Звітність зі збору за спеціальне використання води: як не «товкти воду в ступі»?
Вода зажди була символом життя! Наприклад, у християнстві вона стала символом вчення Iсуса про спасіння і вічне життя (Євангеліє від Iвана 4:13-14). Якщо добре придивитись, то можна зрозуміти, чому проста речовина з хімічною формулою Н2О викликала таку повагу і захоплення!
Однак з часом вода, як і решта природних ресурсів, все більше стала цікавити людей не з романтичних, а з прагматичних мотивів. От і в сучасній Україні суб’єкти господарювання в певних випадках мають платити за використання води. А бухгалтери повинні вести облік цього спеціального збору і відображати його суми у спеціальній декларації. Саме в цьому ми їм і допоможемо у цій частині сьогоднішнього тематичного номера.
Максим Нестеренко, податковий експерт
Сутність спецводозбору
Для початку коротко нагадаємо про сутність збору за спеціальне використання води. Відповідно до ст. 48 ВКУ спеціальне водокористування — це забір води з водних об’єктів із застосуванням споруд або технічних пристроїв, використання води та скидання забруднюючих речовин у водні об’єкти, уключаючи забір води та скидання забруднюючих речовин із зворотними водами із застосуванням каналів.
Обов’язком кожного водокористувача*, який здійснює спеціальне використання води, є своєчасна сплата спецводозбору (п.п. 11 ст. 44 ВКУ).
* За винятком тих, які звільнені від такого обов’язку згідно з ПКУ.
Водночас систематична несплата спецводозбору є однією з підстав для припинення права на спеціальне водокористування (п.п. 8 ч. 1 ст. 55 ВКУ)
Статтею 30 ВКУ передбачено, що збір за спеціальне використання води справляється в порядку, установленому ПКУ з метою стимулювання раціонального використання та охорони вод, а також відновлення водних ресурсів. Цей збір є загальнодержавним (п.п. 9.1.12 ПКУ), і загальне уявлення про його структуру можна отримати з п.п. 14.1.67 ПКУ, відповідно до якого збір справляється за спеціальне використання води:
а) водних об’єктів;
б) отриманої від інших водокористувачів;
в) без її вилучення з водних об’єктів для потреб гідроенергетики і водного транспорту;
г) для потреб рибництва.
Більш повне враження про види спецводозбору можна отримати зі спеціального розділу XVI ПКУ. Він передбачає такі види спецводозбору:
— за спеціальне використання поверхневих та підземних вод, «загальний» спецводозбір;
— за спеціальне використання води для потреб гідроенергетики;
— за спеціальне використання поверхневих вод для потреб водного транспорту з усіх річок, крім Дунаю;
— за спеціальне використання води для потреб рибництва;
— за спеціальне використання води, яка входить виключно до складу напоїв;
— за спеціальне використання шахтної, кар’єрної та дренажної води.
Оскільки головною темою сьогоднішнього номера є заповнення декларації зі спецводозбору, детально розповідати про кожен вид ми не будемо. Тим паче, що ви можете ознайомитися з цією інформацією у статті «Спецводозбір-2013: особливості обчислення та подання звітності» в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 30, с. 28). Ну, а ми переходимо до більш практичного питання, а саме: хто є платником спецводозбору?
Платники спецводозбору
Згідно з п. 323.1 ПКУ платниками спецводозбору є водокористувачі* — суб’єкти господарювання незалежно від форми власності, які використовують воду, отриману шляхом забору води з водних об’єктів (первинні водокористувачі) та/або від первинних чи інших водокористувачів (вторинні водокористувачі), та використовують воду для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва:
— юридичні особи, їх філії, відділення, представництва, інші відокремлені підрозділи без утворення юридичної особи (крім бюджетних установ);
— постійні представництва нерезидентів;
— фізичні особи — підприємці**.
Нарешті, в УПК № 1180 податківці заявили, що повинні сплачувати спецводозбір за весь обсяг фактично використаної води:
— водокористувачі, які використовують воду не тільки для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб, а й задоволення будь-яких інших потреб*** (з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання);
— водокористувачі — орендодавці приміщення, якщо орендодавець та/або орендар використовує воду на інші цілі, ніж власні питні та санітарно-гігієнічні (з урахуванням фактичного обсягу води, використаного орендарем)****. Причому цей принцип податківці поширюють і на орендодавців, які є бюджетними установами (див. БЗ, розд. 121.01), що, на нашу думку, необґрунтовано, адже в п. 323.1 ПКУ прямо встановлено, що бюджетні установи не є платниками спецводозбору. Виняток з цього правила становлять тільки ті випадки, коли бюджетні установи самі використовують воду для провадження госпдіяльності, спрямованої на отримання доходу у грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі (п. 326.13 ПКУ).
* Вочевидь, поняття «водокористувачі» для цілей оподаткування відрізняється від наданого ст. 42 ВКУ та не включає скидання промислових та інших стічних вод у системи первинних водокористувачів. У всякому разі спецводозбір за такі скиди згідно з роз’ясненням податківців не сплачується (див. БЗ, розд. 121.01). Водночас слід пам’ятати, що скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об’єкти також не є «безоплатними» — за них сплачується екоподаток (див. частину сьогоднішнього номера, присвячену екоподатку).
** Зверніть увагу: спецводозбір фізособа сплачує тільки як підприємець, а як громадянин — ні. Утім, на думку податківців, за «підприємницьким» принципом спецводозбір сплачується навіть у випадку, якщо договір на постачання води та дозвіл на її спецвикористання оформлені на фізособу як на громадянина, якщо вона зареєстрована підприємцем та використовує воду, наприклад, для вирощування сільгосппродукції (див. БЗ, розд. 121.01).
*** Свою позицію податківці аргументують тим, що ПКУ не передбачає механізму розподілу обсягів фактично використаної у звітному періоді води на обсяги використаної окремо для власних санітарно-гігієнічних потреб та використаної для інших потреб юридичних осіб води (див. БЗ, розд. 121.07).
**** За умови, що орендар не має окремого договору на спецвикористання води з постачальником води (водоканалом), тобто не є окремим водокористувачем. В іншому разі (тобто за наявності в орендаря окремого договору з водопостачальником) платником спецводозбору є орендар (наприклад, у разі, коли вода використовується для надання в орендованому приміщенні перукарських чи стоматологічних послуг) (див. консультації в БЗ, розд. 121.01; 121.07).
З обома зазначеними висновками УПК № 1180 ми не погоджувалися (детальний розгляд указаних проблемних питань див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 1, с. 20; 2012, № 42, с. 34).
Згідно з п. 326.2 ПКУ постачальник є платником спецводозбору при постачанні води іншим суб’єктам господарювання, з якими не укладено договір на постачання води. У разі якщо постачальник уклав договір на постачання води із суб’єктами господарювання, платниками спецводозбору є ці суб’єкти господарювання (див. також БЗ, розд. 121.01).
При заборі води з природного джерела (струмок, джерело) або забору води з криниці, суб’єкти господарювання (у тому числі неприбуткові, наприклад релігійні організації) є платниками спецводозбору (див. консультації в БЗ, розд. 121.01, на сьогодні втратили чинність, що, проте, не пов’язано, як нам здається, зі зміною позиції Міндоходів).
Тепер, коли ми маємо доволі повне уявлення про платників спецводозбору, звернемось до специфіки «спецводозбірної» звітності.
Звітність зі спецводозбору
Як ви вже знаєте, форма декларації, затверджена наказом № 1009, втратила чинність ще до кінця першого кварталу 2013 року. Однак саме за цією формою мала подаватися декларація за перший квартал, оскільки форму декларації, затверджену наказом № 1403, було опубліковано в I кварталі 2013 року (див. «Офіційній вісник України», 2013, № 6, с. 210). Аналогічний висновок випливав і з роз’яснень податківців (див. лист ДПСУ від 28.01.2013 р. № 1947/7/15-2117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 30, с. 26, лист Міндоходів України від 22.04.2013 р. № 1857/7/99-99-15-04-01-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 38, с. 4 і консультацію в БЗ, розд. 121.06).
Базовий податковий (звітний) період для спецводозбору — календарний квартал.
Платники збору обчислюють суму збору наростаючим підсумком з початку року
Податкові декларації складаються в порядку, передбаченому ст. 46 ПКУ (пп. 328.1, 328.2 ПКУ).
Загалом, як зазначають і податківці, порядок обчислення, подання декларацій та сплати податкових зобов’язань зі спецводозбору у 2013 році не змінився. Оскільки базовий період для спецводозбору дорівнює календарному кварталу, декларація подається платниками у строки, визначені для квартального податкового періоду (п. 328.1, п.п. 49.18.2 ПКУ). Декларація подається в контролюючий орган за місцем податкової реєстрації платника (п. 328.3 ПКУ). Відповідно і сплачується спецводозбір також у строки, визначені для квартального періоду і також за місцем податкової реєстрації (328.4 ПКУ).
Таким чином, граничним строком подання декларації зі спецводозбору за 2013 рік є:
— за III квартал 2013 року — 11 листопада 2013 року;
— за IV квартал 2013 року — 10 лютого 2014 року.
Відповідно, граничний строк сплати спецводозбору за 2013 рік:
— за III квартал 2013 року — 19 листопада 2013 року;
— за IV квартал 2013 року — 19 лютого 2014 року.
Одночасно з деклараціями платники спецводозбору подають копії дозволів на спеціальне водокористування, договору на постачання води та статистичної звітності про використання води (п. 328.7 ПКУ
Відсутність об’єкта оподаткування
Перелік випадків, в яких спецводозбір не сплачується, встановлено пп. 324.4 і 323.2 ПКУ. Також у підприємства може бути відсутній об’єкт оподаткування якщо воно, наприклад, припиняє використовувати воду. Або якщо законодавець звільняє певне використання води від сплати збору, як було з використанням води суб’єктами господарювання для власних санітарно-гігієнічних і питних потреб. Чи потрібно у цьому випадку повідомляти податкові органи про відсутність об’єкта оподаткування?
Позиція власне податкових органів є такою. Якщо змінюються відомості про об’єкт оподаткування, а саме: тип, найменування, місцезнаходження або стан об’єкта, платник податків надає повідомлення за формою № 20-ОПП з оновленою інформацією. Повідомлення подається до податкових органів за місцезнаходженням об’єкта оподаткування, щодо якого відбулися зміни.
Якщо ж об’єкт оподаткування у суб’єкта господарювання більше не виникає у зв’язку зі змінами в законодавстві, то він, на думку податківців, повинен подати до контролюючого органу заяву у довільній формі щодо відсутності об’єкта оподаткування. Цю позицію податківці відстоюють у своїх консультаціях із БЗ, розд. 121.07.
Що ж, тепер, коли ви ознайомилися із порядком подання декларації, перейдемо до головного — власне її заповнення.
Загальна логіка декларації
Декларація зі спецводозбору має одну суттєву відмінність у порівнянні, наприклад, із декларацією з екологічного податку. У декларації з екологічного податку відображається лише загальна сума нарахованого податкового зобов’язання, а вся детальна інформація (про ставки екоподатку, забруднюючі речовини і т. ін.) наводиться у додатках.
В той же час у розділі I декларації зі спецводозбору додатків немає, а вся аналітична інформація (про водні об’єкти, ставки, коефіцієнти тощо) наводиться власне у декларації. До того ж розріз, у якому інформація має відображатись у декларації, не завжди співпадає з видами спецводозбору. Зокрема, в декларації окремо виділено збір за використання води у сфері ЖКГ і ТЕС з прямоточною системою*.
* Для деяких видів спецводозробу (зокрема, за використання води для потреб гідроенергетики і для потреб водного транспорту) розроблено спеціальні форми декларації. Зважаючи на специфічність, про них ми у цій статті згадувати не будемо.
За кожним видом спецводозбору окремо визначається інформація про збір, нарахований за використання води із об’єктів загальнодержавного і місцевого значення**. Форма «спецводозбірної» декларації передбачає надання інформації ще й у розрізі джерел, з яких надходить вода — поверхневі це чи підземні води. Для поверхневих і підземних вод окремо вказуються водні об’єкти.
** Перелік водних об’єктів загальнодержавного і місцевого значення міститься у ст. 5 ВКУ.
Дещо простіше виглядають інші розділи декларації. В них розріз за рядками вже не настільки детальний — інформація подається лише за видами спецводозбору.
Згідно з роз’ясненнями податківців, у декларації зі спецводозбору заповненню підлягають усі рядки всіх розділів з урахуванням приміток до цих декларацій. У разі відсутності значення того чи іншого рядка цей рядок заповнюється з прокресленням (див. БЗ, розд. 121.06).
Ще раз вам нагадаємо, що декларація зі спец-водозбору складається наростаючим підсумком. В той же час на початку кожного року законодавець, зазвичай, переглядає ставки спецводозбору у бік збільшення. Встигає він це зробити, як правило, вже після початку звітного року. Тож платники в декларації за перший квартал змушені двома окремими рядками зазначати інформацію про збір, нарахований за старими і новими ставками. Причому податківці наполягають, що двома рядками сума спецводозбору має відображатися протягом всього року (див. БЗ, роз. 121.06 на с. 47 сьогоднішнього номера). Iнакше кажучи, «згорнути» її у другому кварталі, на думку податківців, не можна. Щоправда, з’явилося це роз’яснення зовсім недавно, а в попередні роки податківці визнавали можливість «згортання» (читайте про це в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 58, с. 47).
Ну і нарешті, ще одна деталь. Пов’язана вона з тим, що у 2013 році платники звітували за перший квартал за старою формою, а починаючи з другого кварталу — за новою. Єдиною принциповою відмінністю нової форми є зміна назви (а як результат і змісту) колонок 10 і 11. Раніше в цих колонках зазначалася сума збору за напрямом спрямування — до державного чи місцевого бюджету. Нагадаємо, що до державного бюджету спрямовується 50 % збору за воду з об’єктів загальнодержавного значення, а до місцевого бюджету — решта 50 % збору з об’єктів загальнодержавного значення і всі 100 % збору з об’єктів місцевого значення.
Нова ж форма просто дублює вже наявний розріз — вимагає вказувати окремо суму «загальнодержавного» збору і окремо «місцевого». Проте, як ви могли помітити, ця інформація і так є в декларації. Адже для кожного з видів спецводозбору окремо вказується інформація про суми збору, нараховані за воду з об’єктів загальнодержавного і місцевого значення.
Заповнення загальної частини
Загальна частина декларації складається з семи полів. Для більшої зручності наведемо порядок їх заповнення у вигляді таблиці. Зауважимо, що зміст більшості з цих колонок роз’яснюється податківцями в одній великій консультації з БЗ, розд. 121.06.
| Поле декларації | Порядок заповнення поля |
| 1 | 2 |
| 1.1.Т «Порядковий № за рік» | За кожною формою декларації збору ведеться окрема нумерація за кожним податковим органом, до якого подаються декларації. У рядку 1.1.Т «Порядковий № за рік» поля 1 платник у період календарного року, подаючи кожну наступну відповідну форму податкової декларації, збільшує її порядковий номер, а нумерацію додатків (перерахунку) окремо до кожної податкової декларації починає з «1». Це стосується усіх декларацій — як звітних, так і звітних нових чи уточнюючих. Тобто наскрізна нумерація протягом року застосовується для усіх декларацій, поданих за цей рік. Порядковий номер декларації за рік із загальної частини декларації переноситься до додатків, які подаються разом із такою декларацією (див. БЗ, розд. 121.06). |
| 2 «Звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація» | Проставляється позначка «Х» поряд з позначенням відповідного звітного періоду — «I квартал», «півріччя», «3 квартали», «рік». Також вказується рік, за відповідний період якого платник звітує. |
| 3** «Звітний (податковий) період, що уточнюється» | Порядок заповнення є аналогічним попередньому полю. Заповнюється, якщо виправляються помилки минулих періодів. Про порядок виправлення помилок ми ще поговоримо далі більш докладно. |
| 4 «Повне найменування (прізвище, ім’я, по батькові) платника» | Зазначається найменування платника спецводозбору і проставляється позначка «Х» поряд зі статусом цього платника: юридична особа, фізична особа — підприємець чи постійне представництво нерезидента. |
| 5 | У цьому полі проставляються код ЄДРПОУ (або IПН) платника та код виду його економічного діяльності за КВЕД. Окрім цього, в полі 5 вказується також код органу місцевого самоврядування, який визначається за класифікатором об’єктів адміністративно-територіального устрою України (КОАТУУ). Припустимо тепер, що платник не має відокремлених структурних підрозділів і має орендовані приміщення або будівлі в різних регіонах України. У цьому випадку він повинен стати на облік як платник збору в контролюючому органі за місцезнаходженням водних об’єктів та подавати декларації і сплачувати збір за неосновним місцем податкової реєстрації (БЗ, розд. 121.06). У цьому випадку в полі 5 вказується код КОАТУУ ще й за таким неосновним місцем реєстрації. |
| 6 «Місцезнаходження (місце проживання) платника» | Вказується адреса платника за «поштовим» форматом та його контакти — номер телефону (разом з міжміським кодом). Також за бажанням платник вказує свою адресу електронної пошти і номер факсу. |
| 7 «Найменування органу державної податкової служби, до якого подається декларація» | Наводиться найменування податкового органу, до якого подається декларація. Як ви вже знаєте, декларація в загальному випадку подається за місцем податкової реєстрації (п. 328.3 ПКУ). Якщо ж декларація подається за неосновним місцем реєстрації, наводиться найменування податкового органу за цим неосновним місцем реєстрації. |
Заповнення основної частини
Вище ми вже звертали вашу увагу, що декларація зі спецводозбору має доволі складну структуру. Це, зрозуміло, ускладнює її заповнення. Щоби більш детально проаналізувати порядок заповнення вступної частини, ми розглянемо її зміст, як у розрізі рядків, так і у розрізі колонок.
Почнемо з «вертикального» аналізу. «Спецводозбірна» декларація містить 11 колонок, передбачених для відображення мало не всієї інформації, яка використовується при розрахунку збору. Для наочності розглянемо зміст цих колонок у таблиці.
| Колонка декларації | Назва колонки | Порядок заповнення колонки |
| 1 | 2 | 3 |
| 2 | «Назви водних об’єктів та показники» | При заповненні колонки 2 слід керуватися переліком водних об’єктів, зазначених у ст. 325 ПКУ. |
| 3 | «Фактичний обсяг використаної води з урахуванням обсягу втрат води у системах водопостачання; фактичний обсяг води, пропущеної через конденсатори турбін для охолодження конденсату; фактичний обсяг води, необхідної для поповнення водних об’єктів (у тому числі фільтрації, випаровування), куб. м» | У колонці 3 зазначається фактичний обсяг використаної води (в кубічних метрах) з урахуванням втрат у системах водопостачання; фактичний обсяг води, пропущеної через конденсатори турбін для охолодження конденсату; фактичний обсяг води, необхідної для поповнення водних об’єктів (у тому числі фільтрації, випаровування). Показник колонки 3 декларації повинен містити цифрове значення, яке має не більше двох знаків після коми. |
| 4 | «Ставки збору, грн коп. / 1 (100; 10 000) куб. м» | У колонці 4 вказується ставка, встановлена для відповідного виду спецводозбору і водного об’єкта. Ці ставки наведено в ст. 325 ПКУ. |
| 5 | «Коефіцієнти, що застосовуються до ставок збору» | У колонці 5 проставляються відповідні коефіцієнти платниками, які мають право на їх застосування, а саме: — житлово-комунальними підприємствами проставляється коефіцієнт 0,3 (див. п. 325.9 ПКУ); |
| 6 | «Установлений річний ліміт використання води, куб. м» | У колонці 6 вказується прийнятий на початок року ліміт на використання води в кубічних метрах. У разі відсутності у первинного водокористувача дозволу на спеціальне водокористування або в разі відсутності у вторинного водокористувача, зазначеного в договорі на постачання води річного ліміту, в колонці 6 декларації платник спецводозбору проставляє прокреслення (див. БЗ, розд. 121.06). |
| 7 | «Суми збору, обчисленого в межах ліміту, грн коп. » | В колонці 7 вказується сума нарахованого спецводозбору за воду, використану в межах ліміту. Ця сума вказується в декларації в гривнях з копійками. |
| 8 | «Суми збору, обчисленого понад лімітні обсяги, грн. коп.» | У колонці 8 вказується сума нарахованого спецводозбору за воду, використану з перевищенням ліміту. Тобто за цією колонкою відображається вода, яка оподатковується в п’ятикратному розмірі порівняно з основною ставкою (п. 327.1 ПКУ). |
| 9 | «Усього нараховано збору, грн коп. » | У колонці 9 вказується загальна сума нарахованого спецводозбору. При заповненні колонки 9 значення проставляється у гривнях з копійками (у тому числі, якщо фактичний обсяг води за звітний період менше 100 куб. м) та обчислюється за формулою, наведеною в колонці 9 податкової декларації та примітках до неї. Тобто значення цієї колонки є підсумковим у декларації і визначає загальну суму збору. |
| 10 | «Нараховано збору за фактичний обсяг використаної води з водних об’єктів загальнодержавного значення, грн коп. » | У колонці 10 вказується уся сума спецводозбору, нарахована за використання води із водних об’єктів загальнодержавного значення. Ця сума визначається завдяки тому, що рядки декларації передбачають окремий розрахунок спецводозбору для води з об’єктів загальнодержавного й місцевого значення. Такий спосіб заповнення рекомендують застосовувати і податківці, зокрема, при перенесенні інформації зі старої форми декларації в нову (див. консультації у БЗ, розд. 121.06). |
| 11 | «Нараховано збору за фактичний обсяг використаної води з водних об’єктів місцевого значення, грн. коп. » | У колонці 11 вказується уся сума спецводозбору, нарахована за використання води із водних об’єктів місцевого значення. Перенесення даних зі старої форми декларації в нову є аналогічним (див. ту ж консультацію в БЗ, розд. 121.06): |
Тепер, коли ми маємо певне уявлення про порядок заповнення колонок «спецводозбірної» декларації, перейдемо до розгляду її рядків. Описувати будемо лише основні рядки, оскільки їх аналітична структура є однаковою, і ви мали можливість з нею ознайомитись, коли ми розглядали загальну логіку декларації. Тож, розглянемо тепер порядок заповнення рядків, керуючись тією самою структурою таблиці.
| Рядок декларації | Назва рядка | Порядок заповнення рядка |
| 1 | 2 | 3 |
| Розділ I | ||
| I | «Нарахована сума збору з початку року» | Вказується загальна сума нарахованого спецводозбору за всіма видами. |
| 1 | «спеціальне використання поверхневих та підземних вод» | Вказуються суми нарахованого «загального» спецводозбору. Нагадаємо, що ставка для нього встановлюється у фіксованій сумі з розрахунку на 100 куб. метрів використаної води залежно від джерела (басейну річки, уключаючи притоки всіх порядків) для поверхневих вод (п. 325.1 ПКУ) та з розрахунку на 100 куб. метрів використаної води залежно від регіону — для підземних вод (п. 325.2 ПКУ). |
| 2 | «спеціальне використання води, яка входить виключно до складу напоїв» | Вказуються суми нарахованого спецводозбору за воду, що входить до складу напоїв. Для цілей обкладення спецводозбором до напоїв податківці відносять групу 11 «Напої» ДК 016:2010, затвердженого та введеного в дію наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 р. № 457 (див. БЗ, розд. 121.03). |
| 3 | «спеціальне використання теплоелектростанціями з прямоточною системою водопостачання поверхневої води, пропущеної через конденсатори турбін для охолодження конденсату» | Вказуються суми нарахованого спецводозбору за воду, яку було пропущено через конденсатори турбін для охолодження конденсату. Нагадаємо, що така вода оподатковується із застосуванням знижуючого коефіцієнта 0,005 (п. 325.8 ПКУ). Цей коефіцієнт вказується в колонці 5. |
| 4 | «спеціальне використання поверхневих і підземних вод житлово-комунальними підприємствами» | Вказуються суми нарахованого спецводозбору за воду, яку було використано підприємствами ЖКГ. При оподаткуванні такої води використовується знижуючий коефіцієнт 0,3 (п. 325.9 ПКУ). Щоправда, за відповіддю на запитання, на підставі яких саме документів суб’єкт господарювання може вважатися підприємством ЖКГ з метою застосування вказаного коефіцієнта, податківці в консультації з БЗ, розд. 121.07 радять звертатися до профільного міністерства. |
| 5 | «спеціальне використання поверхневих і підземних вод для потреб рибництва, необхідних для поповнення водних об’єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів» | Вказуються суми нарахованого спецводозбору за воду, яку було використано для поповнення водних об’єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів. Згідно з роз’ясненнями податківців, цей об’єм платник визначає самостійно на підставі даних первинного обліку за показаннями вимірювальних приладів (див. БЗ, розд. 121.07). Пам’ятайте, що сплата цього виду спецводозбору не звільняє від сплати «загального» спецводозбору за використання поверхневих вод (п. 326.7 ПКУ). Детально про це читайте в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 87, с. 19. |
| 6 | «спеціальне використання кар’єрної, шахтної, дренажної води» | Вказуються суми нарахованого спецводозбору за використану воду з шахт, кар’єрів та дренажних систем. |
| Розділ II | ||
| II | «Нарахована сума збору за попередній звітний період» | Вказується сума спецводозбору, нарахованого за попередній квартал (квартали) з початку року. Iнакше кажучи, в цей рядок переноситься сума спецводозбору, вказана у попередній декларації. Ця сума зазначається в розрізі видів спецводозбору. Порядок перенесення інформації зі старої форми декларації в нову ми вже описували, розглядаючи, як заповнюються колонки 10 і 11. |
| Розділ III | ||
| III | «Нарахована сума збору за звітний квартал» | Вказується сума спецводозбору, нарахована у кварталі, за підсумками якого подається декларація. Iнакше кажучи, це сума, яка визначається як різниця між значенням рядка I і рядка II. Вказується також у розрізі видів спецводозбору. |
| Розділ IV | ||
| IV* | «Нарахована сума збору за даними раніше поданої податкової декларації, що уточнюється» | Вказується сума спецводозбору, відображена в рядку I тієї декларації, яка уточнюється. Сума вказується у розрізі видів спецводозбору. |
| Розділ V | ||
| V* | «Сума збору (недоплата), яка збільшує податкові зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки» | Цей рядок заповнюється в тому разі, коли платник недонарахував суму спецводозбру. Заповнюється також у розрізі видів спецводозбору. |
| Розділ VI | ||
| VI* | «Сума збору, яка зменшує податкові зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки» | Цей рядок заповнюється в тому разі, коли платник нарахував собі більшу суму спецводозбору, ніж мав нарахувати. Як і всі решта рядків, заповнюється у розрізі видів спецводозбору. |
| Розділ VII | ||
| VII** | «Сума штрафу…» | Вказується сума штрафу, нарахована платником самостійно відповідно до п.п. «а» п. 50.1 ПКУ. Тобто цей рядок заповнюється у разі подання уточнюючої декларації. Визначається окремо за кожним видом спецводозбору. |
| Розділ VIII | ||
| VIII** | «Сума штрафу…» | Вказується сума штрафу, нарахована платником самостійно відповідно до п.п. «б» п. 50.1 ПКУ. Визначається окремо за кожним видом спецводозбору. Цей рядок заповнюється у разі уточнення у складі декларації за підсумками звітного періоду і подання разом із нею Перерахунку податкового зобов’язання, в якому донараховується сума спецводозбору. |
| Розділ IХ | ||
| IХ** | «Сума пені…» | Вказується сума пені, нарахована платником самостійно відповідно до п.п. 129.1.2 ПКУ. Визначається окремо за кожним видом спецводозбору. |
| Розділ Х | ||
| Х* | «Пояснення (розкриття) окремих результатів фінансово-господарської діяльності» | Цей рядок заповнюється у разі виправлення платником самостійно виявлених помилок (будь-яким із двох передбачених способів). Вказується кількість аркушів, на яких подається пояснення. |
| Розділ ХI | ||
| ХI* | «Додаток(и) щодо уточнення податкового зобов’язання за минулий(лі) період(и)» | Цей рядок заповнюється у разі виправлення платником самостійно виявлених помилок шляхом уточнення показників у складі звітної або звітної нової податкової декларації. Тобто цей рядок заповнюється тоді, коли разом із декларацією подається Перерахунок податкового зобов’язання (незалежно від того, збільшено чи зменшено в ньому суму збору). Вказується кількість аркушів, на яких подаються додатки. |
| Розділ ХII | ||
| ХII | «Доповнення до податкової декларації…» | Заповнюється і додається відповідно до п. 46.4 ПКУ. Вказується кількість аркушів, на яких подається доповнення. |
| * Ці рядки заповнюються лише в тому випадку, якщо платник виправляє помилку, допущену в декларації за підсумками минулого звітного періоду. ** Ці рядки заповнюються лише в тому разі, коли платник внаслідок помилки занизив суму спецводозбору, а отже, має застосувати механізм «самоштрафу». | ||
Після того як ми розібралися із нюансами заповнення «спецводозбірної» декларації в теорії, розглянемо це на практичному прикладі.
Приклад 1. Підприємство, розташоване в Харківській області та споживає воду з підземної свердловини (підземні води, що є джерелом централізованого водопостачання, згідно зі ст. 5 ВКУ мають загальнодержавне значення — приймемо умовно, що йдеться саме про таку воду). У дозволі на спецводокористування річний ліміт установлено на рівні 600 м3. За показаннями приладу обліку в першому кварталі підприємство використало 299 м3, причому за період з 01.01.2013 по 03.01.2013 р. включно — 9 м3. Ставка збору за спеціальне використання води до 04.01.2013 р. включно становила 45,01 грн./100 м3, після зазначеної дати — 49,24 грн./100 м3 (див. п. 325.2 ПКУ). У другому кварталі підприємство використало 160 м3 води, а у третьому кварталі — 100 м3.
Розглянемо порядок заповнення декларації за 9 місяців на прикладі (див. на с. 41).
Ліміти на використання води
Згідно зі ст. 1 ВКУ ліміт використання води — це граничний обсяг спеціального використання води водокористувачем. Цей ліміт указується в дозволі на спеціальне водовикористання (ст. 49 ВКУ).
Дозвіл на спеціальне водокористування видається відповідними уповноваженими органами державної (для водних об’єктів загальнодержавного значення) та місцевої влади (для об’єктів місцевого значення).
Видача дозволу на спеціальне водокористування здійснюється за клопотанням водокористувача з обґрунтуванням потреби у воді
Додатково з цього питання дивіться відповідну консультацію у БЗ, розд. 121.04, в якій порядок видачі дозволу описаний дуже докладно.
Перевищення лімітів
Відповідно до п. 327.1 ПКУ в разі перевищення водокористувачами встановленого річного ліміту використання води, збір обчислюється та сплачується в п’ятикратному розмірі виходячи з фактичних обсягів використаної води понад установлений ліміт використання води, ставки збору та коефіцієнтів. За відсутності у водокористувача дозволу на спеціальне водокористування з установленими в ньому лімітами, спецводозбір справляється за весь обсяг використаної води та підлягає оплаті як за понадлімітне використання (п. 327.3 ПКУ). Iнакше кажучи, ліміт у цьому випадку вважається таким, що дорівнює нулю, а будь-яке спецвикористання води вважається перевищенням ліміту.
Дещо проблемним є зазначення ліміту на спецводовикористання вторинним водокористувачем. Як роз’яснюють податківці, для вторинного водокористувача, який уклав договір на постачання води з первинним водокористувачем, річним лімітом використання води буде ліміт, який установлено в дозволі первинного водокористувача для такого вторинного водокористувача та який має бути вказано в договорі на постачання води. У разі відсутності в договорі на постачання води, вказаного первинним водокористувачем річного ліміту використання, спецводозбір справляється з вторинного користувача за весь обсяг використаної води та підлягає оплаті як за понадлімітне використання (див. БЗ, розд. 121.04).
Рис. 1 — Фрагмент декларації за 9 місяців 2013 року
Вода зі змішаних джерел
У випадку використання води зі змішаних джерел установлюється загальний ліміт на спецвикористання води, а в разі перевищення цього ліміту — п’ятикратний розмір за перевищення доведених лімітів фактичного використання обсягів води застосовується за кожним джерелом окремо. При цьому для вторинного водокористувача, якому первинним водокористувачем повідомляється ліміт використання води зі змішаного джерела однією загальною цифрою, перевищення лімітів розраховується з урахуванням співвідношення формування такого джерела, що було доведено до відома такого водокористувача в договорі на постачання води (див. консультацію БЗ, розд. 121.04, наразі втратила чинність).
Перегляд лімітів
Ще одна проблемна ситуація виникає, якщо протягом року встановлений ліміт використання води переглядається. Податкові органи роз’яснюють: у разі зміни протягом кварталу (року) річного ліміту використання води, у графі 6 «Установлений річний ліміт використання води» розділу I «Нарахована сума збору з початку року» декларації, водокористувачі зазначають новий річний ліміт (див. консультацію у БЗ, розд. 121.04). Ба, більше: із цієї ж консультації можна зробити ще один цікавий висновок. А саме, що у разі перегляду ліміту спецводозбір, сплачений у минулих податкових періодах у п’ятикратному розмірі (за перевищення ліміту), не коригується.
Збільшивши річний ліміт при розрахунку збору за спецводокористування з початку року, водокористувач може не врахувати того факту, що у попередніх періодах уже було допущено перевищення ліміту. Оскільки за алгоритмом, визначеним у декларації, збір буде як за воду, використану в межах ліміту. Перевищення ліміту, допущене у попередніх періодах, буде автоматично покрите новим розміром ліміту.
Щоб не допустити такої помилки, рекомендуємо при підвищенні ліміту заповнювати у розділі I декларації з водозбору два рядки:
— у першому відобразити нарахування збору за спецводокористування, коли діяв старий розмір ліміту. У цьому рядку слід проставляти розмір старого ліміту (колонка 6) та обсяг використаної води за період, протягом якого діяв такий ліміт (колонка 3). Оскільки на початку року відбулося збільшення ставок збору, то розраховувати податкові зобов’язання у цьому році за період коли діяли старі ліміти, доведеться ще й з урахування особливостей, викликаних переглядом ставок збору;
— у другому відобразити нарахування збору з кварталу, в якому почав діяти новий розмір ліміту. При цьому розмір нового ліміту, що вказується у колонці 6, слід визначати як різницю нового і старого розміру ліміту, а обсяг використаної води (колонка 3) — лише за квартал, в якому діє новий обсяг ліміту.
При заповненні звітності у такий спосіб вдасться уникнути згортання позалімітних обсягів використаної води із розміром нового збільшеного ліміту, що дасть можливість не занизити податкові зобов’язання у декларації з водозбору за звітний період.
Виправлення помилок
Якщо помилку в декларації звітного періоду платник виявив до того, як закінчився граничний строк її подання, то він виправляє цю помилку шляхом подання нової звітної декларації. Про це робиться відмітка в полі 1 декларації «звітна нова».
Порядок, в якому у «спецводозбірній» декларації виправляються помилки минулого періоду, є також стандартним — або через подання уточнюючої декларації, або через уточнення у складі звітної декларації (п. 50.1 ПКУ).
У першому випадку Перерахунок не подається, а в полі 1 декларації, у складі якої платник виправляє помилки, робиться відмітка «уточнююча».
У другому випадку до декларації додається Перерахунок податкового зобов’язання збору за спеціальне використання води, який також затверджено наказом № 1403. У разі уточнення податкових зобов’язань у цей спосіб Перерахунок є невід’ємною частиною декларації, причому як звітної, так і звітної нової.
Далі порядок виправлення помилок залежить від того, в який бік — заниження чи завищення — було допущено помилку. Від цього залежить не тільки застосування чи незастосування механізму «самоштрафу» (п. 50.1 ПКУ), але й порядок власне виправлення помилки.
Заниження податкових зобов’язань
Якщо податкові зобов’язання було занижено, відбулася недоплата спецводобзору, отже, є підстави для застосування штрафів, передбачених п. 50.1 ПКУ. Розглянемо порядок виправлення помилок залежно від обраного способу.
Подання уточнюючої декларації. У цьому випадку в полі 1 вступної частини проставляється відмітка про те, що ця декларація є уточнюючою. В розділах I і III такої декларації відображається уточнена сума податкового зобов’язання. Показники з розділу I декларації, яка виправляється, вносяться до розділу IV уточнюючої декларації, а в розділі V цієї декларації відображається донарахована сума збору. Помилки в цьому випадку виправляються відповідно до п.п. «а» п. 50.1 ПКУ, що передбачає «самоштраф» 3 % від суми недоплати. Для відображення цього штрафу форма декларації передбачає розділ VII. Також у розділі Х декларації робиться відмітка про кількість аркушів, на яких надається передбачене у таких випадках пояснення.
Уточнення в декларації звітного періоду. У цьому випадку інформація про уточнення податкових зобов’язань відображається в Перерахунку. В розділах I і III Перерахунку відображається уточнена сума податкового зобов’язання. Показники з розділу I декларації, яка виправляється, вносяться до розділу IV Перерахунку, а в розділі V цього Перерахунку відображається донарахована сума збору. Помилки в цьому випадку виправляються відповідно до п.п. «б» п. 50.1 ПКУ, що передбачає «самоштраф» 5 % від суми недоплати. Цей штраф відображається у розділі VIII декларації, з якою подається Перерахунок. Відмітка про кількість аркушів, на яких подається передбачений у таких випадках додаток (додатки), зазначається у розділі ХI. Також у розділі Х декларації робиться відмітка про кількість аркушів, на яких надається передбачене у таких випадках пояснення.
Завищення податкових зобов’язань
Якщо податкові зобов’язання було завищено і спецводозбір переплачено, «самоштраф» не застосовується. Розглянемо порядок виправлення помилок в цьому випадку залежно від обраного способу.
Подання уточнюючої декларації. У цьому випадку в полі 1 вступної частини проставляється відмітка про те, що ця декларація є уточнюючою. В розділах I і III такої декларації відображається уточнена сума податкового зобов’язання. Показники з розділу I декларації, яка виправляється, вносяться до розділу IV уточнюючої декларації, а в розділі VI цієї декларації відображається надміру нарахована сума збору. Також у розділі Х декларації робиться відмітка про кількість аркушів, на яких надається передбачене у таких випадках пояснення.
Уточнення в декларації звітного періоду. У цьому випадку інформація про уточнення податкових зобов’язань відображається в Перерахунку. В розділах I і III Перерахунку відображається уточнена сума податкового зобов’язання. Показники з розділу I декларації, яка виправляється, вносяться до розділу IV Перерахунку, а в розділі VI цього Перерахунку відображається надміру нарахована сума збору. Також у розділі ХI робиться відмітка про кількість аркушів, на яких подається додаток (Перерахунок). А у розділі Х декларації робиться відмітка про кількість аркушів, на яких надається передбачене у таких випадках пояснення.
Виправлення помилки позаминулого і більш давніх періодів звітного року
Ви вже знаєте, що «спецводозбірна» декларація складається наростаючим підсумком. Це має значення також для порядку виправлення помилок. До цього часу ми розглядали ситуацію, коли допущену помилку було виявлено в наступному звітному періоді (наприклад, помилку допущено у другому кварталі, а виявлено і виправлено в третьому).
Якщо ж ми хочемо виправити більш давню помилку, то зіткнемося з додатковими труднощами. Адже коли помилку допущено, наприклад, у першому кварталі, а виявлено в третьому, ми маємо помилкову суму податкових зобов’язань не лише у розділах I і III декларації за I квартал, але й у розділах I і II декларації за півріччя. Що ж робити у цьому випадку? Податкові органи у своїй консультації із БЗ, розд. 121.06 (присвяченій порядку виправлення помилок), схоже, схиляються до того, що помилки кожного минулого періоду мають виправлятися окремо.
Щоправда, можна виправити помилку й іншим шляхом. Без виправлення «проміжної» декларації, подавши уточнюючий розрахунок лише за той період, в якому допущено помилку. Тобто в нашому випадку подається уточнюючий розрахунок лише за перший квартал. Водночас розділи I і II декларації за 9 місяців заповнюються на основі невиправлених даних із розділів I і II декларації за півріччя і даних розділу V (або розділу VI) уточнюючого розрахунку (де відображається донарахування або надмірне нарахування збору).
Припустимо, що у першому кварталі ми нарахували 400 грн. спецводозбору і припустилися помилки (недонарахували ще 50 грн. спецводозбору). У другому кварталі було нараховано 200 грн. спецводозбору, а у третьому — 150 грн. Таким чином, у розділі I декларації за півріччя зазначена сума 600 грн. (замість правильної 650 грн.), а у розділі II — сума 400 грн. (замість правильної 450 грн.). Виправляємо ми цю помилку у третьому кварталі (донараховуємо 50 грн. збору). У цьому випадку в розділі I декларації за 9 місяців ми вказуємо суму 800 грн. (а не 750 грн.), а у розділі II цієї декларації — 600 грн. (а не 550 грн.).
Проте для повноти інформаційної картини доцільніше все-таки подавати «проміжні» уточнюючі розрахунки. Припустимо, що ми не виправили декларацію, подану за півріччя, але виправили помилку, допущену в першому кварталі, і правильно розрахувати суми спецводозбору за третій і четвертий квартал. У цьому випадку ми все одно матимемо у річній декларації неправильну суму спецводозбору. Тобто в нашій ситуації слід уточнити як декларацію, подану за підсумками першого кварталу, так і декларацію, подану за підсумками півріччя. Причому декларацію за перший квартал слід уточняти першою, адже до розділу II уточненої декларації за півріччя («Нарахована сума збору за попередній звітний період») має потрапити сума спецводозбору за півріччя вже з урахуванням виправленої помилки.
Виправлення помилки минулого року
Припустимо тепер, що у четвертому кварталі 2013 року ми виявили помилку, допущену у другому кварталі 2012 року. Декларацію за 2012 рік вже подано, і цей звітний рік вже «закрився». Як виправляти помилку в цьому випадку? На нашу думку, достатньо подати уточнюючий розрахунок (Перерахунок або уточнюючу декларацію) до декларації за другий квартал 2012 року. Тобто виправляти помилки у розділах I і II декларацій за 9 місяців і рік у цьому випадку не потрібно, оскільки звітний період 2012 року вже закінчився, а на 2013 рік помилки у цих деклараціях не впливають.
На цьому завершуємо нашу розмову про «спецводозбірну» декларацію. Бажаємо вам, щоб, заповнюючи її, ви не «сіли на мілину»!
| висновки |  | |
|
