Щодо оподаткування операцій з цінними паперами

<…>

Відповідно до п. 215¹.1 ст. 215¹ Кодексу особливий податок за операціями з відчуження цінних паперів та операцій з деривативами справляється у розмірі:

— 0 відсотків від суми операції з продажу на фондовій біржі цінних паперів, за якими розраховується біржовий курс, відповідно до вимог, встановлених Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну фінансову політику;

— 0 відсотків від суми операції з деривативами на фондовій біржі;

— 0,1 відсотка від суми операції з продажу поза фондовою біржею цінних паперів, що перебувають у біржовому реєстрі;

— 1,5 відсотка від суми операції з продажу цінних паперів поза фондовою біржею, що не перебувають у біржовому реєстрі;

— 5 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за укладений дериватив (контракт) поза фондовою біржею.

Водночас повідомляємо, що Положенням про функціонування фондових бірж, затвердженим рішенням НКЦПФР від 22.11.2012 р. № 1688, встановлено, що біржовий курс цінного папера — це розрахункове значення ціни цінного папера (ринкова ціна цінного папера), яке визначається відповідно до порядку визначення біржового курсу цінного папера, встановленого Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку, та оприлюднено відповідно до цього Положення.

Порядок визначення біржового курсу цінного папера затверджено рішенням Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 13.08.2013 р. № 1466, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 04.09.2013 р. за № 1522/24054 (далі — Порядок).

Пунктом 1 Порядку передбачено, що біржовий курс цінного папера розраховується у день проведення біржових торгів за цим цінним папером шляхом розрахунку середнього арифметичного зваженого цін біржових контрактів (договорів), укладених у такий торговельний день.

Відповідно до п. 4 Порядку біржовий курс цінного папера, розрахований відповідно до вимог Порядку, може бути використаний з метою визначення ставки особливого податку за операціями з відчуження такого цінного папера за біржовими контрактами (договорами) протягом 60 календарних днів з дати останнього визначення біржового курсу.

Отже, якщо операція з продажу цінних паперів здійснюється в межах 60 календарних днів з дати останнього визначення біржового курсу за такими цінними паперами, то до таких операцій застосовується ставка особливого податку в розмірі 0 відсотків суми операції з продажу цінних паперів на фондовій біржі.

коментар редакції

На дату продажу ЦП біржовий курс не розраховувався: нульова ставка ЦП-акцизу зберігається

Операції з цінними паперами (далі — ЦП) були завжди головним болем як для податківців, так і для платників податків. Перші вважали їх мінімізаторськими і всіляко «перекривали кисень», ініціюючи окремий ЦП-облік, спеціальні правила перенесення чи навіть «прощення» збитків від ЦП-діяльності, нарешті, запровадження особливого податку на операції з відчуження ЦП та операцій з деривативами (далі — ЦП-акциз). Другі намагалися і намагаються працювати навіть у таких непростих умовах.

І ось перед нами лист, покликаний знайти компроміс між конфліктуючими сторонами. Ми відібрали для вас і прокоментували найцікавіші, на наш погляд, питання, що стосуються ЦП-акцизу.

Детально про податковий та бухгалтерський облік цього особливого податку читайте у статті «ЦП-акциз: як обліковувати продавцю цінних паперів» («Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 34, с. 29). Сьогоднішні коментарі підкріплюють і розширюють озвучену там позицію. Будь ласка, знайомтеся…

У відповіді на запитання 3 — 4 податківці обґрунтували можливість застосування платником ставки ЦП-акцизу в розмірі 0 % і в тій ситуації, коли на день продажу ЦП біржовий курс не розраховувався. Висновок податківців такий: якщо правочин із продажу ЦП учинюється в межах 60 календарних днів із дати останнього визначення біржового курсу за такими ЦП, то до цих операцій застосовується нульова ставка ЦП-акцизу. А от якщо така операція вийшла за 60-денні межі, як бути платнику тоді? Невже право на нульову ставку втрачається? Контролери не відповіли на ці запитання.

Застосування ставки податку 0 відсотків здійснюється за операціями з відчуження цінних паперів і операціями з деривативами за місцем їх проведення — на фондовій біржі та за наявності розрахованого цією біржею біржового курсу в день здійснення таких операцій.

Отже, у разі розрахунку біржового курсу цінних паперів на іншій фондовій біржі нульова ставка особливого податку не застосовується.

<…>

коментар редакції

Операція з ЦП на одній фондовій біржі, а біржовий курс розраховано на іншій — нульового ЦП-акцизу немає

Мабуть, через те, що в п. 215¹.1 ПКУ місцем проведення операцій з ЦП визначена «фондова біржа» (в однині), міндоходівці виступають за застосування ставки ЦП-акцизу в розмірі 0 % за наявності розрахованого конкретною біржею біржового курсу. В іншому разі, коли біржовий курс ЦП буде розраховано на іншій фондовій біржі, на думку податківців, на нульову ставку за ЦП-акцизом розраховувати не варто. Судячи з усього, тоді платнику доведеться обчислити цей особливий податок за ставкою 0,1 % як для проданих поза фондовою біржею ЦП, які перебувають у біржовому реєстрі.

Об’єктами оподаткування особливим податком є операції з продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів, де відбувається перехід права власності на цінні папери, та операції з деривативами, крім операцій, що здійснюються на міжбанківському ринку деривативів (п.п. 213.1.7 п. 213.1 ст. 213 Кодексу).

Відповідно до п.п. 213.2.4 п. 213.2 ст. 213 Кодексу не підлягають оподаткуванню операції між емітентом і платником податку з викупу та повторного продажу за грошові кошти, розміщення, погашення, конвертації емітентом цінних паперів власного випуску, операції щодо здійснення внеску до статутного капіталу, а також операції за участю векселедавця, заставодавця та іншої особи, що видала чи урахувала ордерний або борговий цінний папір із видачі, урахування та погашення цінних паперів.

Отже, операції з продажу цінних паперів емітенту при переході права власності на них є об’єктом оподаткування особливим податком.

Не підлягають оподаткуванню лише операції з викупу, повторного продажу за грошові кошти, розміщення, погашення, конвертації емітентом цінних паперів власного випуску.

коментар редакції

Продаж ЦП емітенту — об’єкт для ЦП-акцизу, а викуп ЦП емітентом — ні?

На запитання щодо обкладення ЦП-акцизом операцій інвестора з продажу ЦП їх емітенту фахівці Міндоходів відповіли фіскально ствердно. При цьому на обґрунтування своєї позиції вони послалися на положення п.п. 213.1.7 ПКУ. Згідно з ним під об’єкт обкладення ЦП-акцизом підпадають операції:

1) з продажу, обміну чи інших способів відчуження ЦП, де відбувається перехід права власності на ЦП;

2) з деривативами, крім операцій, що здійснюються на міжбанківському ринку деривативів.

Унаслідок цього й операції з продажу ЦП емітенту при переході права власності на них, на думку контролерів, є об’єктом обкладення особливим податком.

Водночас вони заявляють, що викуп ЦП їх емітентом унаслідок виходу платника особ­ливого податку зі складу учасників (заснов­ників, акціонерів) товариства не підпадає під обкладення ЦП-акцизом.

Але викуп передбачає придбання ЦП емітентом — з одного боку, та їх продаж інвестором такому емітенту — з іншого. Тому, на наш погляд, позиція податківців помилкова, а продавець — інвестор таких ЦП не повинен сплачувати ЦП-акциз зважаючи на пряму звільняючу норму п.п. 213.2.4 ПКУ.

Положенням п.п. 213.1.7 п. 213.1 ст. 213 Кодексу визначено, що операції з продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів, де відбувається перехід права власності на цінні папери, є об’єктами оподаткування особливим податком.

Платниками особливого податку на операції з відчуження цінних паперів та операцій з деривативами є фізична або юридична особа — резидент або нерезидент (в тому числі їх відокремлені підрозділи), які проводять операції з деривативами або з продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів, крім випадків, передбачених п. 213.2 ст. 213 Кодексу (п.п. 212.1.9 п. 212.1 ст. 212 Кодексу).

При цьому п.п. 213.3.3 п. 213.3 ст. 213 Кодексу встановлено, що особи, визначені в п.п. 212.1.9 п. 212.1 ст. 212, не підлягають реєстрації як платники податку.

У термінологічному словнику відчуження визначається як продаж, дарування, міна.

Пунктом 214.8 статті 214 Кодексу встановлено, що базою оподаткування особливого податку на операції з відчуження цінних паперів та операцій з деривативами є договірна вартість цінних паперів або деривативів, визначена у первинних бухгалтерських документах за будь-якою операцією з продажу, обміну або інших способів їх відчуження.

Згідно з п. 216.7 ст. 216 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань за операціями, визначеними в п.п. 213.1.7 п. 213.1 ст. 213 Кодексу, є дата отримання доходу відповідно до п. 219.2 ст. 219 Кодексу від операцій з продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів.

Таким чином, операції за договорами міни, дарування є об’єктом оподаткування акцизним податком. Базою оподаткування таких операцій є договірна вартість цінних паперів, визначена у первинних бухгалтерських документах за будь-якою операцією з продажу, обміну або інших способів їх відчуження. Платником податку є особа, яка відчужує цінні папери (дарувальник).

Такі операції оподатковуються за ставкою 1,5 відсотка суми операції з продажу цінних паперів поза фондовою біржею, що не перебувають у біржовому реєстрі відповідно до п.п. 215¹.1.4 п. 215¹.1 ст. 215 Кодексу.

коментар редакції

Подарували/обміняли ЦП? Хто платник і декларант за ЦП-акцизом?

Відповідаючи на запитання щодо визначення бази оподаткування та платників ЦП-акцизу в ситуації, коли відчуження ЦП відбувається за договором міни, податківці у результаті «залучили» сюди й договори дарування.

В мотивувальній частині відповідь співзвучна з листом ДПСУ від 25.02.2013 р. № 2801/6/15-5215 (який ми аналізували у статті «ЦП-акциз: як обліковувати продавцю цінних паперів» // «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 34, с. 29). Та й висновки де в чому схожі. А саме:

1) операції за договорами міни, дарування є об’єктом обкладення особливим податком;

2) базою оподаткування таких операцій є договірна вартість ЦП, визначена в первинних бухгалтерських документах за будь-якою операцією з продажу, обміну або інших способів їх відчуження. Щоправда, при даруванні база оподаткування дорівнює нулю, адже жодного доходу дарувальник не отримує. Хоча є висока ймовірність, що контролери все-таки наполягатимуть на визнанні доходу;

3) такі операції обкладаються ЦП-акцизом за ставкою 1,5 % від суми операції з продажу ЦП поза фондовою біржею, що не перебувають у біржовому реєстрі, відповідно до п.п. 215¹.1.4 ПКУ. Тим часом тут у цьому твердженні є одне АЛЕ! Так, якщо здійснюються операції з продажу поза фондовою біржею ЦП, які перебувають у біржовому реєстрі, тоді згідно з нормами п.п. 215¹.1.3 ПКУ ставка податку має бути всього лише 0,1 % від суми операції. Проте, як бачимо, податківці про це чомусь скромно промовчали.

Разом із цим, Міндоходів тепер прямо вказує, що платником податку є особа, яка відчужує ЦП (сторона договору міни або дарувальник). Крім того, більше не називає торговця ЦП (ліцензіата) податковим агентом. Пояснити останнє можна тим, що стосовно відчуження ЦП за договорами дарування посередництво торговця не потрібне (ч. 8 ст. 17 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» від 23.02.2006 р. № 3480-IV). А тому функції з нарахування та сплати ЦП-акцизу до бюджету, а також подання податкової звітності контролюючим органам у подібній ситуації (без участі торговця ЦП) покладаються на самого платника ЦП-акцизу (дарувальника) (див. підкатегорію 116.13 БЗ).

Щодо договорів міни уточнимо, що такий правочин повинен обов’язково пройти за учас­ті торговця ЦП. Тому, навіть незважаючи на те, що в цьому листі податківці не згадують торговця ЦП як податкового агента щодо ЦП-акцизу, він ним тут є. Отже, при обміні ЦП сплата ЦП-акцизу до бюджету не може покладатися на продавців ЦП (як при даруванні). Тут якраз саме торговець ЦП зобов’язаний утримати та перерахувати ЦП-акциз. Зробити це він зможе, тільки отримавши від сторін бартерної операції гроші. Щоб їх отримати, краще такий обов’язок зафіксувати в договорах із продавцями ЦП.

Майте також на увазі! Якщо ЦП обмінюються на ЦП, то утримати особливий податок потрібно з обох сторін бартерного договору, оскільки кожна з них є продавцем ЦП.

Які зобов’язання у цьому випадку виникають у платника податку?

Відповідно до п. 1 ст. 1000 Цивільного кодексу України за договором доручення одна сторона (повірений) зобов’язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов’язки довірителя.

Згідно з п. 216.7 ст. 216 Кодексу датою виникнення податкових зобов’язань за операціями, визначеними в пп. 213.1.7 п. 213.1 ст. 213 Кодексу, є дата отримання доходу відповідно до п. 219.2 ст. 219 Кодексу від операцій з продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів.

Кодексом (п. 219.2 ст. 219) встановлено, що податковим агентом за біржовими та позабіржовими операціями з продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів, де відбувається перехід права власності на цінні папери, та операції з деривативами, крім операцій, що здійснюються на міжбанківському ринку деривативів, є відповідний торговець цінними паперами (ліцензіат), включаючи банк, який здійснює такі операції на підставі договору та зобов’язаний нараховувати, утримувати та сплачувати акцизний податок до бюджету від імені та за рахунок особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм у порядку, передбаченому Кодексом.

Оскільки норми Кодексу не передбачають іншого порядку нарахування, утримання та сплати податковим агентом особливого податку, то при здійсненні між платниками податків операцій з цінними паперами за участі торговця цінними паперами такий торговець є податковим агентом незалежно від особливостей проведення розрахунків між продавцем та покупцем.

коментар редакції

Якщо до правочину залучають торговця ЦП, він завжди податковий агент щодо ЦП-акцизу

У листі, що коментується, офіційно закріплена позиція Міндоходів, раніше озвучена в підкатегорії 116.13 БЗ. Полягає вона в такому. При здійсненні між платниками податків операцій з ЦП за участю торговця ЦП такий торговець є податковим агентом незалежно від особливостей проведення розрахунків між продавцем ЦП та їх покупцем. Зокрема, це стосується ситуації, коли операція з ЦП виконується за договором доручення, а розрахунки здійснюються без участі торговця (відсутнє джерело сплати ЦП-акцизу). Простіше кажучи, для податково-агентських функцій щодо ЦП-акцизу немає жодного значення, розраховуються сторони договору між собою без участі торговця ЦП чи грошові кошти «проходять» через нього. І в тому, і в іншому випадку торговець — податковий агент.

Інша справа, де торговцю ЦП брати гроші на сплату ЦП-акцизу, якщо розрахунки проводяться без його участі. На наш погляд, цей момент повинен обумовлюватися в договорі, який із ним укладається, де доцільно зазначити суму ЦП-акцизу та строки його перерахування продавцем ЦП торговцю, який залучається.

<…>

Згідно зі ст. 219 Кодексу податковим агентом за біржовими та позабіржовими операціями, визначеними в п.п. 213.1.7 п. 213.1 ст. 213 Кодексу, є відповідний торговець цінними паперами (ліцензіат), уключаючи банк, який здійснює такі операції на підставі договору та зобов’язаний нараховувати, утримувати і сплачувати акцизний податок до бюджету від імені та за рахунок особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність до податкових органів і нести відповідальність за порушення його норм у порядку, передбаченому цим Кодексом.

Отже, у разі здійснення операцій із продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів, де відбувається перехід права власності на цінні папери, а торговець цінними паперами (ліцензіат) є покупцем, він повинен виконувати функцію податкового агента.

<…>

коментар редакції

Торговець — покупець ЦП є податковим агентом щодо ЦП-акцизу

Ще одну неординарну ситуацію, коли торговець ЦП зобов’язаний виконати функції податкового агента, розглянули контролери у відповіді на це запитання.

Отже, якщо здійснюються операції з продажу, обміну або відчуження ЦП в інший спосіб із переходом права власності на них, а покупцем при цьому виступає торговець ЦП, то він і повинен виконати всі функції податкового агента. Тобто такий торговець ЦП як податковий агент зобов’язаний нарахувати, утримати та сплатити ЦП-акциз до бюджету від імені та за рахунок продавця ЦП із доходів, що виплачуються такій особі. Він також повинен вести податковий облік, подавати податкову звітність та нести відповідальність за порушення податкових норм.

Свого часу подібний підхід уже було озвучено в листі ДПСУ від 25.02.2013 р. № 2802/6/15-5215.

Врахування суми сплаченого особливого податку у зменшення бази оподаткування при розрахунку прибутку/збитку від операції з цінними паперами Кодексом не передбачено.

<…>

Перший заступник Міністра І. Білоус

коментар редакції

ЦП-акциз в окремому ЦП-обліку не відображаємо (проте у звичайному — запросто!)

У дискусійному питанні щодо обліку суми сплаченого ЦП-акцизу у зменшення бази оподаткування при розрахунку прибутку/збитку від операції з ЦП податківці поставили жирну крапку.

У статті, що згадувалася раніше (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 34, с. 29), ми також обґрунтували подібний підхід. Там ми зробили висновок, що дохід від продажу, обміну або інших способів відчуження ЦП не підлягає зменшенню на суму ЦП-акцизу. Хоча в реальності при проведенні роз­рахунків між продавцем та покупцем ЦП через торговця продавець ЦП отримає від такого торговця не всю належну йому суму грошових коштів (доходу), а за вирахуванням ЦП-акцизу. Адже згідно з приписами абзацу другого п. 219.2 ПКУ податковий агент зобов’язаний утримати й перерахувати ЦП-акциз до бюджету від імені та за рахунок продавця ЦП із доходів, які йому виплачуються.

Припустимо, при договірній вартості ЦП 10000 грн. ЦП-акциз становитиме 150 грн. (10000 грн. х 1,5 % : 100 %). Відповідно їх продавцю податковий агент перерахує грошові кошти за вирахуванням суми такого особливого податку, тобто 9850 грн. (10000 грн. - 150 грн.). При цьому в ЦП-обліку дохід ми зафіксуємо в розмірі 10000 грн.

Тепер це недвозначно підкреслюють контро­лери. На їх думку, яка збігається з нашою, облік суми сплаченого ЦП-акцизу у зменшення бази оподаткування при розрахун­ку прибутку/збитку від операції з ЦП ПКУ не передбачено.

Довідково! Суму ЦП-акцизу продавець ЦП має право віднести до складу інших операційних витрат як суму нарахованих податків і зборів, установлених ПКУ, керуючись при цьому п.п. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ.

Тетяна Войтенко, податковий експерт