Облік розрахунків. 9. Розрахунки за податками та зборами

Облік розрахунків за податками та зборами здійснюють на рахунку 64 «Розрахунки за податками та платежами», що має такі субрахунки:

641 «Розрахунки за податками»;

642 «Розрахунки за обов’язковими платежами»;

643 «Податкові зобов’язання»;

644 «Податковий кредит».

Аналітичний облік до субрахунків 641 і 642 здійснюють за видами податків, зборів та обов’язкових платежів

Субрахунки 643 та 644 використовують для того, щоб суми податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ були враховані в майбутніх звітних періодах.

У податковому обліку суму нарахованих податків та зборів, установлених ПКУ (за винятком тих, які не включено до переліку податків та зборів, установленого ст. 9 ПКУ), платник податків включає до податкових витрат відповідно до п.п. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ.

Датою здійснення витрат, нарахованих платником податку у вигляді сум податків та зборів, вважається останній день звітного податкового періоду, за який здійснюється нарахування податкового зобов’язання з податку та збору (п.п. 138.5.1 ПКУ).

Не включають до складу витрат суми податку на прибуток, а також податків, установлених п. 153.3 і ст. 160 ПКУ (авансовий внесок на дивіденди та податок на доходи нерезидента). Також не потраплять до витрат ПДВ і податок на доходи фізичних осіб (п.п. 139.1.6 ПКУ).

Однак в окремих випадках ПДВ, сплачений у зв’язку з придбанням товарів, робіт, послуг, може включатися до складу податкових витрат. Так відбувається, якщо підприємство не є платником цього податку або якщо воно придбаває товари, роботи, послуги, які використовуватиме в межах госпдіяльності, але в неоподатковуваних операціях.

Зупинимося на особливостях обліку деяких платежів до бюджету.

Податок на прибуток. Нарахування податку на прибуток, розрахованого за правилами податкового обліку та відображеного в декларації з податку на прибуток (так званого поточного податку на прибуток), відображають по кредиту субрахунку 641 і дебету:

— рахунка 98 «Податок на прибуток», на якому ведуть облік витрат з податку на прибуток. Загальна сума витрат з податку на прибуток складається з поточного податку на прибуток з урахуванням відстрочених податкових зобов’язань (далі — ВПЗ) та відстрочених податкових активів (далі — ВПА) і визначається відповідно до П(С)БО 17;

— рахунка 17 «Відстрочені податкові активи» або 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» залежно від зміни ВПА та ВПЗ протягом року*. Ці рахунки не застосовуються суб’єктами малого підприємництва та представництвами іноземних суб’єктів господарської діяльності, які складають звітність відповідно до П(С)БО 25 та не визначають ВПА (ВПЗ);

— субрахунку 424 «Безоплатно одержані необоротні активи» при відображенні податку на прибуток, що виникає у зв’язку з безоплатним отриманням необоротних активів.

Зауважимо, що підприємства-«річники» визнавати зобов’язання в сумі поточного податку на прибуток можуть тільки за підсумками звітного року. Тому в проміжних Звітах про фінансові результати таких підприємств рядок, призначений для відображення витрат з податку на прибуток (рядок 2300 форм № 2 і № 2-м), залишатиметься незаповненим. І тільки за підсумками року ці підприємства визнають зобов’язання з податку на прибуток та відобразять їх записом: Дт 98, 17, 54, 424 — Кт 641. Саме тоді витрати з податку на прибуток будуть наведені у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід).

До речі, зауважимо, що в такому ж ключі висловився Мінфін у листі від 24.01.2013 р. № 31-08410-06-52297 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 21, с. 46). У ньому це відомство наполягає на нарахуванні зобов’язань з податку на прибуток наприкінці року записом: Дт 98 — Кт 64.

Плата за торгові патенти. Якщо звернутися до положень Інструкції № 291, то можна побачити, що облік плати за торговий патент має здійснюватися на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів». Цей рахунок, нагадаємо, призначений для ведення обліку здійснених у звітному періоді витрат, що підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах (див. с. 80).

У податковому законодавстві сума грошових коштів, що сплачується за придбання та використання торгового патенту, розглядається як збір за здійснення деяких видів підприємницької діяльності (п.п. 14.1.68 ПКУ). Це, у свою чергу, передбачає відображення таких сум на окремому субрахунку рахунка 64.

Додатково п. 152.2 ПКУ приписує вести окремий податковий облік у розрізі кожного з видів діяльності, що патентується. Таке облікове відокремлення необхідне для того, щоб відповідні суми податку на прибуток у розрізі кожного виду діяльності, що патентується, можна було зменшити на вартість придбаних торгових патентів на право здійснення кожного конкретного виду діяльності.

Саме тому найлогічніше, на наш погляд, для обліку збору за здійснення деяких видів підприємницької діяльності використовувати спеціально відкритий для цієї мети аналітичний рахунок до субрахунку 642, назвавши його, наприклад, «Торгові патенти».

Наведемо приклади відображення в обліку деяких податків та зборів (див. табл. 9.1).

Таблиця 9.1. Облік податків та зборів