Щодо врахування сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів

Міністерство доходів і зборів України розглянуло лист <…> щодо врахування сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів у зменшення сум щомісячних авансових внесків з податку на прибуток і повідомляє.

Згідно з абзацами п’ятим та шостим п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) на суму сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів відповідно до п. 153.3 Кодексу (у тому числі за наслідками попередніх звітних (податкових) періодів) зменшується сума авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом.

Якщо сума авансових внесків з податку на прибуток, сплачена при виплаті дивідендів відповідно до п. 153.3 Кодексу, перевищує суму авансових внесків з податку на прибуток, визначених цим пунктом, сума перевищення зараховується у зменшення авансових внесків, визначених цим пунктом, у наступних звітних місяцях до повного її погашення.

Водночас п.п. 153.3.4 п. 153.3 ст. 153 Кодексу передбачено, якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму податкових зобов’язань з податку на прибуток за такий звітний період, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов’язань наступного податкового періоду, а при отриманні від’ємного значення об’єкта оподаткування такого наступного періоду — у зменшення податкових зобов’язань майбутніх податкових періодів.

Наказом Міністерства доходів і зборів України від 30.12.2013 № 872 затверджено нову форму Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.01.2014 за № 103/24880).

Зменшення нарахованої суми податку здійснюється шляхом заповнення додатка ЗП, сумарне значення якого переноситься до рядка 13 «Зменшення нарахованої суми податку» Податкової декларації з податку на прибуток підприємства.

Рядки 13.3 «Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періо­ді» та 13.4 «Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку…» є складовою рядка 13.5 «Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів)».

Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку на прибуток та враховується при визначенні значення рядка 13 додатка ЗП, відображається у рядку 13.5.1 додатка ЗП, що є складовою рядка 13.5 цього додатка.

Якщо сума авансових внесків, сплачених у зв’язку із виплатою дивідендів, перевищуватиме суму податкових зобов’язань за 2013 рік, то сума такого перевищення та сума сплачених авансових внесків у зв’язку із виплатою дивідендів у 2014 році зменшуватиме суми щомісячних авансових внес­ків з податку на прибуток, що підлягатимуть сплаті у 2014 році

При цьому платнику податків доцільно звернутися із заявою до територіального органу Міндоходів, на обліку в якому перебуває такий платник (для відокремлених структурних підрозділів — за місцем обліку таких підрозділів), щодо зарахування сум сплачених авансових внесків у зв’язку із виплатою дивідендів у зменшення сум щомісячних авансових внесків з податку на прибуток, що підлягають сплаті у 2014 році.

Заступник Міністра М. В. Ноняк

коментар редакції

Залік авансових внесків: нарешті можна

На появу цього листа очікували майже рік. Нагадаємо: Закон України від 04.07.2013 р. № 403-VII («Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 64, с. 5) дозволив зменшувати суму щомісячних авансових внесків на суму авансових внесків, що сплачуються при виплаті дивідендів. А якщо сума дивідендних авансів виявилася настільки великою, що не перекрилася щомісячним авансом, то залишок дозволено переносити на майбутні місяці до повного погашення.

Від самої появи цього Закону ми дотримувалися позиції — зазначене зменшення має відбуватися, так би мовити, «за сплатою»: якщо підприємство сплатило дивідендний авансовий внесок, то суму щомісячного авансу можна зменшувати (фактично не сплачувати) вже за найближчими строками його сплати на підставі поданої платником податків заяви (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 64, с. 29).

Проте, незважаючи на однозначні формулювання Закону № 403, податківці протлумачили це зменшення, як то кажуть, «за нарахуванням»: мовляв, ПКУ не передбачає зменшення суми щомісячного авансу протягом року, а отже, платники податків можуть здійснити залік тільки за підсумками року (лист Міндоходів від 12.09.2013 р. № 17802/7/99-99-19-03-02-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 80). Причому в новій формі декларації з податку на прибуток була змінена формула для розрахунку суми авансового внеску. Утім, зміна фактично ні на що не вплинула (читайте про це «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 9, с. 19). Там же ми висловили припущення, що протягом 2014 року податківці віді­йдуть від первісного трактування і дозволять робити залік «за сплатою», тобто так, як це передбачено у ПКУ. Як кажуть у таких випадках — «як у воду дивилися»: такий лист у нас перед очима.

Причому саме такий, правильний, залік платники податків мали повне право здійснювати вже після набрання чинності Законом № 403 (див., наприклад, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 22.07.2014 р. № 806/1472/14). Більше того, багато хто успішно доводив право заліку в судах і до появи цього Закону (див., наприклад, ухвалу ВАСУ від 16.10.2013 р. № К/800/44446/13). Тобто поява листа, що коментується, у липні 2014 року зовсім не означає, що тільки починаючи з авансових внесків за липень і подальші місяці можна заліковувати аванси. Лист не привніс і не може привносити нові норми.

І все-таки напевно є платники податків, які, щоб уникнути конфліктних ситуацій, не заліковували аванси. Тепер вони можуть сміливо робити залік, надіславши податківцям заяву.

Наведемо простий приклад. У ряд. 23 декларації за 2013 рік фігурує показник 5000 грн. (щомісячна сума авансового внеску, яку слід сплачувати з березня 2014 року по лютий 2015 року). У березні 2014 року підприємство виплатило дивіденди. Сума авансового внеску при цьому становила 23000 грн. Нагадаємо, що дивідендний аванс потрібно сплачувати в будь-якому разі, зменшення передбачене тільки для щомісячних авансів, але не навпаки.

Узагалі-то, з березня  по червень 2014 року щомісячні авансові внески можна було б не сплачувати, у липні слід було б сплатити шматочок, що залишився, — 2000 грн. (5000 - (23000 - 4 х 5000)), і вже починаючи із серпня слід було б сплачувати щомісячний авансовий внесок у нарахованій сумі (5000 грн.). Але якщо підприємство на догоду податківцям сплачувало обидва авансові внески, а залік вирішило здійснити тільки після появи листа, який коментується, то починаючи із серпня щомісячний аванс можна не сплачувати з чистим серцем. Якщо подати заяву*, то сума дивідендного авансу потихеньку перекриватиме щомісячний аванс. У результаті щомісячний аванс не потрібно сплачувати в серпні — листопаді 2014 року, а у грудні доведеться сплатити тільки шматочок, що залишився, — 2000 грн.

Якби сума дивідендного авансу так і не перекрилася щомісячними авансами до кінця року (наприклад, становила б 30 тис. грн., тоді неперекритий залишок дорівнював би 5000 грн.), то не перекрита за підсумками року частина повинна зіграти у зменшення авансів майбутнього року (зокрема січня-лютого), а якщо і їх не вистачить, то залишок зменшуватиме суму податку за підсумками 2014 року Утім, з листа, що коментується, випливає інший висновок: неперекрита частина дивідендного авансу спочатку враховується у зменшення податку на прибуток за 2014 рік, а вже потім - у зменшення авансів січня-лютого 2015 року. Якщо хтось вирішить робити саме так, то декларацію логічно подати до граничних термінів сплати авансу за січень 2015 року.

Не все гладко із заповненням декларації. Тут можна виділити два варіанти. На жаль, жоден із них повною мірою не відповідає алгоритму, закладеному до її форми (автори просто не передбачали можливість подібного заліку). Проблема в тому, що якщо чітко дотримуватися правил заповнення, то аванси навіть у зарахованій частині потрібно вказати двічі в додатку ЗП (у ряд. 13.3, 13.4 і ряд.13.7). А це призведе до задвоєння сум, які враховуються у зменшення податку.

Варіант 1. У ряд. 13.7 декларації слід показувати всю суму нарахованого авансу, навіть у тій частині, яка фактично не сплачена через залік. А от ряд. 13.3 і 13.4 заповнювати за мінусом зарахованої суми. Якщо ж дивідендний аванс перекрився повністю, то заповнювати їх із прокресленням. А оскільки саме від цих рядків розраховується показник ряд. 13.5, то ряд. 13.5.1 і 13.5.2 у зменшення податку вдруге не зіграють: у зменшення податку зіграє тільки показник ряд. 13.7 додатка ЗП. Зрозуміло, у такому разі ряд. 13.4 не відповідатиме ряд. 13.5.2 торішньої декларації, а значення рядка 13.3 — показнику із ряд. 5 додатка АВ.

Варіант 2. Показник ряд. 13.7 і ряд. 13.3, 13.4 (а також ряд. 13.5) додатка ЗП відображати в повній сумі, не звертаючи уваги на залік. А от ряд. 13.5.1 і 13.5.2 заповнювати тільки в частині, не перекритій заліком. Якщо ж дивідендний аванс перекриється повністю, то взагалі заповнювати з прокресленням. Вийде, що податок зменшиться тільки один раз на показник ряд. 13.7 (так само, як і в першому варіанті). Такий варіант теж має недоліки — формула, наведена в ряд.13.5.2, не працюватиме.

Тому при використанні будь-якого з наведених варіантів разом із декларацією слід подати пояснювальну записку.

Утім, існує ще один, третій варіант, позбавлений зазначених недоліків: показувати ряд.  13.7 за вирахуванням зарахованих авансів, а ряд. 13.3, 13.4, 13.5.1, 13.5.2 відображати повною сумою. У такому разі показники декларації відповідатимуть закладеному алгоритму. Але в нього є свої мінуси: він методологічно не зовсім точний. Дивідендний авансовий внесок вже зарахований з щомісячним авансом, тобто фактично це означає, що ми платили не дивідендний аванс, а щомісячний. Так чому ми будемо заповнювати рядки, в яких відображається дивідендний аванс?

Залишається висловити надію, що до строків подання декларації за 2014 рік або її форму підкоригують під цей залік, або податківці розтлумачать, як правильніше його відображати в існуючій формі.

Що стосується квартальників, то вони теж можуть проводити такий залік. Але стосується це тільки тих, хто в минулому році мав прибуток, а в І кварталі поточного — збитки і при цьому скористався правом подати декларацію за І квартал. Саме вони сплачують щомісячні аванси в січні — лютому поточного року, а отже, у цих періодах можна провести залік.

Дмитро Костюк, заст. головного редактора