28.03.2019
Нагадаємо: значення рядка 19 «Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду» розраховується як різниця між значеннями рядків 17 «Податок на прибуток за звітний (податковий) період» і 18 «Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень». Тобто в рядку 19 квартальник відображає суму податку на прибуток за останній квартал звітного періоду. Ну а в прибутківця, який звітує раз на рік, значення рядків 17 і 19 однакові. Саме суму з рядка 19 платник повинен сплатити до бюджету у встановлені законом строки.
Очевидно, що
недоплата виникне в тому випадку, якщо значення рядка 19 виявиться заниженим
Причому недоплата в розумінні п. 50.1 ПКУ виникне навіть у тому випадку, якщо фактично за карткою особового рахунку платника значиться переплата. Тобто під недоплатою тут слід розуміти недодекларовані (а не недоплачені) ПЗ. Адже саме заниження ПЗ є порушенням, яке карається штрафом, і стан взаєморозрахунків з бюджетом за таким заниженим податком тут жодної ролі не відіграє.
А якщо в рядку 19 відображено від’ємне значення? За його заниження теж світить штраф?
Мінус у рядку 19 виникає в тому випадку, якщо ПЗ за поточний звітний період менше ПЗ, нарахованих за попередній звітний період поточного року. Тобто ПЗ за півріччя/9 місяців/рік менше, ніж ПЗ за 1 квартал /півріччя/9 місяців відповідно.
Наприклад, ПЗ за 2018 рік — 100 грн. А в декларації за 9 місяців 2018 року було нараховано 150 грн. Тоді в рядку 19 річної декларації з’явиться мінус 50 грн.
Зверніть увагу: мінус у рядку 19 прибуткової декларації не говорить про наявність збитків (від’ємного об’єкта оподаткування) і ніколи не може бути наслідком їх зменшення/збільшення. Адже при від’ємному об’єкті оподаткування ПЗ нульові (але не від’ємні). Мінус у рядку 19 з’являється виключно внаслідок зменшення додатного об’єкта оподаткування протягом звітного року. А
зменшення мінуса в рядку 19 — це завжди наслідок заниження ПЗ
Візьмемо наш приклад. Припустимо, правильні ПЗ за 2018 рік — 120 грн. (а не 100 грн., тобто ПЗ помилково занизили на 20 грн.). Тоді при виправленні помилки мінус у рядку 19 становитиме 30 грн. (а не 50 грн.). Тобто від’ємне значення в рядку 19 зменшиться на суму помилково занижених ПЗ.
І хоча реальної недоплати у картці особового рахунку платника при зменшенні мінуса в рядку 19 не виникне (а тільки зменшиться переплата), від штрафу це не врятує.
Тож при зменшенні мінуса в рядку 19 платник повинен нарахувати самоштраф згідно з п. 50.1 ПКУ (ср. ). А ось збільшення мінуса в цьому рядку свідчить про завищення ПЗ. Отже, підстав для застосування штрафу в такій ситуації немає. Підтверджують це й податківці (БЗ 102.23). Детальніше про зменшення мінуса в рядку 19 см «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 12, с. 15.
Загалом, за помилку, що занизила значення рядка 19 (як додатне, так і від’ємне) — накладається штраф. Але заниження значення рядка 19 — не єдина штрафонебезпечна ситуація. Іноді можна нарватися на санкції й у разі його завищення.
Уявіть ситуацію: сума в рядку 19 помилково завищена. А реально сплачена правильна (менша) сума. Таке, найчастіше, трапляється, якщо при заповненні декларації допущена технічна помилка. Наприклад, забули заповнити рядок 18. У результаті до рядка 19 потрапила сума податку за весь звітний період, а не тільки за останній квартал. Сплатили квартальну суму. А уточнилися вже після закінчення граничних строків сплати. Тоді
помилково завищена сума на дату граничного строку сплати ПЗ за декларацією перетвориться на податковий борг
А податківці це розцінюють як привід для застосування штрафу за несвоєчасну сплату згідно з п. 126.1 ПКУ.
Хоча, на наш погляд, у цьому випадку з фіскалами погоджуватися не варто. Адже фактично податкового боргу не було. Це підтверджують і дані обліку платника, і незабаром подана УД. Та й формально штрафи за п. 126.1 ПКУ застосовують до суми погашеного податкового боргу. А в цьому випадку податковий борг, який штучно виник з вини платника, звісно, ним не погашався.
До того ж недоречність штрафів у цій ситуації підтверджують і суди. По-перше, тому, що платник виправився самостійно, і це нівелює правові наслідки помилки, допущеної ним (див. постанову Восьмого апеляційного адмінсуду від 13.11.2018 р. у справі № 813/5012/17, рішення Окружного адмінсуду м. Києва від 24.12.2018 р. у справі № 826/9425/18*). А по-друге, тому, що об’єкт застосування штрафу (сума погашеного податкового боргу) відсутній (постанова ВС від 13.02.2018 р. у справі № 803/1156/17**). Детальніше про технічне завищення рядка 19 див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 10, с. 10.
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/77910708, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/78819488
** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/72289222
Ще одна потенційно штрафонебезпечна ситуація: якщо рядок 19 помилково завищили, але уточненку не подали, а просто врахували виправлення в декларації за наступний звітний період поточного року. Припустимо, рядок 19 у декларації за три квартали 2018 року завищено на 20 тис. грн. Помилку не виправили, а просто правильно заповнили річну декларацію.
На перший погляд здається, що чіплятися тут ні до чого. Адже об’єкт оподаткування за три квартали завищено (а отже, для застосування штрафів підстав немає), а за рік задекларована вже правильна сума ПЗ. Проте правильна сума задекларована в рядку 17 річної декларації, а ось її рядок 19 буде неправомірно занижено на 20 тис. грн. Тому цілком можливо, що податківці й тут спробують угледіти підстави для застосування штрафу.