Загибель поголів’я свиней від африканської чуми: як відобразити в обліку?

Документальне оформлення

У разі захворювання тварин на африканську чуму свиней (АЧС), передусім, необхідно провести заходи з ліквідації наслідків, передбачені Інструкцією з профілактики та боротьби з африканською чумою свиней, затвердженою наказом Мінагрополітики від 07.03.2017 № 111. Зокрема, здійснити вилучення тварин, провести їх умертвіння в найкоротший строк, здійснити дезінфекцію транспорту, спецодягу та спецвзуття фахівців, задіяних у заходах та ін.

При цьому вибуття тварин у зв’язку із захворюванням на АЧС оформляють:

— Актом на вибуття поточних біологічних активів тваринництва (забій, прирізка та падіж) (ф. № ПБАСГ-6) або

— Обліковим листом забою та падежу худоби (ф. № ПБАСГ-8) — на спеціалізованих свинарських комплексах.

Форми цих документів наведені в Методичних рекомендаціях щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку довгострокових та поточних біологічних активів у сільськогосподарських підприємствах, затверджених наказом Мінагрополітики від 21.02.2008 № 73.

Акт на вибуття складається в день вибуття (забою, падежу тощо) тварин комісією, призначеною керівником підприємства (зазвичай, у складі зоотехніка, ветеринарного лікаря, завідувача ферми (бригадира) та особи, за якою були закріплені тварини).

В акті мають бути детально зазначені: група тварин за інвентарними номерами та породою, стать, вік тварин, відгодованість, причина та діагноз або обставини вибуття тварин, а також можливе використання продукції (у їжу, на корм худобі, підлягає знищенню тощо).

На підставі затвердженого Акта вибуття тварин (падіж) відображають у Книзі обліку руху тварин і птиці на фермі (ф. № ПБАСГ-12). Ці Книги слугують підставою для складання щомісячного Звіту про рух тварин і птиці на фермі (ф. № ПБАСГ-13), один примірник якого разом з підтвердними первинними документами передається в бухгалтерію.

Бухгалтерський облік

У бухгалтерському обліку тварини, віднесені до основного стада свиней (здатні приносити економічні вигоди протягом періоду понад 12 місяців, окрім тварин на вирощуванні та відгодівлі), є довгостроковими біологічними активами (ДБА) тваринництва (п. 4 НП(С)БО 30 «Біологічні активи»). І, отже, вважаються основними засобами (ОЗ) — при відповідності вартісному ОЗ-критерію.

Тому їх вибуття відбивається в обліку як списання ОЗ. У зв’язку із цим

Причому незалежно від того, за справедливою чи первісною вартістю вони обліковувалися в основному стаді.

Нагадаємо, що за правилами п. 7 НП(С)БО 30 біологічні активи обліковуються за справедливою вартістю (зменшеною на очікувані витрати на продаж), крім випадків, коли справедливу вартість достовірно визначити неможливо. І в такому разі не амортизуються. Інакше, якщо справедлива вартість достовірно не може бути визначена, то біологічний актив обліковується за первісною вартістю (сформованою за правилами НП(С)БО 7) і підлягає амортизації (п. 11 НП(С)БО 30).

Тому в тому випадку, якщо тварини обліковувалися за первісною вартістю, за ними також слід списати нараховану амортизацію (Дт 134 — Кт 16).

Якщо ж у зв’язку із захворюванням АЧС загинув молодняк тварин на вирощуванні та відгодівлі (поточні біологічні активи), їх вартість також відносять на витрати (Дт 977 — Кт 21).

А також на витрати (Дт 977) списують усі інші витрати, пов’язані з ліквідацією наслідків АЧС (зокрема, витрати на перевезення на забійний пункт, забій, знищення тварин, дезінфекцію та ін.).

Податковий облік

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку в аграріїв (платників податку на прибуток):

— малодохідників — операції відобразяться за бухобліковими правилами;

— високодохідників і малодохідників-добровольців (які розраховують податкові різниці) — у разі обліку тварин основного стада за первісною вартістю (з нарахуванням амортизації) — виникнуть (як при вибутті ОЗ) амортизаційні та ліквідаційні різниці (за пп. 138.1, 138.2 ПКУ).

Тому в такому разі фінрезультат доведеться:

— збільшити на бухгалтерську амортизацію і зменшити на податкову амортизацію (амортизаційні різниці), а також

— збільшити на бухгалтерську залишкову вартість і зменшити на податкову залишкову вартість (ліквідаційні різниці).

ПДВ. Нагадаємо, що за загальними правилами ліквідація ОЗ за самостійним рішенням платника для ПДВ-обліку вважається постачанням (п.п. «д» п.п. 14.1.191 ПКУ) і вимагає нарахування ПЗ з ПДВ (п. 189.9 ПКУ). Проте якщо у зв’язку із захворюванням на АЧС відбувається падіж тварин основного стада (які є ДБА), то, по суті, в обліку йдеться про вимушену ліквідацію ОЗ без згоди платника податків. У такому разі абзацом другим п. 189.9 ПКУ встановлені винятки з правил і обумовлені умови, коли при вимушеній ліквідації (з незалежних від платника причин) ОЗ можна не нараховувати «ліквідаційний» ПДВ. Так,

Такими документами можуть бути: Акт на вибуття (ф. № ПБАСГ-6) або Обліковий лист (ф. № ПБАСГ-8), а також висновок ветлікарів про причину загибелі тварин. Причому при дотриманні таких умов (тобто якщо ліквідація ОЗ належним чином підтверджена документально) не треба нараховувати ні «ліквідаційні» ПЗ за п. 189.9 ПКУ, ні «компенсуючі» ПЗ за п. 198.5 ПКУ (див. роз’яснення з УПК, затвердженої наказом Мінфіну від 03.08.2018 № 673).

Із цим податківці згодні і зараз. Як роз’яснюють контролери, якщо платник здійснює операції зі списання ОЗ (зокрема, ДБА), то ПЗ з ПДВ за пп. 189.9, 198.5 ПКУ не нараховуються за умови надання платником контролюючому органу відповідного підтвердного документа про виникнення цих обставин. У зв’язку із цим нагадаємо, що в УПК, затвердженій наказом Мінфіну від 03.08.2018 № 673, при цьому роз’яснювалося, що ПКУ не визначений механізм подання платником у такому разі підтвердних документів контролюючому органу. Тому платник сам вирішує, як подавати контролерам такі документи: або за власною ініціативою, або після отримання запиту від податківців. Тож подавати їх, скажімо, неодмінно разом з ПДВ-декларацією за період ліквідації ОЗ не обов’язково. Детальніше про це див. коментар до УПК № 673 «Ліквідація ОЗ — без ПДВ (і підтверджувальні документи)» // «Податки & бухоблік», 2018, № 65.

Щоправда, в листі ДПСУ від 29.04.2024 № 2445/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК податківці стали говорити про те, що — раз сама ліквідація ОЗ не вважається постачанням і не є об’єктом оподаткування «ліквідаційним» ПДВ — то за витратами, «пов’язаними з ліквідацією» (зокрема, послугами з транспортування ОЗ, демонтажу ОЗ та ін.), у будь-якому разі суму вхідного ПДВ треба компенсувати і нарахувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ. З таким підходом контролерів не можемо погодитися. Детальніше — у коментарі до листа «Ліквідація основних засобів: як бути з ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2024, № 97.

Водночас у листі ДПСУ від 30.04.2024 № 2471/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК контролери зазначають: якщо у зв’язку із захворюванням відбувається списання тварин — поточних біологічних активів, то поточні біологічні активи до ОЗ не належать. Тому при їх списанні доведеться нарахувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ (оскільки такі біологічні активи не можуть бути надалі використані в оподатковуваних ПДВ операціях).

Втім, протягом воєнного стану (ВС) захиститися від компенсуючих ПЗ у цьому випадку можуть допомогти норми п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Як роз’яснювали податківці, компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ не нараховуються (оскільки згідно з п. 32¹ не вважаються негоспвикористанням), якщо активи знищені (втрачені) через будь-який форс-мажор, що виник протягом ВС (що стався як через воєнні дії, так і з інших причин) (див. лист ДПСУ від 09.10.2024 № 4754/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК і коментар «Загибель посівів через форс-мажор — без компенсуючого ПДВ!» // «Податки & бухоблік», 2024, № 90). Проте для цього необхідно, щоб форс-мажор був належним чином підтверджений платником документально: не лише документами, що підтверджують знищення активів, але й (як вимагають податківці) індивідуальним сертифікатом про форс-мажор, отриманим у ТПП (детальніше про це див. «Товари / ОЗ знищено війною: податківці знову вимагають сертифікат ТПП» // «Податки & бухоблік», 2024, № 58).

В обліку операції відобразяться такими записами.

Падіж поголів’я свиней основного стада внаслідок спалаху АЧС