Гибель поголовья свиней от африканской чумы: как отразить в учете?

Документальное оформление

В случае заболевания животных африканской чумой свиней (АЧС), прежде всего, необходимо провести мероприятия по ликвидации последствий, предусмотренные Инструкцией по профилактике и борьбе с африканской чумой, утвержденной приказом Минагрополитики от 07.03.2017 № 111. В частности, осуществить изъятие животных, провести их умертвление в самый короткий срок, осуществить дезинфекцию транспорта, спецодежды и спецобуви специалистов, задействованных в мероприятиях и пр.

При этом выбытие животных в связи с заболеванием АЧС оформляют:

— Актом на выбытие текущих биологических активов животноводства (забой, резка и падеж) (ф. № ПБАСГ-6) или

— Учетным листом убоя и падежа скота (ф. № ПБАСГ-8) — на специализированных свиноводческих комплексах.

Формы этих документов приведены в Методических рекомендациях по применению специализированных форм первичных документов по учету долгосрочных и текущих биологических активов в сельскохозяйственных предприятиях, утвержденных приказом Минагрополитики от 21.02.2008 № 73.

Акт на выбытие составляется в день выбытия (забоя, падежа и т. п.) животных комиссией, назначенной руководителем предприятия (как правило, в составе зоотехника, ветеринарного врача, заведующего фермой (бригадира) и лица, за которым были закреплены животные).

В акте должны быть подробно указаны: группа животных по инвентарным номерам и породе, пол, возраст животных, откормленность, причина и диагноз или обстоятельства выбытия животных, а также возможное использование продукции (в еду, на корм скоту, подлежит уничтожению и т. п.).

На основании утвержденного Акта выбытие животных (падеж) отражают в Книге учета движения животных и птицы на ферме (ф. № ПБАСГ-12). Данные Книги служат основанием для составления ежемесячного Отчета о движении животных и птицы на ферме (ф. № ПБАСГ-13), один экземпляр которого вместе с подтверждающими первичными документами передается в бухгалтерию.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете животные, отнесенные к основному стаду свиней (способные приносить экономические выгоды в течение периода свыше 12 месяцев, кроме животных на выращивании и откорме), являются долгосрочными биологическими активами (ДБА) животноводства (п. 4 НП(С)БУ 30 «Биологические активы»). И, следовательно, считаются основными средствами (ОС) — при соответствии стоимостному ОС-критерию.

Поэтому их выбытие отражается в учете как списание ОС. В связи с этим

Причем независимо от того, по справедливой или первоначальной стоимости они учитывались в основном стаде.

Напомним, что по правилам п. 7 НП(С)БУ 30 биологические активы учитываются по справедливой стоимости (уменьшенной на ожидаемые расходы на продажу), кроме случаев, когда справедливую стоимость достоверно определить невозможно. И в таком случае не амортизируются. Иначе, если справедливая стоимость достоверно не может быть определена, то биологический актив учитывается по первоначальной стоимости (сформированной по правилам НП(С)БУ 7) и подлежит амортизации (п. 11 НП(С)БУ 30).

Поэтому в том случае, если животные учитывались по первоначальной стоимости, по ним также следует списать начисленную амортизацию (Дт 134 — Кт 16).

Если же в связи с заболеванием АЧС погиб молодняк животных на выращивании и откорме (текущие биологические активы), их стоимость также относят на расходы (Дт 977 — Кт 21).

А также на расходы (Дт 977) списывают все прочие расходы, связанные с ликвидацией последствий АЧС (в частности, расходы на перевозку на забойный пункт, забой, уничтожение животных, дезинфекцию и пр.).

Налоговый учет

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете у аграриев (плательщиков налога на прибыль):

— малодоходников — операции отразятся по бухучетным правилам;

— высокодоходников и малодоходников-добровольцев (рассчитывающих налоговые разницы) — в случае учета животных основного стада по первоначальной стоимости (с начислением амортизации) — возникнут (как при выбытии ОС) амортизационные и ликвидационные разницы (по пп. 138.1, 138.2 НКУ).

Поэтому в таком случае финрезультат придется:

— увеличить на бухгалтерскую амортизацию и уменьшить на налоговую амортизацию (амортизационные разницы), а также

— увеличить на бухгалтерскую остаточную стоимость и уменьшить на налоговую остаточную стоимость (ликвидационные разницы).

НДС. Напомним, что по общим правилам ликвидация ОС по самостоятельному решению плательщика для НДС-учета считается поставкой (п.п. «д» п.п. 14.1.191 НКУ) и требует начисления НО по НДС (п. 189.9 НКУ). Однако если в связи с заболеванием АЧС происходит падеж животных основного стада (которые являются ДБА), то, по сути, в учете речь идет о вынужденной ликвидации ОС без согласия налогоплательщика. В таком случае абзацем вторым п. 189.9 НКУ установлены исключения из правил и оговорены условия, когда при вынужденной ликвидации (по независящим от плательщика причинам) ОС можно не начислять «ликвидационный» НДС. Так,

Такими документами могут быть: Акт на выбытие (ф. № ПБАСГ-6) или Учетный лист (ф. № ПБАСГ-8), а также заключение ветврачей о причине гибели животных. Причем при соблюдении таких условий (т. е. если ликвидация ОС надлежащим образом подтверждена документально) не нужно начислять ни «ликвидационные» НО по п. 189.9 НКУ, ни «компенсирующие» НО по п. 198.5 НКУ (см. разъяснения из ОНК, утвержденной приказом Минфина от 03.08.2018 № 673).

С этим налоговики согласны и сейчас (см. письмо ГНСУ от 30.04.2024 № 2471/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Как разъясняют контролеры, если плательщик осуществляет операции по списанию ОС (в частности, ДБА), то НО по НДС по пп. 189.9, 198.5 НКУ не начисляются при условии предоставления плательщиком контролирующему органу соответствующего подтверждающего документа о возникновении этих обстоятельств. В связи с этим напомним, что в ОНК, утвержденной приказом Минфина от 03.08.2018 № 673, при этом разъяснялось, что НКУ не определен механизм подачи плательщиком в таком случае подтверждающих документов контролирующему органу. Поэтому плательщик сам решает, как подавать контролерам такие документы: или по собственной инициативе, или после получения запроса от налоговиков. Так что подавать их, скажем, непременно вместе с НДС-декларацией за период ликвидации ОС необязательно. Подробнее об этом см. комментарий к ОНК № 673 «Ликвидация ОС — без НДС (и подтверждающие документы)» // «Налоги & бухучет», 2018, № 65.

Правда, в письме ГНСУ от 29.04.2024 № 2445/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК налоговики стали говорить о том, что — раз сама ликвидация ОС не считается поставкой и не является объектом обложения «ликвидационным» НДС — то по расходам, «связанным с ликвидацией» (в частности, услугам по транспортировке ОС, демонтажу ОС и пр.), в любом случае сумму входного НДС нужно компенсировать и начислить компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ. С таким подходом контролеров не можем согласиться. Подробнее — в комментарии к письму «Ликвидация основных средств: как быть с НДС» // «Налоги & бухучет», 2024, № 97.

В то же время в письме ГНСУ от 30.04.2024 № 2471/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК контролеры отмечают: если в связи с заболеванием происходит списание животных — текущих биологических активов, то текущие биологические активы к ОС не относятся. Поэтому при их списании придется начислить компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ (так как такие биологические активы не могут быть в дальнейшем использованы в облагаемых НДС операциях).

Впрочем, в течение военного положения (ВП) защититься от компенсирующих НО в этом случае могут помочь нормы п. 32¹ подразд. 2 разд. ХХ НКУ. Как разъясняли налоговики, компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ не начисляются (так как согласно п. 32¹ не считаются нехозиспользованием), если активы уничтожены (утрачены) из-за любого форс-мажора, возникшего в течение ВП (случившегося как из-за военных действий, так и по другим причинам) (см. письмо ГНСУ от 09.10.2024 № 4754/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК и комментарий «Гибель посевов из-за форс-мажора — без компенсирующего НДС!» // «Налоги & бухучет», 2024, № 90). Однако для этого необходимо, чтобы форс-мажор был надлежащим образом подтвержден плательщиком документально: не только документами, подтверждающими уничтожение активов, но и (как требуют налоговики) индивидуальным сертификатом о форс-мажоре, полученным у ТПП (подробнее об этом см. «Товары/ОС уничтожены войной: налоговики опять требуют сертификат ТПП» // «Налоги & бухучет», 2024, № 58).

В учете операции отразятся следующими записями:

Падеж поголовья свиней основного стада вследствие вспышки АЧС