24.06.2024
Перш ніж перейти до особливостей оплати директорської праці, давайте згадаємо, на яких правових засадах може здійснюватися керівництво юрособою. Відповідно до норм законодавства свої керівні функції директор зазвичай виконує на підставі цивільно-правового чи трудового договору (контракту). Крім того, у визначених випадках підприємством може керувати безпосередньо власник без укладення таких договорів. Виходячи з цього і розглядатимемо нюанси оплати праці керівника підприємства.
Найпоширенішим способом оформлення відносин із керівником підприємства, безумовно, є укладення з ним трудового договору (контракту). Саме у цьому документі й буде встановлено розмір заробітної плати директора чи порядок її визначення.
Це підтверджує, зокрема, ч. 2 ст. 42 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 № 2275-VIII (далі — Закон про ТОВ). Відповідно до згаданої норми винагорода за виконання посадовою особою (до яких належить і директор) своїх обов’язків та надання їй інших благ можуть здійснюватися виключно на підставах, зазначених у договорі між нею та товариством.
Аналогічне положення містить ч. 2 ст. 88 Закону України «Про акціонерні товариства» від 27.07.2022 № 2465-ІХ (далі — Закон № 2465). Так, посадовим особам акціонерних товариств винагорода виплачується лише на умовах, передбачених цивільно-правовими або трудовими договорами (контрактами), укладеними з ними.
Майте на увазі:
на директора як на звичайного найманого працівника поширюються всі трудові права та гарантії
Зокрема, йому у загальному порядку має виплачуватися заробітна плата не рідше 2 разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує 16 календарних днів, та не пізніше 7 календарних днів після закінчення періоду, за який здійснюється оплата.
Розмір зарплати за повністю виконану місячну (годинну) норму праці не може бути нижчим за встановлену законодавством мінімальну заробітну плату (далі — МЗП). Це вимога ст. 31 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.95 № 108/95-ВР (далі — Закон про оплату праці). Нагадаємо: з 01.04.2024 МЗП визначено у розмірі 8000 грн.
Як й інші працівники, директор має право на передбачені законодавством виплати за роботу у надурочний, нічний час, у вихідні, за період відрядження, оплачуваних відпусток, тимчасової непрацездатності тощо. Його зарплата у загальному порядку підлягає індексації.
Який оклад можна встановити керівнику підприємства, який є найманим працівником?
Почнемо з мінімального розміру. Як передбачено ст. 96 КЗпП та ст. 6 Закону про оплату праці, мінімальна тарифна ставка (посадовий оклад) не може бути нижчою за прожитковий мінімум, установлений для працездатних осіб на 1 січня календарного року (у 2024 році — 3028 грн). Проте такий оклад встановлюють лише для найпростіших професій. Усім іншим оклади (тарифні ставки) визначають з урахуванням кваліфікації та складності виконуваних робіт. Оскільки керувати підприємством — не найпростіша робота, яка потребує певного досвіду та кваліфікації, встановлювати директору оклад на рівні прожиткового мінімуму не рекомендуємо.
А на скільки оклад керівника має відрізнятися від мінімального? Для госпрозрахункових підприємств міжпосадові (міжкваліфікаційні) співвідношення розмірів тарифних ставок (посадових окладів) для різних груп працівників не встановлено. Тому відмінність в окладах (тарифних ставках) навіть у кілька гривень уже вважається виконанням вимоги ст. 96 КЗпП про диференціацію розмірів окладів (тарифних ставок). Більше про це див. у статті «Оплата праці: чи допустима зрівнялівка?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 53.
Важливо!
Якщо розмір зарплати директора за повністю виконану місячну (годинну) норму праці виявиться нижчим за мінзарплату, доведеться розрахувати йому «трудову» доплату до рівня МЗП
Причому така «трудова» доплата може бути в усіх працівників підприємства, якщо їх оклади (тарифні ставки) «недалеко втекли» від прожиткового мінімуму. У результаті всім працівникам виплачуватиметься зарплата у мінімальному розмірі. Але порушенням це не вважається!
На практиці, щоб заощадити на зарплаті директора, його оформлюють на умовах неповного робочого часу. Але пам’ятайте: у загальному випадку ЄСВ доведеться сплачувати не нижче мінімального страхового внеску. І тільки якщо директор має інвалідність та/або є зовнішнім сумісником, правила про ЄСВ з МЗП дотримуватися не потрібно.
До того ж якщо Держпраці з’ясує, що директор оформлений на неповний робочий час, але фактично виконує роботу в режимі повного робочого часу, підприємство може отримати штраф. Для загальносистемників він становить 10 МЗП. Єдиноподатник за перше порушення отримає попередження. Це прямо прописано в абзаці другому ч. 2 ст. 265 КЗпП. Та й адмінштраф не варто скидати з рахунків. Його розмір за таке порушення у загальному випадку становитиме від 510 до 1700 грн (ч. 1 ст. 41 КУпАП). Тому з робочим часом краще не гратися.
Щодо максимального розміру заробітної плати керівника, то такого обмеження КЗпП не містить (див. ст. 94 цього Кодексу). Для звичайних комерційних підприємств (з бюджетниками інша ситуація) все залежить від їх фінансових можливостей. Немає у законодавстві й обмежень на розмір премій, доплат, надбавок, винагород та інших заохочувальних, компенсаційних і гарантійних виплат. Право госпрозрахункових підприємств самостійно встановлювати умови їх виплати та розміри закріплено у ст. 97 КЗпП та ст. 15 Закону про оплату праці.
Прописати у трудовому договорі (контракті) встановлення зарплати директора залежно від фінансового результату діяльності підприємства може здатися дуже привабливим. Чи можна це зробити?
Зазвичай для формування та диференціації розмірів заробітної плати застосовується тарифна система оплати праці. Водночас ст. 96 КЗпП дозволяє роботодавцям установлювати інші системи. Однак така інша система також має ґрунтуватися на оцінках складності виконуваних робіт та кваліфікації працівників.
І тут з’являється перший підводний камінь.
Якщо встановити заробітну плату виключно як відсоток від прибутку, то може статися, що зарплата директора в окремі місяці виявиться нижчою, ніж у працівників найпростіших професій. Виходить, складність виконуваних директором функцій та його кваліфікація нижча, ніж у кур’єра чи двірника? Навряд чи ви знайдете відповідні пояснення для Держпраці.
Ще одна проблема — дотримання вимоги про виплату заробітної плати за повністю виконану місячну (годинну) норму праці не нижче МЗП (див. вище). Добре, якщо підприємство щомісяця отримує прибуток. Але бізнес — це завжди ризик. Сьогодні — прибуток і гідна зарплата, наступного місяця — збитки й зарплати немає. При цьому директор виконував свої посадові обов’язки і в прибутковому, і у збитковому місяці, а отже, повинен отримати не менше мінімалки (при повністю відпрацьованій нормі праці).
У зв’язку з цим
не рекомендуємо прив’язувати зарплату керівника підприємства виключно до прибутку
Краще встановити йому оклад (бажано не нижче МЗП) і у разі наявності прибутку виплачувати певний відсоток як премію. Якщо ж оклад нижчий за МЗП, у збиткових місяцях не забувайте робити директору «трудову» доплату до мінімалки (див. вище).
Якщо йдеться про трудові відносини з керівником підприємства, то виконання ним своїх посадових обов’язків без оплати праці є неприпустимим. Тривала відпустка без збереження заробітної плати або призупинення дії трудового договору не підійдуть, адже у цих випадках керівник не може виконувати своїх обов’язків.
Чи є якісь інші варіанти? Не виплачувати зарплату можливо, лише якщо з директором немає трудових відносин. А коли їх може не бути?
Почнемо з приватних підприємств. Вони керуються лише загальними нормами про юросіб з ЦКУ та ГКУ. Як зазначено у ч. 4 ст. 128 ГКУ, громадянин здійснює управління заснованим ним приватним підприємством безпосередньо або через керівника, який наймається за контрактом. Тобто функції керівника приватного підприємства може виконувати сам власник (докладніше див. у статті «Засновник замість директора: можна чи ні?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 51).
Щодо товариств з обмеженою відповідальністю, то Закон про ТОВ такої можливості не передбачає. Проте загальні положення про управління підприємством установлено ст. 65 ГКУ. Відповідно до ч. 2 цієї статті власник здійснює свої права на управління підприємством безпосередньо або через уповноважені ним органи згідно зі статутом підприємства або іншими установчими документами. На цій підставі суди погоджуються з можливістю виконання функцій директора учасником товариства (див., наприклад, постанови ВС від 25.04.2023 у справі № 480/2421/20 та від 22.10.2020 у справі № 460/2736/18). Але не забудьте, що відповідне положення має бути передбачене установчими документами.
При цьому, як зазначило Мінекономіки у листі від 24.05.2023 № 4706-05/23807-09, юридично засновник виконує не обов’язки директора підприємства, а лише покладені на нього певні управлінські функції. Це його головна відмінність від директора — найманого працівника.
Важливо! Є небезпека, що здійснення учасником поточної діяльності товариства як керівником суд може розцінити не як корпоративні, а як трудові відносини. Наприклад, при повторному розгляді однієї зі згаданих вище справ судом було зазначено, що засновники не просто виконували окремі управлінські функції директора, а брали участь у поточній діяльності підприємства — укладали договори, приймали на роботу працівників, складали звітність, підписували первинні документи, представляли інтереси товариства у відносинах з третіми особами не як учасники, а як керівники товариства (див. постанову Восьмого апеляційного адмінсуду від 15.02.2022 у справі № 460/2736/18). Із цього було зроблено висновок щодо необхідності нарахування таким учасникам-керівникам заробітної плати.
А що думають податківці із цього приводу? У принципі, вони допускають управління підприємством безпосередньо засновником / власником / учасником без виплати винагороди. Проте роблять акцент на тих підприємствах, які повністю призупинили свою діяльність (див. БЗ 201.04.01). І вимагають, щоб установчі документи передбачали на період тимчасового призупинення діяльності підприємства можливість виконання функцій керівника засновником без отримання винагороди. У цьому випадку фіскали погоджуються з ненарахуванням ЄСВ.
Таким чином,
якщо мають місце виключно корпоративні відносини, виплачувати зарплату засновнику, який виконує функції директора, не потрібно
Але перш ніж реалізувати цю схему на практиці, рекомендуємо отримати ІПК безпосередньо щодо вашої ситуації.
А чи можна не сплачувати винагороду директору, якщо він діє на підставі цивільно-правового договору (далі — ЦПД)? Про це ви дізнаєтесь із наступного підрозділу.
Можливість виконання функцій керівника підприємства на підставі ЦПД для товариств з обмеженою відповідальністю прямо встановлена ч. 12 ст. 39 Закону про ТОВ, а для акціонерних товариств — ч. 2 ст. 88 Закону № 2465. Для приватних підприємств законодавство про таку можливість не згадує, але й прямих заборон не містить.
ЦПД підпорядковується правилам, визначеним ЦКУ, а не КЗпП. У разі управління юрособою йдеться про послуги. Тобто керуємося гл. 63 ЦКУ.
Відповідно до ч. 1 ст. 901 ЦКУ виконавець зобов’язується за завданням замовника надати послугу, яка споживається у процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник — оплатити послугу, якщо інше не передбачено договором. Тобто формально з будь-якою фізособою (власником підприємства чи сторонньою) можна укласти ЦПД на надання послуг за винагороду або без оплати. Положення про безоплатність потрібно окремо прописати у договорі (див. ч. 4 ст. 632 ЦКУ).
Однак такий варіант оформлення взаємовідносин із директором має низку недоліків.
По-перше, ЦПД на керівництво юрособою не має містити ознак трудових відносин. У судовій практиці серед характерних ознак трудових відносин зазвичай називають (див., наприклад, постанову ВС від 02.02.2021 у справі № 0540/5987/18-а):
— систематичну виплату зарплати за процес праці (а не за результат);
— підпорядкування правилам внутрішнього трудового розпорядку;
— виконання роботи за професією (посадою), визначеної Національним класифікатором України ДК 003:2010 «Класифікатор професій», затвердженим наказом Держспоживстандарту від 28.07.2010 № 327;
— обов’язок роботодавця надати робоче місце;
— дотримання правил охорони праці на підприємстві тощо.
У разі виявлення Держпраці в умовах ЦПД ознак прихованих трудових відносин підприємству загрожують штрафи, передбачені ст. 265 КЗпП. Наприклад, у загальносистемників за перше таке порушення штраф становитиме 10 МЗП.
По-друге, якщо ЦПД на управління підприємством укладено зі звичайною фізособою (не ФОП), для неї виникає небезпека наразитися на штраф за провадження господарської діяльності без держреєстрації підприємцем (ст. 164 КУпАП).
Справа в тому, що систематичне виконання особою тих самих робіт (надання однакових послуг) за ЦПД може бути прирівняне до здійснення нею підприємницької діяльності (див. ст. 42 ГКУ). При цьому систематичною вважається діяльність, яка провадиться не менше 3 разів протягом одного календарного року (п. 4 постанови Пленуму ВСУ «Про практику застосування судами законодавства про відповідальність за окремі злочини у сфері господарської діяльності» від 25.04.2003 № 3).
У свою чергу, за провадження підприємницької діяльності без реєстрації суб’єктом господарювання ст. 164 КУпАП передбачає застосування адмінштрафу у розмірі від 17000 до 34000 грн. Крім того, за цією статтею можлива конфіскація коштів, отриманих унаслідок вчинення такого правопорушення.
Втім, тут захистом для директора мають стати прямі норми Закону про ТОВ (або Закону № 2465).
Якщо ж ЦПД на управління підприємством буде укладено з ФОП, пам’ятайте, що він не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (див. п.п. 7 п.п. 291.5.1 ПКУ).
По-третє, якщо ЦПД не передбачає плати за послуги за керівництво підприємством, виникають податкові нюанси із безоплатним наданням послуг юрособі.
У принципі, отримання безоплатних послуг (на відміну від товарів) на фінрезультат впливати не повинно. Адже при відображенні доходу від безоплатних послуг одночасно мають виникати й витрати. Але податківці, як правило, бажають бачити лише дохід.
Щодо єдиноподатників, то для них безоплатні послуги є доходом на підставі п. 292.3 ПКУ. При цьому вартість таких послуг податківці вимагають відображати за звичайними цінами (див. БЗ 108.01.02).
Таким чином, оформлення взаємовідносин із директором підприємства шляхом укладення ЦПД є досить проблемним. Тому такий варіант краще не використовувати.
Проте все ж таки є один виняток. Але застосувати його на практиці можуть лише резиденти Дія Сіті. Мова про гіг-контракт, який може бути укладений у тому числі з керівником підприємства.
Нагадаємо: гіг-контракт — це цивільно-правовий договір, за яким гіг-спеціаліст зобов’язується виконувати роботи та/або надавати послуги відповідно до завдань резидента Дія Сіті як замовника. У свою чергу, резидент Дія Сіті зобов’язується оплачувати виконані роботи та/або надані послуги та забезпечувати гіг-спеціалісту відповідні умови для виконання робіт (надання послуг), а також соціальні гарантії, передбачені розд. V Закону № 1667*.
* Закон України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 15.07.2021 № 1667-ІХ.
Як зазначено у ч. 7 ст. 17 згаданого Закону, укладання та виконання гіг-контракту не є підприємницькою чи іншою господарською діяльністю гіг-спеціаліста. Тобто тут знімається проблема із визнанням надання фізособою послуг з управління підприємством підприємницькою діяльністю.
Послуги, які надаються (виконуються) за гіг-контрактом, можуть полягати у виконанні функцій певної посади. Це прямо передбачено ч. 6 ст. 17 Закону № 1667.
З цього випливає, що
гіг-контракт є ЦПД з елементами трудового договору
При цьому хвилюватися про можливі претензії з боку Держпраці та перекваліфікацію гіг-контракту на трудовий договір не варто. КЗпП не поширюється на відносини між гіг-спеціалістами та резидентами Дія Сіті (див. ч. 4 ст. 3 КЗпП).
А ось безоплатним гіг-контракт бути не може. Це не передбачено Законом № 1667.
Більше про укладання гіг-контрактів див. у статті «Трудовий договір vs гіг-контракт: муки вибору» // «Податки & бухоблік», 2022, № 74.
Тепер ви знаєте, які варіанти оплати праці директора підприємства передбачає законодавство. Далі — вибір за вами.