24.06.2024
Прежде чем перейти к особенностям оплаты директорского труда, давайте вспомним, на каких правовых основаниях может осуществляться руководство юрлицом. Как следует из норм законодательства, свои руководящие функции директор обычно выполняет на основании гражданско-правового или трудового договора (контракта). Кроме того, в определенных случаях предприятием может руководить непосредственно собственник без заключения таких договоров. Исходя из этого и будем рассматривать нюансы оплаты труда руководителя предприятия.
Самым распространенным способом оформления отношений с руководителем предприятия, безусловно, является заключение с ним трудового договора (контракта). Именно в этом документе и будет установлен размер заработной платы директора или порядок ее определения.
Это подтверждает, в частности, ч. 2 ст. 42 Закона Украины «Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» от 06.02.2018 № 2275-VIII (далее — Закон об ООО). Согласно упомянутой норме вознаграждение за выполнение должностным лицом (к которым относится и директор) своих обязанностей и предоставление ему других благ могут осуществляться исключительно на основаниях, указанных в договоре между ним и обществом.
Аналогичное положение содержит ч. 2 ст. 88 Закона Украины «Об акционерных обществах» от 27.07.2022 № 2465-ІХ (далее — Закон № 2465). Так, должностным лицам акционерных обществ вознаграждение выплачивается только на условиях, предусмотренных гражданско-правовыми или трудовыми договорами (контрактами), заключенными с ними.
Имейте в виду:
на директора как на обычного наемного работника распространяются все трудовые права и гарантии
В частности, ему в общем порядке должна выплачиваться заработная плата не реже 2 раз в месяц через промежуток времени, не превышающий 16 календарных дней, и не позднее 7 календарных дней после окончания периода, за который осуществляется оплата.
Размер зарплаты за полностью выполненную месячную (часовую) норму труда не может быть ниже установленной законодательством минимальной заработной платы (далее — МЗП). Это требование ст. 31 Закона Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 № 108/95-ВР (далее — Закон об оплате труда). Напомним: с 01.04.2024 МЗП определена в размере 8000 грн.
Как и прочие работники, директор имеет право на предусмотренные законодательством выплаты за работу в сверхурочное, ночное время, в выходные, за период командировки, оплачиваемых отпусков, временной нетрудоспособности и т. п. Его зарплата в общем порядке подлежит индексации.
Какой оклад можно установить руководителю предприятия, который является наемным работником?
Начнем с минимального размера. Как предусмотрено ст. 96 КЗоТ и ст. 6 Закона об оплате труда, минимальная тарифная ставка (должностной оклад) не может быть ниже прожиточного минимума, установленного для трудоспособных лиц на 1 января календарного года (в 2024 году — 3028 грн). Однако такой оклад устанавливают только для простейших профессий. Всем остальным оклады (тарифные ставки) определяют с учетом квалификации и сложности выполняемых работ. Поскольку руководить предприятием — не самая простая работа, требующая определенного опыта и квалификации, устанавливать директору оклад на уровне прожиточного минимума не рекомендуем.
А на сколько оклад руководителя должен отличаться от минимального? Для хозрасчетных предприятий междолжностные (межквалификационные) соотношения размеров тарифных ставок (должностных окладов) для разных групп работников не установлены. Поэтому отличие в окладах (тарифных ставках) даже в несколько гривень уже считается выполнением требования ст. 96 КЗоТ о дифференциации размеров окладов (тарифных ставок). Больше об этом см. в статье «Оплата труда: допустима ли уравниловка?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 53.
Важно!
Если размер зарплаты директора за полностью выполненную месячную (часовую) норму труда окажется ниже минзарплаты, придется рассчитать ему «трудовую» доплату до уровня МЗП
Причем такая «трудовая» доплата может быть у всех работников предприятия, если их оклады (тарифные ставки) «недалеко ушли» от прожитминимума. В результате всем работникам будет выплачиваться зарплата в минимальном размере. Но нарушением это не считается!
На практике, чтобы сэкономить на зарплате директора, его оформляют на условиях неполного рабочего времени. Но помните: в общем случае ЕСВ придется уплачивать не ниже минимального страхового взноса. И только если директор имеет инвалидность и/или является внешним совместителем, правило о ЕСВ с МЗП соблюдать не нужно.
К тому же если Гоструда выяснит, что директор оформлен на неполное рабочее время, но фактически выполняет работу в режиме полного рабочего времени, предприятие может получить штраф. Для общесистемщиков он составляет 10 МЗП. Единоналожник за первое нарушение получит предупреждение. Это прямо прописано в абзаце втором ч. 2 ст. 265 КЗоТ. Ну и админштраф не стоит сбрасывать со счетов. Его размер за такое нарушение в общем случае составит от 510 до 1700 грн (ч. 1 ст. 41 КУоАП). Поэтому с рабочим временем лучше не играться.
Что касается максимального размера заработной платы руководителя, то такого ограничения КЗоТ не содержит (см. ст. 94 этого Кодекса). Для обычных коммерческих предприятий (с бюджетниками ситуация иная) все зависит от их финансовых возможностей. Нет в законодательстве и ограничений на размер премий, доплат, надбавок, вознаграждений и других поощрительных, компенсационных и гарантийных выплат. Право хозрасчетных предприятий самостоятельно устанавливать условия их выплаты и размеры закреплено в ст. 97 КЗоТ и ст. 15 Закона об оплате труда.
Прописать в трудовом договоре (контракте) установление зарплаты директора в зависимости от финансового результата деятельности предприятия может показаться весьма привлекательным. Можно ли это сделать?
Как правило, для формирования и дифференциации размеров заработной платы применяется тарифная система оплаты труда. В то же время ст. 96 КЗоТ позволяет работодателям устанавливать другие системы. Однако такая другая система также должна основываться на оценках сложности выполняемых работ и квалификации работников.
И здесь возникает первый подводный камень.
Если установить заработную плату исключительно как процент от прибыли, то может случиться, что зарплата директора в отдельные месяцы окажется ниже, чем у работников простейших профессий. Получается, сложность выполняемых директором функций и его квалификация ниже, чем у курьера или дворника? Вряд ли вы найдете подходящие пояснения для Гоструда.
Еще одна проблема — соблюдение требования о выплате заработной платы за полностью выполненную месячную (часовую) норма труда не ниже МЗП (см. выше). Прекрасно, если предприятие ежемесячно получает прибыль. Но бизнес — это всегда риск. Сегодня — прибыль и достойная зарплата, в следующем месяце — убыток и зарплаты нет. При этом директор выполнял свои должностные обязанности и в прибыльном, и в убыточном месяце, а значит, должен получить не меньше минималки (при полностью отработанной норме труда).
В связи с этим
не рекомендуем привязывать зарплату руководителя предприятия исключительно к прибыли
Лучше установить ему оклад (желательно не ниже МЗП) и в случае наличия прибыли выплачивать определенный процент как премию. Если же оклад ниже МЗП, в убыточных месяцах не забывайте делать директору «трудовую» доплату до минималки (см. выше).
Если речь о трудовых отношениях с руководителем предприятия, то выполнение им своих должностных обязанностей без оплаты труда недопустимо. Длительный отпуск без сохранения заработной платы или приостановление действия трудового договора не подойдут, ведь в этих случаях руководитель не может выполнять свои обязанности.
Есть ли какие-то другие варианты? Не выплачивать зарплату возможно, только если с директором нет трудовых отношений. А когда их может не быть?
Начнем с частных предприятий. Они руководствуются только общими нормами о юрлицах из ГКУ и ХКУ. Как указано в ч. 4 ст. 128 ХКУ, гражданин осуществляет управление учрежденным им частным предприятием непосредственно или через руководителя, который нанимается по контракту. То есть функции руководителя частного предприятия может выполнять сам собственник (подробнее см. в статье «Учредитель вместо директора: можно или нет?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 51).
Что касается обществ с ограниченной ответственностью, то Закон об ООО такой возможности не предусматривает. Однако общие положения об управлении предприятием установлены ст. 65 ХКУ. Согласно ч. 2 этой статьи собственник осуществляет свои права по управлению предприятием непосредственно или через уполномоченные им органы согласно уставу предприятия или другим учредительным документам. На этом основании суды соглашаются с возможностью выполнения функций директора участником общества (см., например, постановления ВС от 25.04.2023 по делу № 480/2421/20 и от 22.10.2020 по делу № 460/2736/18). Но не забудьте, что соответствующее положение должно быть предусмотрено в учредительных документах.
При этом, как указало Минэкономики в письме от 24.05.2023 № 4706-05/23807-09, юридически учредитель выполняет не обязанности директора предприятия, а лишь возложенные на него определенные управленческие функции. Это главное его отличие от директора — наемного работника.
Важно! Есть опасность, что осуществление участником текущей деятельности общества как руководителем суд может расценить не как корпоративные, а как трудовые отношения. Например, при повторном рассмотрении одного из упомянутых выше дел судом было указано, что учредители не просто выполняли отдельные управленческие функции директора, а участвовали в текущей деятельности предприятия — заключали договоры, принимали на работу работников, составляли отчетность, подписывали первичные документы, представляли интересы общества в отношениях с третьими лицами не как участники, а как руководители общества (см. постановление Восьмого апелляционного админсуда от 15.02.2022 по делу № 460/2736/18). Из этого был сделан вывод о необходимости начисления таким участникам-руководителям заработной платы.
А что думают налоговики по этому поводу? В принципе, они допускают управление предприятием непосредственно учредителем/собственником/участником без выплаты вознаграждения. Однако делают акцент на тех предприятиях, которые полностью приостановили свою деятельность (см. БЗ 201.04.01). И требуют, чтобы учредительные документы предусматривали на период временного приостановления деятельности предприятия возможность выполнения функций руководителя учредителем без получения вознаграждения. В этом случае фискалы согласны с неначислением ЕСВ.
Таким образом,
если имеют место исключительно корпоративные отношения, выплачивать зарплату учредителю, выполняющему функции директора, не нужно
Но прежде чем реализовать эту схему на практике, рекомендуем получить ИНК непосредственно по вашей ситуации.
А можно ли не платить вознаграждение директору, если он действует на основании гражданско-правового договора (далее — ГПД)? Об этом вы узнаете из следующего подраздела.
Возможность выполнения функций руководителя предприятия на основании ГПД для обществ с ограниченной ответственностью прямо установлена ч. 12 ст. 39 Закона об ООО, а для акционерных обществ — ч. 2 ст. 88 Закона № 2465. Для частных предприятий законодательство о такой возможности не упоминает, но и прямых запретов не содержит.
ГПД подчиняется правилам, определенным ГКУ, а не КЗоТ. В случае управления юрлицом речь идет об услугах. То есть руководствуемся гл. 63 ГКУ.
Согласно ч. 1 ст. 901 ГКУ исполнитель обязуется по заданию заказчика предоставить услугу, потребляемую в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, а заказчик — оплатить услугу, если иное не предусмотрено договором. То есть формально с любым физлицом (собственником предприятия или сторонним) можно заключить ГПД на предоставление услуг за вознаграждение или без оплаты. Положение о бесплатности нужно отдельно прописать в договоре (см. ч. 4 ст. 632 ГКУ).
Однако такой вариант оформления взаимоотношений с директором имеет ряд недостатков.
Во-первых, ГПД на руководство юрлицом не должен содержать признаков трудовых отношений. В судебной практике среди характерных признаков трудовых отношений обычно называют (см., например, постановление ВС от 02.02.2021 по делу № 0540/5987/18-а):
— систематическую выплату зарплаты за процесс труда (а не за результат);
— подчинение правилам внутреннего трудового распорядка;
— выполнение работы по профессии (должности), определенной Национальным классификатором Украины ДК 003:2010 «Классификатор профессий», утвержденным приказом Госпотребстандарта от 28.07.2010 № 327;
— обязанность работодателя предоставить рабочее место;
— соблюдение правил охраны труда на предприятии и др.
В случае выявления Гоструда в условиях ГПД признаков скрытых трудовых отношений предприятию грозят штрафы, предусмотренные ст. 265 КЗоТ. Например, у общесистемщиков за первое такое нарушение штраф составит 10 МЗП.
Во-вторых, если ГПД на управление предприятием заключен с обычным физлицом (не ФЛП), для него возникает опасность нарваться на штраф за осуществление хозяйственной деятельности без госрегистрации предпринимателем (ст. 164 КУоАП).
Дело в том, что систематическое выполнение лицом одних и тех же работ (предоставление одинаковых услуг) по ГПД может быть приравнено к осуществлению им предпринимательской деятельности (см. ст. 42 ХКУ). При этом систематической считается деятельность, осуществляемая не менее 3 раз в течение одного календарного года (п. 4 постановления Пленума ВСУ «О практике применения судами законодательства об ответственности за отдельные преступления в сфере хозяйственной деятельности» от 25.04.2003 № 3).
В свою очередь, за осуществление предпринимательской деятельности без регистрации субъектом хозяйствования ст. 164 КУоАП предусматривает применение админштрафа в размере от 17000 до 34000 грн. Кроме того, по этой статье возможна конфискация денежных средств, полученных вследствие совершения такого правонарушения.
Впрочем, здесь защитой для директора должны стать прямые нормы Закона об ООО (или Закон № 2465).
Если же ГПД на управление предприятием будет заключен с ФЛП, помните, что он не может находиться на упрощенной системе налогообложения (см. п.п. 7 п.п. 291.5.1 НКУ).
В-третьих, если ГПД не предусматривает платы за услуги по руководству предприятием, возникают налоговые нюансы с безвозмездным предоставлением услуг юрлицу.
В принципе, получение бесплатных услуг (в отличие от товаров) на финрезультат влиять не должно. Ведь при отражении доходов от бесплатных услуг одновременно должны возникать и расходы. Но налоговики, как правило, желают видеть только доход.
Что касается единоналожников, то для них бесплатные услуги являются доходом на основании п. 292.3 НКУ. При этом стоимость таких услуг налоговики требуют отражать по обычным ценам (см. БЗ 108.01.02).
Таким образом, оформление взаимоотношений с директором предприятия путем заключения ГПД является довольно проблемным. Поэтому такой вариант лучше не использовать.
Однако все же есть одно исключение. Но применить его на практике могут исключительно резиденты Дія Сіті. Речь о гиг-контракте, который может быть заключен в том числе с руководителем предприятия.
Напомним: гиг-контракт — это гражданско-правовой договор, по которому гиг-специалист обязуется выполнять работы и/или предоставлять услуги в соответствии с заданиями резидента Дія Сіті как заказчика. В свою очередь, резидент Дія Сіті обязуется оплачивать выполненные работы и/или предоставленные услуги и обеспечивать гиг-специалисту соответствующие условия для выполнения работ (предоставления услуг), а также социальные гарантии, предусмотренные разд. V Закона № 1667*.
* Закон Украины «О стимулировании развития цифровой экономики в Украине» от 15.07.2021 № 1667-ІХ.
Как указано в ч. 7 ст. 17 упомянутого Закона, заключение и выполнение гиг-контракта не являются предпринимательской или другой хозяйственной деятельностью гиг-специалиста. То есть здесь снимается проблема с признанием предоставления физлицом услуг по управлению предприятием предпринимательской деятельностью.
Услуги, предоставляемые (выполняемые) по гиг-контракту, могут состоять в выполнении функций определенной должности. Это прямо предусмотрено ч. 6 ст. 17 Закона № 1667.
Из этого следует, что
гиг-контракт представляет собой ГПД с элементами трудового договора
При этом переживать о возможных претензиях со стороны Гоструда и переквалификации гиг-контракта в трудовой договор не стоит. КЗоТ не распространяется на отношения между гиг-специалистами и резидентами Дія Сіті (см. ч. 4 ст. 3 КЗоТ).
А вот безвозмездным гиг-контракт быть не может. Это не предусмотрено Законом № 1667.
Больше о заключении гиг-контрактов см. в статье «Трудовой договор vs гиг-контракт: муки выбора» // «Налоги & бухучет», 2022, № 74.
Теперь вы знаете, какие варианты оплаты труда директора предприятия предусматривает законодательство. Далее — выбор за вами.