Загальні та перехідні положення Податкового кодексу

ЗагальнІ

та перехІднІ положення Податкового кодексу

У цьому матеріалі ми прокоментуємо загальні, а також перехідні положення Податкового кодексу,
що виходять за межі питань адміністрування або окремо взятих податків.

Дмитро Михайленко, член редакційної колегії

 

Кодекс та решта законодавства

 

Одне з головних завдань, які ставили перед собою автори Кодексу, — це усунути існування безлічі законодавчих актів, що регулюють окремі аспекти оподаткування та нібито заважають платникам податків сприймати податкове законодавство ясно і без протиріч, і цим самим збільшують обсяг податкового адміністрування. Уникаючи коментарів теоретичного характеру щодо правильності цієї тези, спробуємо розібратися, що з цього вийшло на практиці.

Зробити так, щоб

ПК закрив собою всі аспекти оподаткування, не вийшло. Автори виконали завдання мінімум:

1) Податковий кодекс охоплює та регулює те, що можна назвати

внутрішнім оподаткуванням;

2) водночас податки

при імпорті (ПДВ, митний збір, акцизний збір) частково регулюються МК, а частково — іншими законодавчими актами. Наприклад, не скасовано і продовжить діяти Закон про операції з давальницькою сировиною у ЗЕД, хоча в ПК є норми щодо оподаткування цих операцій, щоправда, швидше посилання на зазначений Закон;

3) звичайно, і ми до цього вже звикли, питання обов’язкового

соціального страхування — оскільки вони не входять в систему оподаткування — регулюються спеціальним законодавством. Тут теж відбулася реформа, і 2011 рік бухгалтери почнуть з новим Законом про ЄСВ, розуміючи, що загальний обсяг податкового навантаження на зарплату вони обчислять, поєднуючи інформацію з цього Закону, Закону про держбюджет (мінімуми зарплати та прожитковий) і з ПК (ПДФО);

4) нарешті, законодавчі акти щодо діяльності органів податкової служби зі справляння різноманітних штрафів за порушення у сфері господарської діяльності (наприклад,

закони про РРО, про правило 180 днів, Декрет про систему валютного регулювання та валютного контролю) також продовжать діяти разом з ПК. Звичайно, і це можна пояснити: ці штрафи, точно кажучи, не були і не є податками;

5) ще один окремий норматив у сфері оподаткування, який став наслідком політичного компромісу. Спрощену систему оподаткування залишили як є, під

Указом № 727, але Указ № 727 пообіцяли замінити Законом. Знову ж таки, якщо робити цю заміну грамотно, то обіцяний Закон повинен вносити доповнення до ПК. Побачимо. З цієї ж причини деякий час діятиме й частина ст. 14 розділу 4 Декрету про прибутковий податок з громадян (оподаткування приватних підприємців);

6) окрім

Указу № 727 і Декрету про прибутковий податок з громадян, в Україні збережеться частина законів у сфері оподаткування на перехідний період. Зокрема, діятиме Закон про податок на прибуток, до 1 квітня повністю, а з 1 квітня по 1 січня 2013 року — п. 1.20, присвячений правилам визначення звичайних цін (пп. 2 і 23 глави XIX ПК). Детальніше див. на цю тему підрозділ про строки нижче;

7) крім того, деякі нормативи, що містять податкові норми, автори навмисно чи ні забули скасувати. Наприклад,

ГК, який містить у ст. 17 правила, присвячені питанням оподаткування і які змістовно не збігаються з положеннями ПК. Або ж Закон про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування, що містить цілий букет податків (нерухомість, мобільний зв’язок, ювелірні вироби, автомобілі), яким не знайшлося місця в новій податковій системі. Про це ми вже говорили вище у статті «Податкова система»;

8) ну і, зрозуміло, крім кодексів —

ПК, МК, ГК, а також згаданих законів/декретів, залишаються міжнародні конвенції, що мають пріоритет над положеннями кодексу, законів і внутрішнього законодавства (п. 3.2 ПК).

 

Строки

 

Порушуючи принцип стабільності оподаткування (п.п. 4.1.9 ПК), основний масив норм набуде чинності з 1 січня 2011 року (п. 1 розділу XIX ПК).

Винятки з цього правила передбачено для:

— нового податку на прибуток, що набуде чинності з 1 квітня 2011 року;

— податку на нерухомість, що набуде чинності з 1 січня 2012 року.

Збір на розвиток виноградарства в майбутньому (з 1 січня 2015 року) припинить свою дію, хоча влада нерідко полюбляє відкласти скасування податків на рік, а то й десятиріччя.

Зауважимо, що деякі спеціальні правила початку або закінчення дії запроваджуються для окремих елементів оподаткування. Не претендуючи на вичерпний перелік, зазначимо такі моменти, важливі для бізнесу:

1) з 1 січня 2018 року припинять дію спеціальні правила оподаткування ПДВ сільгоспвиробників. Але з 1 липня 2011 року припиняє застосовуватися нульова ставка при експорті зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 і технічних культур товарних позицій 1205 і 1206, що стане явним ударом по сільгоспоптимізаторам;

2) до 1 січня 2015 року відкладається оподаткування ПДФО відсотків на вклад (депозит) у банках та фінансових установах;

3) до 1 січня 2016 року існуватиме пільговий режим з податку на прибуток (0 ставка податку) для малих підприємств;

4) зниження ставок податку на прибуток і ПДВ:

 

	з 01.04.2011 р.	з 01.01.2012 р.	з 01.01.2013 р.	з 01.01.2014 р.
Податок на прибуток	23 %	21 %	19 %	16 %
ПДВ	20 %			17 %

　

Як ложка дьогтю: ПДФО на тлі цієї ідилії зросте: з 1 січня 2011 року запроваджується прогресивна шкала 15 — 17 % залежно від доходу;

5) нові правила застосування

звичайних цін (для всіх податків, що використовують звичайні ціни як базу), описані у ст. 39 ПК, починають діяти з 1 січня 2013 року. До цього моменту застосовується п. 1.20 Закону про податок на прибуток. Напевно, ці нові правила можна оцінити і добре, і погано.

Позитивне те, що вони — досить розумно — запроваджують 20-відсотковий поріг для будь-яких ситуацій, коли застосовуються звичайні ціни. Зараз це правило працює тільки частково щодо ПДВ, і з 2011 року поріг теж присутній фрагментарно (пов’язані особи з податку на прибуток).

Негатив у двох моментах:

— запроваджуються нові методи визначення звичайних цін «витрати плюс», «розподіли прибутку», «чистого прибутку», нюанси застосування яких незрозумілі й узагалі нагадують епопею з непрямими методами, які «душили» всією країною на початку 2000-х років;

— дещо перефразовано визначення звичайної ціни внаслідок публічного оголошення ціни продажу — перевірений платниками податків метод. До того ж незрозуміло, як він співвідноситься з іншими, у тому числі з новомодними, методами.

Отже, в «сухому» залишку, воно напевно й непогано, що все це не зараз. Принаймні, платники податків досі мали деякі проблеми зі звичайними цінами, навіть і без 20-відсотковго порога;

6) до 1 січня 2012 року відклали запровадження обов’язкового обліку

податкових різниць, передбачених п. 46.2 ПК:

«У складі фінансової звітності платник податків зазначає тимчасові та постійні податкові різниці за формою, установленою Міністерством фінансів України».

До цього облік податкових різниць є правом платника податків (

п.п. 17.1.12 ПК);

7) передчуваючи зростання соціальної напруженості, пов’язане з ризиком порушення нових правил, уведених за місяць до фактичної реалізації, автори

ПК вирішили дати поблажку в частині застосування штрафів за податкові порушення. У підрозд. 10 розділу XX ПК читаємо:

«5. У зв’язку з набранням чинності цим Кодексом штрафні санкції, які можуть бути накладені на платників податків за порушення нормативних актів Кабінету Міністрів України, центрального податкового органу, положень, прямо передбачених цим Кодексом, починають застосовуватися до таких платників податків за наслідками податкового періоду, наступного за податковим періодом, протягом якого такі акти були введені в дію.

6. Не застосовуються фінансові санкції до платників податку на прибуток підприємств та платників податків, що перейшли на загальну систему оподаткування, за порушення податкового законодавства за наслідками діяльності у другому і третьому календарних кварталах 2011 року.

7. Штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуються у розмірі не більше 1 гривні за кожне порушення».

Останнє правило змушує пригадати методи, до яких вдавалися платники податків для оптимізації оподаткування безоплатних роздач. Здавалося б, навіщо вигадувати державі, якій ані звичайні ціни, ані ПДФО на «прощені» штрафи, начебто не загрожують. А, з іншого боку, штрафи по 1 грн. помітно збільшують податкове адміністрування, порівняно з відсутністю штрафів як таких… Ми знайшли одне тільки розумне пояснення: для статистики порушників. Якщо будь-який платник податків напомиляється на 10 грн. за квартал, то слід уважніше до нього придивитися. Урешті-решт, крім фінансових санкцій, у нас ніхто не скасовував кримінальну відповідальність за УМИСНЕ ухилення від сплати податку.

 

Новинки в оподаткуванні

 

Тут ми спробуємо звернути увагу на деякі нові моменти, вміщені в загальних положеннях

ПК, що насправді стосуються будь-яких податків, але дещо виходять за звичні тематичні межі адміністрування:

1)

податкові агенти. У п. 18.2 ПК їх прирівняли до платників податку. Щодо різних податків і ситуацій процес їх ототожнення вже давно рухався в цьому напрямі. Тепер з’явилася глобальна норма;

2)

представники платника податку (ст. 19 ПК). Начебто новація, але водночас визнання реалій, що вже склалися на практиці:

— можуть представляти платника податку в податкових правовідносинах: при спілкуванні з податківцями, судами тощо, на підставі закону або доручення;

— можуть виконувати податковий обов’язок (просто — заплатити податок) за платника податку:

«36.4. Виконання податкового обов’язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента».

Отже, принцип «один платник податків не може заплатити податок за іншого», актуальний років 15 тому, остаточно канув у лету;

3)

податкові пільги. Ось тут новація неабияка! Щоб не бути голослівними, наводимо деякі норми ПК:

«30.3. Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії.

30.4. Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.

30.5. Податкові пільги, порядок та підстави їх надання встановлюються з урахуванням вимог законодавства України про захист економічної конкуренції виключно цим Кодексом, рішеннями Верховної Ради Автономної Республіки Крим та органів місцевого самоврядування, прийнятими відповідно до цього Кодексу.

30.6. Суми податку та збору, не сплачені суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг, обліковуються таким суб’єктом — платником податків. Облік зазначених коштів ведеться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

30.7. Контролюючі органи складають зведену інформацію про суми податкових пільг юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців та визначають втрати доходів бюджету внаслідок надання податкових пільг.

30.8. Контролюючі органи здійснюють контроль за правильністю надання та обліку податкових пільг, а також їх цільовим використанням, за наявності законодавчого визначення напрямів використання (щодо умовних податкових пільг) та своєчасним поверненням коштів, не сплачених до бюджету внаслідок надання пільги, у разі її надання на поворотній основі. Податкові пільги, використані не за призначенням чи несвоєчасно повернуті, повертаються до відповідного бюджету з нарахуванням пені в розмірі 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України.

30.9. Податкова пільга надається шляхом:

а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору;

б) зменшення податкового зобов’язання після нарахування податку та збору;

в) встановлення зниженої ставки податку та збору;

г) звільнення від сплати податку та збору».

Тепер спробуємо застосувати процитовані норми, скажімо, до ПДВ:

«

Стаття 197. Операції, звільнені від оподаткування

197.1. Звільняються від оподаткування операції з:..

197.1.14. постачання житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першого постачання».

 

Отже, від пільги з ПДВ можна відмовитися, що абсолютно не стикується з колишнім законодавством і практикою, коли пільга вважалася швидше обов’язком, ніж правом.

Навіщо це потрібно платнику податків — не треба далеко ходити. У ситуації, коли деякі пільги — хоча б для першого постачання житла, прописані настільки незрозуміло, що зумовили взаємовиключні роз’яснення ДПАУ, часом легко відмовитися від пільги, від гріха подалі, отримавши натомість право на податковий кредит і в цілому нейтральні податкові наслідки для прийнятого рішення.

Ми, втім, не виключаємо, що фіскальні органи, та сама ДПАУ, можуть не дозволити вільно гратися з цим, виключаючи деякі правові ситуації з категорії пільг, і таким чином відмовляючи у праві на відмову від пільги. Зазначимо, що такий підхід суперечить поточній практиці ДПАУ — досить зазирнути до класифікатора пільг, яким користуються для заповнення форми 1-ПП, щоб переконатися, що ДПАУ вважає пільгами абсолютно все. Ну, а що вони вважатимуть пільгами завтра — ми пересвідчимося незабаром.

 

Використані нормативні документи

ПК

— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

ГК

— Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.

МК —

Митний кодекс України від 11.07.2002 р. № 92-IV.

Закон про операції з давальницькою сировиною у ЗЕД — Закон

України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах» від 15.09.95 р. № 327/95-ВР.

Закон про ЄСВ —

Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-VI.

Закон про РРО — Закон

України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.95 р. № 265/95-ВР.

Закон про правило 180 днів —

Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.94 р. № 185/94-ВР.

Закон про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування —

Закон України «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування» від 06.06.97 р. № 400/97-ВР.

Закон про податок на прибуток —

Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР.

Указ № 727

— Указ Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва» від 03.07.98 р. № 727/98.

Декрет про систему валютного регулювання і валютного контролю —

Декрет КМУ «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.93 р. № 15-93.

Декрет про прибутковий податок з громадян —

Декрет КМУ «Про прибутковий податок з громадян» від 26.12.92 р. № 13-92.