Податковий кредит
Умови формування податкового кредиту: загальні правила
Згідно з п.п. 14.1.181 ПК податковий кредит — це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного податкового періоду.
Правила формування платником податків податкового кредиту з ПДВ визначені ст. 198 ПК.
Згідно з
п. 198.1 ПК податковий кредит можливо отримати у разі здійснення таких операцій:1)
придбання або виготовлення товарів (у тому числі й у разі їх ввезення на митну територію) та послуг;2) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, включаючи їх ввезення на митну територію України
(у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);3)
отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, а також при отриманні послуг, місцем постачання яких є митна територія України;4)
ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.При цьому право на податковий кредит у випадку здійснення зазначених операцій платник отримає тільки за дотримання наступних умов (див. рисунок).
Згідно з
п. 198.3 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін і включає суми ПДВ, нараховані (сплачені) платником податків у зв'язку з придбанням товарів/послуг, основних фондів.Окремо розглянемо ситуацію з імпортом товарів.
Пункт 198.3 ПК вказує на необхідність формування податкового кредиту виходячи з договірної (контрактної) вартості. А як відомо, базою оподаткування товарів, що ввозяться, є їх договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості, зазначеної у ввізній ВМД. І якщо договірна (контрактна) митна вартість товару, що імпортується, нижче його митної вартості (що буває досить часто) виникає запитання: чи можна всю суму ПДВ, сплачену при митному оформленні товарів, уключити до податкового кредиту? За роз'ясненнями податківців, наведеними в Єдиній базі податкових знань, розміщеній на сайті ДПАУ), якщо сума ПДВ, що сплачується на митниці при імпорті товарів, визначається виходячи з їх митної вартості, то й податковий кредит також, визначається виходячи з митної вартості.
Дати виникнення права на податковий кредит
Правила визначення дати виникнення права на податковий кредит наведемо в таблиці.
| № з/п | Операція | Дата виникнення податкового кредиту | Пункт у ПК |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1 | Загальне правило | Дата здійснення першої з подій: — або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату товарів/послуг (за наявності податкової накладної); | П. 198.2 ПК |
| Загальне правило «першої події» поширюється і на посередницькі операції (абз. 2 п. 189.4 ПК) за винятком посередництва у ЗЕД (п. 189.6 ПК). Детальніше про оподаткування посередницьких операцій див. на с. 18. | |||
| 2 | Ввезення товарів на митну територію України | Дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов'язаннями згідно з п. 187.8 ст. 187 ПК (за наявності митної декларації) | П. 198.2 ПК |
| Такою датою є дата подання митної декларації для митного оформлення. Таким чином, при ввезенні товарів на митну територію України платник податку має право віднести суми ПДВ до податкового кредиту вже в періоді сплати «імпортного» ПДВ. | |||
| 3 | Постачання послуг нерезидентом на митній території України | Дата сплати (нарахування) податку за податковими зобов'язаннями згідно з п. 187.8 ст. 187 ПК | П. 198.2 ПК |
| Для послуг, поставлених нерезидентами, згідно з п. 187.8 ПК датою сплати (нарахування) ПДВ є дата першої з подій: списання грошових коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом. При цьому скористатися своїм правом на включення сум ПДВ до податкового кредиту платник податку зможе тільки у звітному (податковому) періоді, наступному за нарахуванням податкових зобов'язань і включенням їх до податкової декларації з ПДВ. Такий висновок виходить з положень п. 201.12 ст. 201 ПК. | |||
| 4 | Операції фінансової оренди (лізингу) | Дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу лізингоодержувачем | П. 198.2 ПК |
| 5 | Операції, здійснювані за довгостроковими договорами | Дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами) | П. 198.2 ПК |
| Під довгостроковим договором (контрактом) розуміють будь-який договір на виготовлення товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва і якщо договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачене поетапне їх подання (п. 187.9 ПК). | |||
| 6 | Купівля товарів/послуг платниками податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), що надають послуги з водопостачання, водовідведення або послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати або плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також ЖЕКам | Дата списання коштів із банківського рахунка в оплату придбаних товарів/послуг | П. 187.10 |
| 7 | Постачання товарів (послуг), придбання (надання) яких контролюється приладами обліку | Факт постачання (придбання) таких товарів/послуг підтверджується даними обліку | П. 198.2 |
Підтвердження податкового кредиту
Однією з основних умов відображення податкового кредиту є документальне підтвердження права платника на податковий кредит. Перелік документів, що дають право платнику відобразити податковий кредит, наведений у п. 198.6 ПК.
Основним таким документом є податкова накладна. Її відповідно до вимог п. 201.1 ПК постачальник товарів/послуг повинен видати на вимогу покупця. При цьому тільки наявності податкової накладної для відображення податкового кредиту не вистачає, вона має бути ще:
1) належним чином оформлена (детально про податкову накладну див. на с. 63 тематичного номера), оскільки за вимогами п. 198.6 ПК забороняється формувати податковий кредит на підставі податкових накладних «оформлених з порушенням вимог»;
2) зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, якщо вона підлягає такій реєстрації (детальніше за див. на с. 84).
Без отримання податкової накладної
віднести ПДВ до податкового кредиту можна на підставі:1) транспортного квитка, готельного рахунка, рахунка, що виставляється платнику податку за послуги зв'язку, рахунка за інші послуги, вартість яких визначається за показаннями приладів обліку
(абз. «а» п. 201.11 ПК).При цьому всі зазначені
документи повинні містити (крім тих, форма яких установлена міжнародними стандартами):— загальну суму платежу;
— суму податку;
— податковий номер продавця;
2)
касових чеків, в яких буде зазначена (абз. «б» п. 201.11 ПК):— сума отриманих товарів/послуг;
— загальна сума нарахованого податку;
—
фіскальний номер;— податковий номер постачальника.
Суми ПДВ за касовим чеком можуть бути віднесені до складу податкового кредиту тільки за умови, що загальна сума отриманих товарів (послуг)
не перевищує 200 грн. на день (без урахування ПДВ).Тобто гранична
сума ПДВ, яка може бути віднесена за касовим чеком (касовими чеками) до податкового кредиту, становить не більше 40 грн. за день. Якщо ж за день величина «вхідного» ПДВ за касовим чеком (або сумарно за касовими чеками) виявиться більше 40 грн., то суму перевищення до податкового кредиту платник податків віднести не зможе. При цьому податківці в цьому питанні дотримуються ще жорсткішої позиції. Так, у листі від 22.04.2011 р. № 7680/6/16-1515-20 вони говорять про те, що за касовим чеком, наприклад із загальною сумою 360 грн. (у тому числі ПДВ — 60 грн.) податковий кредит узагалі не можна відобразити навіть у розмірі 40 грн.Важливо зазначити, що
ПК не передбачена наявна в Законі про ПДВ (п.п. 7.2.6) норма, що дозволяє відобразити податковий кредит на підставі товарних чеків, розрахункових та інших платіжних документів з граничною сумою у розмірі 10000 грн. на день. Тому про можливість формування податкового кредиту на підставі цих документів можна забути. У цьому випадку однозначно потрібна податкова накладна;3)
ВМД. Є підставою для нарахування податкового кредиту при імпорті товару на митну територію України (п. 201.12 ПК). ВМД підтверджує сплату ПДВ;4)
заяви зі скаргою на постачальника. Згідно з передостаннім абз. п. 201.10 ПК, якщо постачальник відмовляється надати податкову накладну, порушує порядок її заповнення та реєстрації в ЄРПН, не втратити покупцю право на податковий кредит дозволить додана до податкової декларації за звітний податковий період заява зі скаргою на такого постачальника, що і буде підставою для включення сум ПДВ до складу податкового кредиту. До такої заяви покупець може додати як копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів/послуг, так і копії первинних документів, що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.
Розподіл податкового кредиту
У яких випадках потрібно здійснювати розподіл податкового кредиту?
Перш за все зауважимо, що в цілях обкладення ПДВ
ПК виділяє 3 види операцій:1) оподатковувані (є об'єктом обкладення);
2) неоподатковувані (не є об'єктом обкладення ПДВ);
3) звільнені від оподаткування (
ст. 197 ПК, підрозділ 2 Перехідних положень ПК).При цьому платник повинен пам'ятати про основні правила
відображення податкового кредиту. Якщо придбані товари (послуги), необоротні активи плануються використовуватися платником податку в:—
оподатковуваних операціях — платник має право відобразити податковий кредит за «вхідним» ПДВ у повній сумі (п. 198.3 ПК);— операціях
, що не є об'єктом обкладення ПДВ або звільнених від оподаткування — права на податковий кредит підприємство не має (п. 198.4 ПК). Суму ПДВ, що не потрапила до податкового кредиту, підприємство — платник податку на прибуток у цьому випадку має право віднести до складу «податкових» витрат або на збільшення первісної вартості об'єкта основних засобів, що придбавається (абз. 3 п.п. 139.1.6 ПК).Як бачимо, для правильного відображення податкового кредиту важливо знати мету придбання товарів/послуг, необоротних активів. Згідно з вимогами
п. 201.14 ПК платник податку повинен вести окремий облік операцій, що підлягають оподаткуванню, не є об'єктом обкладення ПДВ або звільнені від оподаткування.Необхідність розподілу податкового кредиту виникає у тому випадку, коли придбаний товар/послуга або необоротний актив призначається для використання
одночасно в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях. Наприклад, придбано верстат, на якому одночасно випускатиметься і пільгована продукція, і така, що обкладається ПДВ. Або орендовано приміщення, в якому одночасно продаватимуться як оподатковувані, так і звільнені від ПДВ товари. Як зазначено в п. 199.1 ПК, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — ні, то до складу податкового кредиту включається «та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в оподатковуваних операціях».Важливо ще раз звернути увагу на те, що розподіляти податковий кредит потрібно тільки за тими придбаними товарами/послугами, необоротними активами,
кожну одиницю (шт, кг тощо) яких передбачається використовувати одночасно в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях, і виділити, яка саме частина використовуватиметься в оподатковуваних, а яка в неоподатковуваних операціях не можна.Якщо ж підприємство відразу знає, що придбані товари/послуги, основні засоби використовуватимуться тільки в неоподатковуваних операціях (наприклад, придбано папір, що використовуватиметься тільки для виробництва учнівських зошитів, які згідно з
п.п. 197.1.25 ПК звільнені від ПДВ), то в цьому випадку здійснювати розподіл податкового кредиту не потрібно. Це стосується і випадку, коли з придбаної партії товарів (послуг) одна частина використовується тільки в оподатковуваній діяльності, а друга частина — тільки в неоподатковуваній, при цьому ці види діяльності можна чітко розмежувати (наприклад, з партії придбаних флаконів частина використовується для розливу медпродукції, звільненої від ПДВ, а інша частина — для розливу парфумерії, оподатковуваної ПДВ). У цьому випадку розподіл також не здійснюється.Отже,
підіб’ємо ПІДСУМОК: розподіляти податковий кредит потрібно тільки в тих випадках, коли придбані товари/ послуги, основні засоби (кожна одиниця) призначаються для одночасного використання в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях і не можна чітко виділити, яка частина використовується в оподатковуваних операціях, а яка — в неоподатковуваних. В інших випадках розподіляти податковий кредит не потрібно.
Як розподіляти податковий кредит?
Порядок розподілу податкового кредиту визначено
ст. 199 ПК. Згідно з п. 199.1 ПК, якщо придбані товари/послуги отримуються частково для використання в оподатковуваних операціях, а частково — в неоподатковуваних, то до податкового кредиту включається тільки та частина ПДВ, що припадає на частку використання таких товарів в оподатковуваних операціях.Така
частка використання (ЧВ) згідно з п. 199.2 ПК визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум ПДВ) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом усього поточного календарного рокуУ вигляді формули розрахунок частки можна подати таким чином:
де
ЧВ — частка використання товарів/послуг/необоротних активів в оподатковуваних операціях;Оо —
обсяг постачань оподатковуваних операцій (без урахування ПДВ). Визначається як сума ряд. 1, 2.1, 2.2, 8.1, 8.2 кол. А декларації та уточнюючих розрахунків;Он —
обсяг постачань неоподатковуваних операцій (що не є об'єктом оподаткування та звільнених від оподаткування). Визначається як сума ряд. 6 і 8 кол. А декларації та уточнюючих розрахунків.Зверніть увагу!
Обсяги операцій беруться за попередній календарний рік (за даними минулорічної декларації).Новостворені
платники, а також платники, в яких у попередньому році неоподатковувані операції були відсутні, але з'явилися в поточному звітному періоді, обсяги оподатковуваних і неоподатковуваних операцій беруть за відповідний місяць поточного календарного року, в якому з'явилися такі неоподатковувані операції. Тобто коефіцієнт розподілу, розраховується за підсумками першого звітного періоду, в якому виникли (стали декларуватися) такі неоподатковувані операції.Розрахунок ЧВ проводиться в таблиці 1 додатка Д7 до декларації з ПДВ. Цей додаток —
Розрахунок (перерахунок) долі використання сплаченого (нарахованого) податку по придбаних (ввезеним) товарам/услугам, необоротним активам між оподатковуваними податком і не оподатковуваними податком операціями — подається один раз на рік разом із декларацією за грудень /IV квартал. Платникам, в яких у попередньому році неоподатковуваних операцій не було, подають Розрахунок одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому вперше задекларовано такі оподатковувані та неоподатковувані операції.Покажемо на прикладі, як розрахувати ЧВ і заповнити таблицю 1 додатка Д7.
Приклад
. Підприємство в попередньому (2010) році здійснило операції з постачання товарів/послуг на суму 1150 тис. грн. (з урахуванням ПДВ). З них: оподатковуваних — на суму 900 тис. грн. (у тому числі ПДВ — 150 тис. грн.), тих, що не є об'єктом обкладення ПДВ, — 200 тис. грн., звільнених від обкладення ПДВ, — 50 тис. грн.Обсяг оподатковуваних операцій без урахування ПДВ (Оо) склав 750 тис. грн. (900 тис. грн. -
- 150 тис. грн.).
Обсяг неоподатковуваних операцій (Он) — 250 тис. грн. (200 тис. грн. + 50 тис. грн.)
Розрахунок частки наводиться в таблиці 1 додатка Д7 декларації з ПДВ.
Фрагмент додатка Д7
Таблиця 1
Розрахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними
(ввезеними) товарами/послугами та/або необоротними активами між оподатковуваними
та неоподатковуваними операціями
(грн.)
| Платник | Податковий період, за який здійснюється розрахунок | Обсяги постачання (без податку на додану вартість) | Частка* використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях | |
| загальний обсяг постачання (сума значень рядків 6 та 8 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків) | оподатковувані операції | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.2 статті 199 розділу V Кодексу | попередній календарний рік | 1000000 | 750000 | 75,00 |
| який здійснює розрахунок відповідно до пункту 199.3 статті 199 розділу V Кодексу | перший звітний податковий період, у якому задекларовані такі операції | — | — | — |
За роз'ясненнями ДПАУ (
лист від 06.04.2011 р. № 9496/7/16-1517-05) при визначенні частки використання сплаченого (нарахованого) ПДВ за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями платником податків здійснюється округлення за загальновстановленими правилами до сотих, тобто до двох знаків після коми.Зверніть увагу:
розрахована ЧВ застосовується протягом усього поточного календарного року (п. 199.2 ПК), тобто впродовж усього року, коли підприємство здійснюватиме розподіл податкового кредиту, необхідно застосовувати єдиний коефіцієнт ЧВ. За підсумками календарного року здійснюється перерахунок ЧВ з фактичних обсягів, здійснених протягом року оподатковуваних та не оподатковуваних операцій (про перерахунок скажемо далі).Тепер покажемо, як проводити розподіл податкового кредиту на підставі розрахованої ЧВ.
Приклад.
Передбачимо, що в червні 2011 року підприємство, що здійснює одночасно оподатковувані та неоподатковувані операції:— перерахувало орендну плату за оренду приміщення в сумі 6000 грн. (без ПДВ — 5000 грн.; ПДВ 20 % — 1000 грн.);
— сплатило послуги зв'язку в сумі 3600 грн. (без ПДВ — 3000 грн.; ПДВ 20 % — 600 грн.).
У зв'язку з тим, що витрати на оренду приміщення та на оплату послуг зв'язку належать до всіх здійснюваних підприємством операцій і чітко розрахувати, яка частина з них припадає на оподатковувану діяльність, а яка — на неоподатковувану, неможливо, «вхідний» ПДВ за цими витратами розподіляється. Наш розрахований коефіцієнт (див. таблицю вище) — 75,00.
До податкового кредиту в червні 2011 року підприємство може віднести «вхідний» ПДВ:
— за орендою приміщення — у сумі 750 грн. (1000 грн.
х 75,00 : 100);— за послугами зв'язку — у сумі 450 грн. (600 грн.
х 75,00 : 100).У декларації з ПДВ це відобразиться таким чином:
Фрагмент декларації з ПДВ
<…>
| 15 | Д5, Д7 | Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення, ввезення) з податком на додану вартість товарів/послуг та необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково — в операціях, які не є об'єктом оподаткування (стаття 196 розділу V Кодексу), та/або звільнені від оподаткування (стаття 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу XX Кодексу, міжнародні договори (угоди)), та/або не оподатковуються (постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V Кодексу за межами митної території України): | 8000* | х | ||
| 15.1 |
| частина*, що включається до складу податкового кредиту | ЧВ — значення колонки 5 таблиці 1 Д7 | 75,00 | 6000 | 1200 |
| 15.2 |
| частина*, що не включається до складу податкового кредиту | 2000 | х | ||
Перерахунок за підсумками року
Перерахунок за товарами/послугами.
Згідно з п. 199.4 ПК за підсумками календарного року платник здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. Перерахунок такої частки здійснюється за формою, наведеною в таблиці 2 Додатка Д7 декларації.Алгоритм перерахунку такий:
1. Спочатку здійснюється розрахунок ЧВ, аналогічний тому, що наводиться в таблиці 1 додатка Д7, але вже виходячи з
фактичних даних (тобто даних за поточний календарний рік). Показник переноситься до графи 5 таблиці 2 додатка Д7.2. Потім визначається
сумарний обсяг придбаних товарів (послуг), що частково використовуються в оподатковуваних, а частково — у неоподатковуваних операціях виходячи з фактичних даних за поточний календарний рік. У таблиці 2 додатка Д7 зазначено, що для цього необхідно підсумувати рядки 15, 16.1.2 і 16.1.3 колонок А всіх декларацій та уточнюючих розрахунків за поточний рік. Однак, якщо ми дотримаємося цьому алгоритму, в результаті отримаємо сумарний обсяг придбання як товарів (послуг), що частково використовуються у звітному році в оподатковуваних, а частково — у неоподатковуваних операціях, так і необоротних активів, що суперечитиме завданням таблиці 2, в якій повинні знайти відображення тільки товари (послуги), а для необоротних активів призначена таблиця 3 Додатка Д7. Виходячи з таких міркувань з рядків 15, 16.1.2 і 16.1.3 колонки А декларації та всіх уточнюючих розрахунків за поточний календарний рік доведеться взяти тільки дані про придбані товари/послуги. Інакше кажучи, дані зазначених рядків потрібно «очистити» від необоротних активів. Показник переносимо до графи 6 таблиці 2 додатка Д7.3. Далі визначаємо суму ПДВ, яка протягом року
була б віднесена до податкового кредиту, якби не було необхідності розподіляти її між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями. Для цього множимо показник графи 6 таблиці 2 на ставку 20 %. Показник відображаємо у графі 7 таблиці 2 додатка Д7.4. Підсумовуємо ПДВ, який
фактично протягом календарного року був уключений до податкового кредиту в результаті щомісячного застосування частки використання, що була розрахована за минулий рік (або перший звітний період, в якому виникли неоподатковувані операції) в кол. 5 табл. 1 додатка Д7. Зверніть увагу: з усіх декларацій та уточнюючих розрахунків за поточний календарний рік необхідно взяти значення ряд. 15.1 і 16.1.2 колонки Б, а не колонки А, як написано в шапці гр. 8 таблиці 2 додатка Д7. При цьому знову доведеться робити вибірку за товарами/послугами, «відкидаючи» необоротні активи. Показник переносимо до графи 8 таблиці 2 додатка Д7.5. Розраховуємо суму ПДВ, яку дозволено включити до податкового кредиту, виходячи вже з перерахованої ЧВ за поточний рік. Для цього показник графи 7 х показник графи 5 таблиці 2 додатка Д7. Результат переносимо до графи 9 таблиці 2 додатка Д7.
6. Далі порівнюємо перераховану суму ПДВ (графа 9 таблиці 2 додатка Д7) з фактично відображеною сумою податкового кредиту (графа 8 таблиці 2 додатка Д7). Різницю виводимо у гр. 10 таблиці 2 додатка Д7.
Результати перерахунку суми податкового кредиту відображаються в декларації за останній податковий період року. Для цього значення проведеного перерахунку податкового кредиту з відповідним знаком (у бік збільшення податкового кредиту зі знаком «+», у бік зменшення зі знаком «-») переноситься з колонки 10 таблиці 1 додатка Д7 до ряд. 16.4 декларації за останній податковий період року.
У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних і не оподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.
Перерахунок податкового кредиту за необоротними активами.
Перш за все зазначимо: якщо необоротні активи одночасно використовуються в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях, то за аналогією з товарами/послугами виникає необхідність пропорційного віднесення сум ПДВ до податкового кредиту. Причому розподіляється такий податковий кредит точно так як за товарами та послугами в періоді придбання таких основних засобів (адже податковий кредит за основними засобами також відображається за правилом першої події незалежно, від того чи почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності) виходячи з частки використання (ЧВ), розрахованої за даними минулорічної декларації (коефіцієнта, розрахованого в таблиці 1 додатка Д7)). Але, на відміну від товарів/послуг за необоротними активами, дещо інакше здійснюється перерахунок податкового кредиту. Так, в абз. 2 п. 199.4 ПК зазначено, що перерахунок частини використання неооборотних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за результатами 12, 24 і 36 місяців їх використання. Тут важливо звернути увагу, що відлік ведеться не від періоду придбання, а від періоду початку використання таких об'єктів (тобто періоду введення в експлуатацію). Якщо ми, наприклад, об'єкт придбали в січні 2011 року, а ввели в експлуатацію в лютому, то відлік необхідно вести з лютого 2011 року, тобто перший перерахунок за такими основними засобами ми повинні провести в лютому 2012 року. А от перерахунок наприкінці календарного року, як це передбачено для товарів/послуг, здійснювати не потрібно.Перерахунок податкового кредиту за необоротними активами здійснюється за формою, наведеною в таблиці 3 додатка Д7. І тут виникає запитання, чи потрібно по-новому розраховувати коефіцієнт розподілу (ЧВ) виходячи з фактичних даних за 12, 24, 36 місяців від початку використання об'єктом основних засобів? У таблиці 3 додатка Д7 зазначено, що частка використання (ЧВ) визначається згідно з таблицею 2 додатка Д7 (таблиця, за якою ми наприкінці року ведемо перерахунок податкового кредиту за товарами/послугами). Але тут незрозуміло, що саме мається на увазі: чи то методика цього розрахунку (тобто ми повинні перерахувати аналогічний показник виходячи з фактичних даних за 12 місяців за методикою, наведеною в таблиці 2), чи то просто необхідно взяти значення ЧВ з цієї таблиці. Перший варіант, на наш погляд, більш прийнятний, однак останнє слово буде за податківцями.
Результати перерахунку відображатимуться в декларації того звітного періоду, на який припадають 12, 24, 36 місяці використання необоротних активів. Незважаючи на те, що в
ПК (п. 199.5 ПК) говориться про те, що результати перерахунку сум податкового кредиту відображаються в податковій декларації останнього звітного періоду в самій таблиці 3 додатка Д7 зазначено, що коригування відображається в тому звітному періоді, на який припадає 12, 24, 36 місяць використання.І останнє запитання, яке з'ясуємо: чи потрібно проводити перерахунок необоротних активів за підсумками 12, 24, 36 місяців, які було
придбано до 01.01.2011 р. ПК жодних винятків для таких основних засобів не містить, тому вважаємо, що за ними також потрібно проводити перерахунок податкового кредиту за підсумками 12, 24, 36 місяців.
Відображення в реєстрі податкових накладних
Порядок відображення в Реєстрі податкових накладних, отриманих при придбанні товарів/послуг, необоротних активів, що призначаються для одночасного використання в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях, визначений
п. 11.10 Порядку № 1002. Такі «розподілювані» податкові накладні спочатку відображаються як звичайні податкові накладні, а наприкінці місяця після здійснення розподілу «вхідного» ПДВ необхідно зробити один коригуючий запис з метою уточнення (зменшення) відображеного раніше податкового кредиту. При цьому «розподілювані» податкові накладні позначаються у графі 5 позначенням «ПНР». Сума коригування відображається зі знаком «-» мінус у графах 9, 10 і одночасним збільшенням зі знаком «+» у графах 11, 12 Реєстру.
Винятки в розподілі
Згідно з
п. 199.6 ПК правила ст. 199 не застосовуються і податковий кредит не зменшується в результаті здійснення таких операцій:— проведення операцій з реорганізації юросіб: злиття, приєднання, поділ, виділення та перетворення (
п.п. 196.1.7 ПК);— постачання платником податків відходів і брухту чорних і кольорових металів, що утворилися в такого платника в результаті власної господарської діяльності під час переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розбиранні (демонтажі) ліквідованих основних фондів та інших подібних операцій.
Отже, підприємства, що здійснюють постачання власного металобрухту, повинні виключити такі постачання при розрахунку показника ЧВ.
