Яка частина лізингового платежу обкладається ПДВ
Лист Державної податкової служби України від 29.04.2011 р. № 12261/7/16-1517-26
«Про застосування окремих норм Податкового кодексу України»
(витяг)
ДПАУ розглянула лист щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України (далі — Кодекс) і повідомляє.
1. Стосовно застосування частини третьої п.п. 196.1.2 ст. 196 Кодексу
Частиною третьою п.п. 196.1.2 ст. 196 Кодексу визначено, що не є об'єктом оподаткування операції з нарахування та сплати процентів або комісій у складі орендного (лізингового) платежу у межах договору фінансового лізингу; по об'єкту фінансового лізингу, оціненого в іноземній валюті, сплата процентів з метою оподаткування визначається у гривнях за курсом валют, визначеним НБУ на момент сплати.
Ця норма Кодексу порівняно з аналогічною нормою Закону України «Про податок на додану вартість», а саме: п.п. 3.2.2 ст. 3 Закону, залишилася незмінною, за винятком того, що в діючій редакції (п.п. 196.1.2 ст. 196 Кодексу) відсутнє обмеження щодо розміру процентів або комісій у складі орендного (лізингового) платежу у межах договору фінансового лізингу, згідно з яким такі проценти або комісії не включалися до об'єкта оподаткування лише в сумі, що не перевищує подвійну облікову ставку НБУ, встановлену на день нарахування таких процентів (комісій) за відповідний проміжок часу, розраховану від вартості об'єкта лізингу.
Таким чином, згідно з п.п. 196.1.2 ст. 196 Кодексу не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з нарахування та сплати процентів або комісій у складі орендного (лізингового) платежу у межах
договору фінансового лізингу, незалежно від того, в якій валюті (національній чи іноземній) оцінено об'єкт фінансового лізингу.
2. Стосовно застосування частини третьої п. 153.7 ст. 153 Кодексу
Відповідно до п. 153.7 ст. 153 Кодексу встановлено, що передання майна у фінансовий лізинг (оренду) для цілей оподаткування прирівнюється до його продажу в момент такої передачі. При цьому у разі, якщо в майбутніх податкових періодах орендар повертає об'єкт фінансового лізингу орендодавцю без придбання такого об'єкта у власність, така передача прирівнюється для цілей оподаткування до зворотного продажу орендарем такого об'єкта орендодавцю за ціною, яка визначається на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу, що є не сплаченими за такий об'єкт лізингу на дату його повернення.
У разі якщо вартість об'єкта лізингу, що вперше або повторно вводиться в експлуатацію, визначається договором у сумі, що є меншою від вартості витрат на його придбання або спорудження, орган ДПС має право провести позапланову перевірку для визначення рівня звичайної ціни.
Статтею 16 Закону України від 16.12.97 р. № 723/ 97-ВР «Про фінансовий лізинг» визначено, що лізингові платежі можуть включати суму, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу, платіж як винагороду лізингодавцю за отримане у лізинг майно, компенсацію відсотків за кредитом, інші витрати лізингодавця, що безпосередньо пов'язані з виконанням договору лізингу.
Таким чином, ціною операції зі зворотного продажу буде ціна, яка визначається на рівні суми лізингових платежів (включаючи прострочені платежі з компенсації вартості предмета лізингу) у частині компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу, що є несплаченим за такий об'єкт лізингу на дату такого повернення.
3. Щодо визначення бази оподаткування ПДВ для операцій з повернення лізингоотримувачем лізингодавцю об'єкта фінансового лізингу
Згідно з п.п. 14.1.191 ст. 14 Кодексу повернення матеріальних активів згідно з договором про фінансовий лізинг вважається постачанням товарів.
Таким чином, для платника податку, який повертає об'єкт фінансового лізингу лізингодавцю без придбання такого об'єкта у власність, така передача прирівнюється для цілей оподаткування до зворотного продажу лізингоотримувачем такого об'єкта лізингодавцю.
Згідно із загальним правилом визначення бази оподаткування, встановленим п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 розділу I Кодексу. Враховуючи те, що ст. 39 Кодексу набирає чинності з 01.01.2013 р. (третій абзац пункту 1 розділу XIX Кодексу), до цього часу для визначення звичайної ціни діючими залишаються правила, встановлені п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Підпунктом 1.20.5 статті цього Закону визначено, що у разі, коли ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена згідно з принципами такого регулювання.
Для випадків повернення лізингоотримувачем об'єкта фінансового лізингу лізингодавцю без придбання такого об'єкта у власність ціна такого об'єкта може визначатися за правилами, встановленими п. 153.7 ст. 153 Кодексу, а саме на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу, що є несплаченими за такий об'єкт лізингу на дату його повернення. При цьому з метою формування лізингодавцем податкового кредиту по об'єкту фінансового лізингу, який повертається лізингоотримувачем, саме ця ціна визначатиметься як звичайна.
В доповнення до викладеного слід відзначити, що п. 189.5 ст. 189 Кодексу визначено, що ціна придбання об'єкта фінансового лізингу лізингодавцем у лізингоотримувача, який не є зареєстрованим платником ПДВ і повертає такий об'єкт лізингодавцю, також визначається на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об'єкта фінансового лізингу, що є несплаченими за такий об'єкт лізингу на дату його повернення.
Заступник голови комісії
з проведення реорганізації ДПАУ,
заступник Голови ДПАУ
О. Любченко
Коментар редакції
Найбільший інтерес у цьому листі становить п. 1, з якого випливає, що обкладатися ПДВ повинна вся сума фінлізингового платежу (уключаючи винагороду лізингодавця), за винятком процентів за кредит і суми відшкодування вартості предмета лізингу. Причому сказано це не прямо, а за допомогою доволі туманного натяку: мовляв, відповідні норми ПК не відрізняються від норм Закону про ПДВ.
Що ж, раніше, до набуття чинності ПК, податківці стверджували, що проценти або комісії з договору фінлізингу не є об'єктом обкладення ПДВ у розмірі подвійної облікової ставки НБУ згідно з п.п. 3.2.2 Закону про ПДВ, причому під відсотками вони мали на увазі тільки суму компенсації відсотків за кредитом. Тобто сума винагороди лізингодавця, на їх думку, повинна була обкладатися ПДВ.
Не сперечатимемося про справи давно минулих днів, але наразі такий підхід (навіть з урахуванням відсутності обмежень за розміром процентів) категорично неприйнятний. Річ у тім, що нинішнє визначення терміна «проценти» (п.п. 14.1.206 ПК) істотно відрізняється від колишнього (п. 1.10 Закону про прибуток): у ньому прямо зазначено, що до процентів уключається «платіж за користування майном за договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частині вартості об'єкта фінансового лізингу)».
Згідно зі ст. 16 Закону про фінлізинг лізингові платежі включають:
«а) суму, що відшкодовує частину вартості предмета лізингу;
б) платіж як винагороду лізингодавцю за отримане в лізинг майно;
в) компенсацію відсотків за кредитом;
г) інші витрати лізингодавця, безпосередньо пов'язані з виконанням договору лізингу».
Таким чином, винагорода лізингодавця однозначно входить до складу лізингових платежів, які, у свою чергу, у термінах ПК є «процентами». А це означає, що насправді у складі лізингового платежу ПДВ не повинні обкладатися не тільки відсотки за кредитом, а й сума винагороди лізингодавця, а заразом — й інші витрати лізингодавця.
Олексій Кузнєцов
