Надходження фінансових інвестицій

ФІНАНСОВІ ІНВЕСТИЦІЇ

НАДХОДЖЕННЯ ФІНАНСОВИХ ІНВЕСТИЦІЙ

Бухгалтерський облік. Першим етапом в операціях з фінансовими інвестиціями є їх придбання, а в бухгалтерському обліку — їх первинна оцінка, тобто визначення собівартості фінансової інвестиції в момент її придбання.

П(С)БО 12 передбачає три різні правила формування собівартості фінансових інвестицій залежно від способу їх придбання (див. таблицю на с. 29).

Податковий облік. Уже на етапі придбання цінних паперів або корпоративних прав (крім їх придбання при емісії/початковому розміщенні) інвестор в окремому «ціннопаперовому» обліку згідно з п. 153.8 ПК має право відобразити витрати грошових коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) ним продавцю цінних паперів або корпоративних прав як компенсація вартості таких цінних паперів або корпоративних прав. До складу витрат інвестора включається також сума будь-якої заборгованості, що виникає в нього у зв’язку з таким придбанням.

Як бачимо, на формування «ціннопаперових» витрат, насамперед, впливає вартість цінних паперів. Разом з тим при здійсненні операцій з цінними паперами можуть виникати також і інші супутні таким операціям додаткові витрати (прикладом яких, зокрема, можуть служити витрати на оплату посередницьких послуг торговців цінними паперами). За таких обставин слід мати на увазі, що згідно з останнім абзацом п. 153.8 ПК «усі інші доходи та витрати… враховуються при визначенні об’єкта оподаткування такого платника податку на загальних умовах, установлених цим Кодексом». Тобто, у податковому обліку такі «інші» витрати під дію «ціннопаперового» п. 153.8 ПК не підпадають, а враховуються платником податків у загальному порядку. Наприклад, ті ж витрати на оплату послуг торговців-посередників належатимуть до складу інших «податкових» витрат (п.п. 138.12.2 ПК) як витрати, пов’язані з веденням господарської діяльності).

Витрати з придбання цінних паперів або корпоративних прав на вторинному ринку беруть участь у формуванні фінансового результату від операцій з конкретним видом цінних паперів або корпоративними правами (незалежно від їх емітента) у тому звітному періоді, в якому їх було здійснено. Для цього витрати на придбання окремого виду цінних паперів і витрати на придбання будь-яких корпоративних прав звітного періоду (з урахуванням некомпенсованих збитків минулих періодів) порівнюються з доходами від відчуження окремих видів цінних паперів і доходами від відчуження будь-яких корпоративних прав звітного періоду:

— якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податків, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) такого самого виду цінних паперів або інших корпоративних прав протягом такого звітного періоду, то від’ємний фінансовий результат переноситься у зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими корпоративними правами цього самого виду наступних звітних періодів у порядку, установленому ст. 150 ПК, тобто аж до його погашення;

— якщо протягом звітного періоду доходи від продажу (обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження) кожного з окремих видів цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, отримані (нараховані) платником податків, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податків унаслідок придбання такого самого виду цінних паперів або інших корпоративних прав протягом такого звітного періоду (з урахуванням від’ємного фінансового результату від операцій з цього ж виду цінними паперами або іншими корпоративними правами минулих періодів), то прибуток уключається до складу доходів такого платника податків за наслідками такого звітного періоду.

Це правило не застосовується щодо цінних паперів (корпоративних прав), придбаних безпосередньо у їх емітента, — на первинному ринку. Якщо платник податку виступає інвестором (1) при первинному розміщенні цінних паперів або (2) подальшому продажу власних акцій емітентом, або (3) у випадку внесення грошових коштів до статутного капіталу емітента, то витрати, сплачені (нараховані) таким платником податку емітенту таких цінних паперів, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від відчуження таких цінних паперів.

Таким чином, п. 153.8 ПК установлено спеціальні правила для визначення у відповідному звітному періоді фінансового результату від операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів і формування витрат платників податків — покупців таких цінних паперів:

— на первинному ринку цінних паперів — витрати, сплачені (нараховані) покупцем емітенту цінних паперів, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від відчуження таких цінних паперів;

— на вторинному ринку цінних паперів — витратами покупця є сума грошових коштів (вартість майна), сплачена (нарахована) продавцю цінних паперів як компенсація їх вартості, тобто покупець у цьому випадку формує «ціннопаперові» витрати за цінними паперами, не чекаючи доходів від їх продажу.

На це зверталася увага в листі ДПСУ від 05.11.2011 р. № 4807/6/15-1415; 150/2/15-1410.

Придбання поточних фінансових інвестицій за грошові кошти

Підприємством придбано акції публічного акціонерного товариства «А» на вторинному ринку за грошові кошти. Мета купівлі — подальший перепродаж протягом року. Сума витрат на купівлю акцій склала 10000 грн. Комісійні торговцю цінними паперами — 450 грн.

Придбання довгострокових фінансових інвестицій за грошові кошти

Підприємство є засновником ПАТ «Б». Сума внеску до статутного капіталу склала 25000 грн. Витрати засновників зі створення товариства були ухвалені його установчими зборами та зараховані в рахунок їх внеску до статутного капіталу. Частка підприємства в цих витратах склала 1000 грн. ПАТ «Б» не є для підприємства ані асоційованим, ані дочірнім (частка підприємства у статутному капіталі ПАТ «Б» не досягає 20 %).

Згідно зі ст. 30 Закону про госптовариства засновники в будь-якому випадку зобов’язані бути утримувачами акцій строком не менше двох років. У зв’язку з цим інвестиції мають відображатися як довгострокові (субрахунок 143).

Тут усе досить ясно і просто: інвестор у своєму податковому обліку відобразить фінансовий результат тільки за фактом відчуження таких акцій: витрати відобразяться в тому звітному (податковому) періоді, в якому буде визнано доходи від відчуження таких цінних паперів. Набагато складнішим є придбання фінансових інвестицій у межах бартеру, коли на перше місце виходить показник справедливої вартості.

Придбання фінансових інвестицій в обмін на цінні папери власної емісії

Публічне акціонерне товариство придбало облігації підприємства «Альфа» в обмін на акції власної емісії, заздалегідь викуплені в акціонерів. Строк погашення облігацій — через 2 роки, підприємство планує утримувати їх аж до погашення. При цьому справедлива (ринкова) вартість власних акцій (45000 грн.) вища за їх номінальну вартість (40000 грн.) і собівартість викупу (42000 грн.). Комісійні торговцю цінними паперами склали 450 грн.

Як бачимо, в цій операції сторони виступають одночасно і продавцями, і покупцями цінних паперів. Ураховуючи, що продавцем акцій є емітент (емітентом здійснено подальший продаж власних акцій, раніше викуплених в акціонерів), витрати, пов’язані з придбанням цінних паперів, інвестор матиме право показати в окремому «ціннопаперовому» обліку тільки за фактом відчуження (подальшого продажу) таких акцій.

Придбання фінансових інвестицій в обмін на корпоративні права

Облігації підприємств отримано як внесок до статутного капіталу акціонерного товариства. Строк погашення облігацій — через 9 місяців, АТ — емітент корпоративних прав збирається його дочекатися. Що стосується АТ акцій, що емітуються, то вони мають попит, а тому справедлива (ринкова) вартість пакета акцій (50000 грн.), що передається замість облігацій, перевищує його номінал (48000 грн.).

Оскільки строк утримання облігацій не перевищує одного року, вони мають відображатися в обліку АТ-емітента як поточні інвестиції (див. табл. нижче).

Придбання фінансових інвестицій в обмін на інші активи

Підприємства придбаває вексель на вторинному ринку (тобто не є його першим власником, а придбаває вексель, що вже перебував в обігу як окремий об’єкт власності) в обмін на товари справедливою вартістю 15000 грн. (балансова вартість яких дорівнює 13000 грн.). При цьому вексель є відсотковим та отримується з дисконтом (за ціною нижче його номінальної вартості) з метою його подальшого погашення. Строк погашення — через 1,5 роки.

Оскільки цей вексель відповідає критеріям визнання фінансової інвестиції (його оцінка може бути достовірно визначена та очікується дохід від його використання), він повинен ураховуватися інвестором за правилами обліку фінансових інвестицій: