Коли зиму змінює весна: заміна шин

Коли зиму змінює весна: заміна шин

Коли тане сніг і наші багатостраждальні дороги (вірніше сказати, шляхи) перестають бути ковзанками, саме час замінити зимові шини на літні. Про нюанси, пов’язані з такою заміною (а також із зворотною заміною, яка, як правило, має місце восени), і йдеться в цій статті. Та цікавою вона буде не водіям, а більшою мірою бухгалтерам, адже акцент зроблено на бухгалтерський та податковий облік такої заміни.

Олександр Крук, економіст-аналітик

Про необхідність заміни шин у нашій країні в зимовий період відомо не тільки тим, хто коли-небудь сідав за кермо автомобіля, але й тим, хто бачив стан наших доріг у цей час. У суворих українських реаліях те, що переважна більшість держав не знайома з подібною проблемою (і не завжди у зв’язку із більш сприятливими кліматичними умовами), здається просто дивиною. Але маємо те, що маємо...

Далі в статті дотримуватимемось позиції, що спочатку на автомобілі встановлено літню гуму (що насправді так і є, принаймні у переважній більшості випадків), а наприкінці осені або на початку зими (при сприятливих погодних умовах) вона замінюється на зимову. Таким чином, з настанням весни маємо справу або ж із встановленням раніше знятої літньої гуми, або із встановленням новопридбаної літньої гуми (у тих випадках, коли «попередня версія» віджила своє).

ТЕХНІЧНА СТОРОНА

Система технічного обслуговування та ремонту техніки — це сукупність взаємопов’язаних засобів, документації технічного обслуговування і ремонту та виконавців, які потрібні для підтримування і відновлення якості виробів, що входять у цю систему. Відповідно до п. 3.1 Положення № 102 система технічного обслуговування та ремонту дорожніх транспортних засобів (далі — ДТЗ) передбачає:

— підготовку до продажу (здійснюється торговельною організацією з метою введення ДТЗ в експлуатацію та виконується на спеціалізованих пунктах чи підприємствах, які реалізують продукцію та здійснюють фірмове обслуговування. І лише в разі відсутності сервісного обслуговування підготовку ДТЗ до експлуатації здійснює покупець);

— технічне обслуговування в період обкатки (встановлюється виробником і наводиться у сервісній документації);

— щоденне обслуговування;

— перше технічне обслуговування (ТО-1);

— друге технічне обслуговування (ТО-2);

— сезонне технічне обслуговування;

— поточний ремонт;

— капітальний ремонт;

— технічне обслуговування під час консервації ДТЗ;

— технічне обслуговування та ремонт ДТЗ на лінії.

Технічне обслуговування, під яким розуміють комплекс операцій чи операцію щодо підтримки роботоздатності* або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування, включає ТО-1 та ТО-2. Примірні переліки операцій ТО-1 та ТО-2 наведені в додатках А та Б до Положення № 102 відповідно. Сезонної заміни шин при цьому в додатках знайти не вдасться.

* Згідно з п. 1.3 Положення № 102 роботоздатний стан (роботоздатність) — стан виробу, в якому значення усіх параметрів, які характеризують здатність виконувати задані функції, відповідають вимогам нормативно-технічної та (або) конструкторської документації.

Здавалося б, причина цього очевидна: віднесення такої заміни до сезонного технічного обслуговування, під яким, до речі, розуміють технічне обслуговування, яке виконується для підготовки виробу до використання в осінньо-зимових чи весняно-літніх умовах (п. 1.3 Положення № 102), проте і в примірному переліку операцій сезонного ТО не знаходимо заміни шин, пов’язаної зі зміною погодних умов. Проте ми схильні вважати, що це просто якесь непорозуміння, тим паче, що перелік, повторимось, лише примірний, а тому може бути розширеним.

Ще одним доказом правомірності нашого припущення є те, що відповідно до п. 3.19 Положення № 102 операції щодо заміни на ДТЗ шин (як і акумуляторних батарей) не належать до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення ДТЗ. Якщо не поліпшення, то що ж ще, як не сезонне ТО?

ОБЛІК

З точки зору бухгалтерського обліку нас цікавить облік наступних операцій:

— придбання шин;

— встановлення їх на транспортні засоби;

— робіт, пов’язаних із заміною шин;

— зняття гуми, яка не використовуватиметься протягом деякого проміжку часу;

— списання шин у разі неможливості їх подальшого використання.

Вірний помічник у вирішенні облікових питань — Інструкція № 291. До неї і звернемось.

Згідно з цією Інструкцією на субрахунку 207 «Запасні частини» ведеться облік придбаних чи виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, які використовуються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі та обороті. На цьому ж субрахунку ведеться облік обмінного фонду повнокомплектних машин, устаткування, двигунів, вузлів, агрегатів, що створюються в ремонтних підрозділах підприємств, на ремонтних підприємствах.

За дебетом субрахунку відображаються залишок і надходження, за кредитом — витрачання, реалізація та інше вибуття запасних частин.

Автомобільні шини, що є на колесах та в запасі при автомобілі, які враховані в ціні автомобіля та включені в його інвентарну вартість, обліковуються у складі основних засобів. Нагадаємо, облік транспортних засобів ведеться на однойменному субрахунку 105.

У свою чергу, зношені шини відповідно до Інструкції № 291 обліковуються на субрахунку 209 «Інші матеріали».

Далі послідовно розглянемо операції, так чи інакше пов’язані із заміною шин.

Придбання шин

Тут все просто. Придбання шин відображається за дебетом субрахунку 207 «Запасні частини» та кредитом рахунку розрахунків з постачальниками.

У податковому обліку з податку на прибуток при цьому не виникають ані доходи, ані витрати, утім, останні в майбутньому все-таки матимуть місце, але про момент їх виникнення поговоримо дещо пізніше.

Покупець шин матиме право на податковий кредит з ПДВ при придбанні шин у випадку, коли продавець є платником ПДВ та за умови наявності належним чином оформленої податкової накладної і подальшого використання шин в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності. При цьому датою виникнення права платника на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

а) дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату шин;

б) дата отримання платником податку шин, що підтверджено податковою накладною (згідно з п. 198.2 ПК).

Коли йдеться про шини, що є на колесах та в запасі при автомобілі, які враховані в ціні автомобіля під час його купівлі та включені до його інвентарної вартості, то вони обліковуються у складі основних засобів. Купівля таких шин (разом із автомобілем) відображається за дебетом субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». Кредитують при цьому, знову-таки, рахунок розрахунків з постачальниками. При введенні транспортного засобу в експлуатацію дебетують субрахунок 105 «Транспортні засоби» в кореспонденції з кредитом субрахунку 152.

Ні доходи, ні витрати при придбанні автомобіля у податковому обліку з податку на прибуток не виникають, проте починаючи з місяця, наступного за місяцем вводу транспортного засобу в експлуатацію, на його вартість, як і в бухгалтерському обліку, починає нараховуватись амортизація, суми якої відносяться до складу витрат. Вид витрат при цьому визначається залежно від напряму використання автомобіля.

Операція купівлі автомобіля супроводжується визнанням податкового кредиту з ПДВ при виконанні умов, наведених вище (як і при окремому придбанні шин).

Встановлення шин на автомобілі

Поки шини придбані та перебувають на складах чи в інших місцях зберігання, вони є лише запасними частинами. А от після встановлення на автомобіль вони стають складовою єдиного цілого — об’єкта основних засобів. Принаймні у технологічному аспекті. А от в бухгалтерському обліку це може відображатись й іншим способом.

Розглянемо різні ситуації встановлення шин на автомобіль, дотримуючись припущення, що це відбувається навесні (щоб бути ближче до реалій сьогодення).

1. На автомобіль встановлюються шини, які придбавались разом з автомобілем, при цьому були включені до ціни автомобіля. Такі шини навіть незважаючи на те, що використовуються лише в теплу пору року, є складовою об’єкта основних засобів. Встановлення цих шин на автомобіль супроводжується лише змінами в аналітичному обліку (де окремо обліковується кожна шина) і відображається у Картці обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини.

2. На автомобіль встановлюються шини, які придбавались окремо від авто. У такому разі існують різні варіанти їх обліку.

При першому варіанті одночасно зі встановленням шин на транспортний засіб у бухгалтерському обліку здійснюється їх списання на витрати (включення до собівартості у разі використання автомобіля у виробничому процесі). Після цього ведеться аналітичний облік таких шин в розрізі місць (транспортних засобів) зберігання або використання (оскільки шини перебувають в обороті) та матеріально відповідальних осіб.

При кожному наступному встановленні таких шин (після того, як вони попередньо були замінені на зимові) витрати у розмірі вартості їх придбання в обліку не відображаються.

А от у податковому обліку в такому разі відображати витрати буде лише сміливий платник (адже податківці в одній із відповідей у ЄБПЗ наполягали* на відображенні витрат при списанні шин після того, як вони повністю відпрацюють свій ресурс). Але якщо вже взялись, то пам’ятайте, що лише витрати на придбання шин для автомобіля адміністративного чи збутового призначення відображаються у податковому обліку у періоді здійснення, в той час як витрати на придбання шин для автомобіля загальновиробничого призначення включаються до складу податкових витрат (як складова собівартості продукції) одночасно з визнанням доходу від реалізації виробленої продукції.

* Незважаючи на відкликання вказаної відповіді, позиція податківців, скоріше за все, не змінилась.

При другому варіанті облік встановлення шин на автомобіль не призводить до відображення витрат: ця операція означає лише перехід шин з одного місця зберігання в місце безпосереднього використання. А перенесення вартості шин на витрати при цьому варіанті обліку відображається лише при їх списанні після того, як шини відпрацюють своє (та про це — в іншому підрозділі).

Роботи із заміни шин

Звісно ж, зміна шин супроводжується певними витратами, які можуть бути понесені безпосередньо на підприємстві (в разі наявності відповідної служби) або ж сплачені на користь СТО чи спеціалізованої майстерні, які виконують такі роботи.

У податковому обліку такі витрати відносяться залежно від напряму використання транспортного засобу на підприємстві до складу:

— загальновиробничих витрат (п.п. «г» п.п. 138.8.5 ПК);

— адміністративних витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПК);

— витрат на збут (п.п. «д» п.п. 138.10.3 ПК).

Аналогічні витрати виникають і в бухгалтерському обліку.

У податковому обліку з ПДВ у разі використання робіт сторонньої організації підприємство отримує право на податковий кредит (на підставі п. 198.1 ПК) при умові, що СТО чи спеціалізована майстерня є платниками ПДВ і належним чином оформили податкову накладну.

Тимчасове зняття шин

Доля тих шин, що зняті, залежить від того, придатні вони для експлуатації в майбутньому чи ні. Якщо шини непридатні, то вони підлягають списанню, а якщо ж придатні, то повинні зберігатись до моменту наступного встановлення на автомобіль. При цьому подальший облік знятих шин залежить від того, на яких рахунках вони обліковуються.

Якщо шини разом із іншими складовими автомобіля обліковуються в складі основних засобів на субрахунку 105 «Транспортні засоби», то зняття шин відображається лише в аналітичному обліку.

У випадку, якщо шини придбавались окремо від автомобіля і не включались до його вартості, то вони залежно від обраного варіанту обліку можуть або вже бути списаними на витрати, або значитись на рахунку обліку запасних частин.

Якщо обрано варіант обліку шин, при якому списання їх вартості відбувається одразу при встановленні на автомобіль, то їх зняття також знаходить своє відображення лише в аналітиці.

А от у тому разі, коли віднесення вартості шин на витрати відбудеться лише при їх списанні, для обліку шин відкриваються субрахунки другого порядку до субрахунку 207, наприклад:

— 2071 «Запасні частині в обороті»;

— 2072 «Запасні частини на складі та інших місцях зберігання».

У такому випадку встановлення шин супроводжується проводкою Дт 2071 — Кт 2072.

У свою чергу зняття шин відображають зворотною кореспонденцією (Дт 2072 — Кт 2071).

Списання шин

Тепер переходимо до одного з найцікавіших питань теми. Відмовитись від використання шин не так просто, як здається на перший погляд. Якщо шини до особистого автомобіля ви можете замінити на нові на власний розсуд (коли, наприклад, зимова гума потребує заміни на літню, і при цьому ви вважаєте, що в наступному сезоні використовувати її буде вже не доцільно), то подібна ініціатива стосовно робочого автомобіля може викликати неприємні наслідки. Пояснимо чому.

Питання списання шин регулюються Нормами середнього ресурсу шин. Після встановлення шин на автомобіль вони мають виробити певний ресурс. Відповідно до п. 2.1 Норм середнього ресурсу шин ресурс пневматичної шини — це сумарний пробіг пневматичної шини з початку її експлуатації до переходу в граничний стан за зносом з урахуванням відновлення пробігу після ремонту пошкоджень та/чи поглиблення рисунка протектора за умови, що це допускає виробник. Таким чином вимірюється ресурс пневматичної шини в кілометрах.

Так-от, якщо шини виробили встановлений для них середній ресурс (під яким ці ж Норми розуміють математичне очікування ресурсу шини), їх можна сміливо списувати. Проте робити це не обов’язково, якщо при цьому шини перебувають у технічно задовільному стані (тобто якщо залишкова висота рисунка протектора пневматичної шини на момент досягнення нею норми середнього ресурсу більша за встановлену законодавством граничнодопустиму висоту і не виявлено експлуатаційних чи виробничих дефектів).

Досягнення середнього ресурсу — не обов’язкова й не єдина умова для списання шин. У разі виявлення експлуатаційних чи виробничих дефектів, з якими пневматичні шини не допускають до експлуатації з огляду на небезпечність їхнього технічного стану або не ремонтують через неприйнятні витрати, шини списують на підставі акта, складеного за вимогами чинних правил експлуатації шин, незалежно від того, чи відповідає їхній фактичний ресурс Нормам середнього ресурсу шин. До актів списання пошкоджених пневматичних шин додають Картки обліку пробігу (наробітку) пневматичних шин.

Часто пневматичну шину списують у разі досягнення фактичним пробігом відповідних установлених (скоригованих) норм. У Картці обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини при цьому зазначають:

— сумарний пробіг до списання;

— інформацію про подальше використання шини — відновлення зношеного протектора, ремонт або її переробка (утилізування).

У цьому разі Картка обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини має статус акта її списання. Картку підписують члени комісії з питань втрати пневматичними шинами споживчих властивостей. Така комісія створюється спеціально з метою вирішення питань про доцільність подальшої експлуатації, відновлення або списання таких шин.

Варто звернути увагу також на те, що якщо виробник пневматичних шин установив (наприклад, у договорі купівлі-продажу чи в експлуатаційній документації) інші норми середнього ресурсу чи відповідні гарантії для конкретних конструкцій пневматичних шин та/чи колісних транспортних засобів у визначених умовах їхньої експлуатації, відповідні норми середнього ресурсу пневматичних шин не застосовують.

Ми вже згадували про 2 варіанти обліку шин. Так-от, якщо при першому з них списання шин після закінчення їх використання не супроводжується визнанням витрат (адже вартість гуми вже була відображена в складі відповідних витрат (собівартості продукції) ще при їх встановленні на автомобіль), то при другому варіанті обліку списання автомобільних шин супроводжується проводкою:

Такий варіант обліку найбільше відповідає вимогам податківців, які в одній із відповідей в ЄБПЗ наголошували на відображенні витрат у вигляді вартості гуми у податковому обліку саме в момент її списання через непридатність після вироблення нею ресурсу, встановленого Нормами середнього ресурсу шин.

Крім того, фіскальної позиції податковий орган дотримується і ще стосовно одного аспекту обліку шин. Так, знову ж таки в ЄБПЗ міститься відповідь, згідно з якою в разі списання шин у випадках, коли вони не досягли норм, затверджених Нормами середнього ресурсу шин, встановлення нових шин відображається не як технічне обслуговування, а як поточний ремонт* основних засобів.

* Відповідно до п. 1.3 Положення № 102 поточний ремонт — це ремонт, який виконується для забезпечення або відновлення роботоздатності виробу і полягає в заміні та (або) відновленні окремих частин (може виконуватись заявочно або за результатами діагностування агрегатним, знеособленим та іншими методами). Зважаючи на це визначення, можна стверджувати, що в позиції податківців є певна логіка.

Нагадаємо, згідно з п. 146.12 ПК до складу витрат платника податку відноситься сума витрат, що пов’язана з ремонтом об’єктів основних засобів, у тому числі орендованих або отриманих у концесію чи створених (збудованих) концесіонером у розмірі, що не перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року.

А от на суму витрат, пов’язаних із ремонтом об’єктів основних засобів у сумі, що перевищує 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на початок звітного податкового року, збільшується первісна вартість основних засобів із віднесенням суми поліпшення на об’єкт основного засобу, щодо якого здійснюється ремонт (згідно з п. 146.11 ПК).

Відповідно витрати у випадках, коли вичерпано десятивідсотковий «ремонтний» ліміт, мають відображатись не в періоді їх виникнення, а поступово у вигляді амортизації протягом залишку строку корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів.

А тепер проілюструємо порядок обліку шин на умовних прикладах.

Приклад. ТОВ «Спалах» придбало комплект літніх шин вартістю 3000 (у тому числі ПДВ — 500 грн.). Кошти на рахунок продавця — платника ПДВ на загальних підставах — були перераховані одразу ж після цього. Шини були встановлені на автомобіль на заміну зимовим, які в свою чергу списані внаслідок неможливості подальшого використання (вироблено ресурс, встановлений Нормами середнього ресурсу шин). Роботи зі встановлення нових шин проведено в спеціалізованій майстерні, вартість послуг якої склала 180 грн. (у тому числі ПДВ — 30 грн.). Автомобіль, на який встановлено нові літні шини, використовується виключно в збутових цілях, тому витрати на його технічне обслуговування відносяться до складу витрат на збут.

В обліку ТОВ «Спалах» при цьому повинні знайти своє відображення такі проводки (товариство використовує сміливий варіант обліку шин, при якому списання їх вартості на витрати відбувається одночасно зі встановленням на автомобіль):

Приклад. ТДВ «Атлантик» провело заміну зимових шин на літні. При цьому літні шини вже були у використанні і до моменту встановлення на автомобіль тимчасово обліковувалися на субрахунку другого порядку 20712 «Шини на складі». У свою чергу шини, які перебувають в обороті (встановлені на автомобілі), обліковують на субрахунку 20711 «Шини в обороті». Вартість шин — 2500 грн. Роботи із заміни шин проведено власною ремонтною майстернею товариства, причому були понесені наступні витрати:

— заробітна плата працівника, який займався заміною шин — 100 грн.;

— нарахування ЄСВ на заробітну плату працівника — 38 грн.

Облік витрат ремонтної майстерні товариства протягом місяця ведеться на субрахунку 235 «Ремонтна майстерня», а в кінці місяця розподіляються на відповідні рахунки обліку. Автомобіль, на який встановлюють шини, використовується апаратом управління підприємством, а відтак витрати на його технічне обслуговування відносять до складу адміністративних.

Зимові шини (облікова вартість яких складає 2000 грн.) встигли виробити свій ресурс і підлягають списанню.

В обліку ТДВ «Атлантик» мають бути зроблені наступні записи (товариство використовує варіант обліку шин, при якому віднесення їх вартості на витрати відбувається при списанні шин):

ВИКОРИСТАНІ НОРМАТИВНІ ДОКУМЕНТИ

ПК — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Інструкція № 291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291.

Положення № 102 — Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Міністерства транспорту України від 30.03.98 р. № 102.

Норми пробігу шин — Норми експлуатаційного пробігу автомобільних шин, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 08.12.97 р. № 420.

Норми середнього ресурсу шин — Експлуатаційні норми середнього ресурсу пневматичних шин колісних транспортних засобів і спеціальних машин, виконаних на колісних шасі, затверджені наказом Міністерства транспорту та зв’язку України від 20.05.2006 р. № 488.