Зведений облік витрат виробництва

Зведений облік витрат на виробництво — це методика і техніка узагальнення всіх виробничих витрат підприємства та виявлення тієї їх частини, що належить до випуску продукції та незавершеного виробництва. Ця методика залежить, головним чином, від таких умов:

а) типу виробництва;

б) кількості видів продукції, що випускається;

в) структури управління виробництвом;

г) форми бухгалтерського обліку;

д) методу обліку витрат на виробництво та калькуляції собівартості продукції;

е) варіанта узагальнення витрат;

є) ступеня механізації облікових робіт.

Зведений облік витрат є завершальним етапом виробничого обліку. Він має забезпечити:

— розкриття всіх витрат виробництва за калькуляційними статтями витрат і місцями їх виникнення в розрізі груп однорідних виробів (шифрів витрат);

— отримання даних про собівартість товарного випуску підприємства в розрізі груп однорідних виробів;

— контроль за рухом незавершеного виробництва;

— отримання даних, необхідних для калькуляції собівартості окремих видів продукції, з розкриттям матеріальних витрат за встановленими групами.

До його завдань входить узагальнення витрат за калькуляційними статтями та елементами витрат, цехами та видами (групами) продукції, з подальшим використанням цих даних для складання звітності та калькуляцій фактичної собівартості продукції (робіт, послуг).

Зауважте: на виробництвах, де є напівфабрикати (напівпродукти, деталі), порядок узагальнення витрат визначають залежно від застосовуваного варіанта зведеного обліку витрат.

При попередільному (попроцесному) методі формування собівартості зведений облік витрат може бути реалізований в двох варіантах — напівфабрикатному та безнапівфабрикатному. Стисло розглянемо обидва варіанти.

Варіант напівфабрикатний. При такому варіанті прямі витрати, що формують собівартість продукції, обліковують за окремими закінченими технологічними переділами (фазами, стадіями) і статтями витрат, уключаючи собівартість напівфабрикатів, виготовлених у попередньому цеху (дільниці). У зв’язку з цим собівартість продукції, випущеної кожним наступним цехом (дільнницею), складається з власних витрат і собівартості напівфабрикатів. При цьому калькуляція останнього переділу є калькуляцією собівартості готової продукції. Витрати усередині переділу обліковують за видами продукції. Загальновиробничі витрати узагальнюють у цілому по виробництву з розподілом між переділами в установленому на підприємстві порядку. Собівартість визначають за кожним переділом, а за видами продукції всередині переділу — відповідно до обраного підприємства способу калькуляції (коефіцієнтного, пропорційного тощо).

При цьому варіанті рух напівфабрикатів із цеху (дільниці) до цеху (дільниці) відповідно до технологічного маршруту обробки оформляють бухгалтерськими записами з відображенням у системі рахунків бухгалтерського обліку їх собівартості. Калькулюють собівартість напівфабрикатів після кожного переділу. Це дозволяє виявляти собівартість напівфабрикатів на різних стадіях їх обробки і тому забезпечує більш дієвий контроль за собівартістю продукції.

Застосування напівфабрикатного варіанта обліку витрат зумовлене:

— наявністю великого асортименту та кількості напівфабрикатів власного виробництва;

— застосуванням одних і тих самих напівфабрикатів одночасно декількома різними цехами;

— нормуванням втрат вихідної сировини та матеріалів на напівфабрикати, а не на кінцеву продукцію виробництва.

Застосування напівфабрикатного варіанта вимагає:

— установлення кількості переділів для обліку витрат;

— вибору поточної оцінки напівфабрикатів, що передаються з цеху до цеху (за нормативною, плановою або фактичною собівартістю);

— вирішення питання про доцільність застосування рахунка 25 «Напівфабрикати».

Щодо оцінки напівфабрикатів зазначте, що передачу напівфабрикатів власного виробництва з одного цеху (переділу) до іншого, як правило, відображають в обліку за фактичною виробничою собівартістю. Крім того, напівфабрикати можна обліковувати за плановою (нормативною) собівартістю з подальшим доведенням такої планової (нормативної) собівартості до фактичної.

Напівфабрикатний варіант обліку є найбільш трудомістким. У собівартість усіх цехів входить стаття калькуляції «Напівфабрикати власного виробництва». Її формування вимагає розрахунку калькуляції напівфабрикатів кожного цеху.

При напівфабрикатному варіанті для обліку виготовлених напівфабрикатів, що підлягають доопрацюванню в подальших цехах, як правило, застосовують рахунок 25 «Напівфабрикати». Він призначений для обліку напівфабрикатів власного виробництва підприємствами, які напівфабрикати, крім використання у виробництві, реалізують на сторону як готову продукцію.

Крім того, Інструкцією № 291 передбачено можливість обліку руху та залишків напівфабрикатів власного виробництва, що виробляються та використовуються тільки для власних потреб підприємства з відображенням на рахунку 23 «Виробництво», у розрізі цехів, що виготовляють такі напівфабрикати, без використання рахунка 25 «Напівфабрикати».

Собівартість напівфабрикатів при цьому формують аналогічно обчисленню виробничої собівартості продукції (робіт і послуг).

Безнапівфабрикатний варіант. При цьому варіанті калькуляції собівартості напівфабрикатів власного виробництва не складають. Передачу напівфабрикатів з цеху (ділянки) до цеху (ділянки) не супроводжує відображення їх собівартості в системі рахунків бухгалтерського обліку.

При цьому варіанті витрати на виробництво обліковують за місцем їх виникнення до здавання готової продукції на склад. Передані іншим цехам напівфабрикати (деталі) продовжують обліковувати в бухгалтерському обліку у складі залишків незавершеного виробництва цехів-виробників, а не за місцезнаходженням напівфабрикатів.

Таким чином, безнапівфабрикатний варіант передбачає:

— систематизацію власних витрат за кожним цехом;

— відображення передачі напівфабрикатів з одного виробничого підрозділу до іншого тільки в оперативному обліку і без уключення собівартості напівфабрикатів, прийнятих в обробку з інших цехів.

При використанні цього варіанта собівартість напівфабрикатів не обчислюють. Собівартість готової продукції становлять суми витрат на її виробництво кожного з цехів, в яких виготовляли та доопрацьовували напівфабрикати.

Переваги безнапівфабрикатного варіанта — значне спрощення облікових робіт і калькуляційних розрахунків, безпосереднє виявлення в системному бухгалтерському обліку результатів роботи окремих цехів за часткою їх участі у витратах на виробництво.

Застосування як напівфабрикатного, так і безнапівфабрикатного, варіантів зведеного обліку витрат на виробництво дозволяє визначити фактичну собівартість продукції. Оперативний контроль за рухом напівфабрикатів у процесі виробництва продукції при цьому здійснюють незалежно від них. Відмінність полягає тільки в тому, що в першому випадку напівфабрикати власного виробництва є об’єктом системного бухгалтерського обліку, калькуляції їх собівартості, а в другому контроль обмежується тільки кількісним оперативним обліком руху напівфабрикатів.

У звітній калькуляції собівартість напівфабрикатів власного виробництва включають у відповідні статті витрат, а на тих підприємствах, в яких напівфабрикати власного виробництва виділені в окрему статтю, на них складають окремі калькуляції за встановленими статтями.

Зауважте: на підприємствах, де напівфабрикатів немає взагалі, а виготовлення продукції відбувається в одному технологічному процесі в умовах застосування однопередільного методу обліку собівартості, питання вибору того чи іншого варіанта зведеного обліку витрат не виникає.

Зведений облік витрат на виробництво за об’єктами виробничого обліку є підсумовуванням за місяць усіх витрат цехів (підрозділів), що брали участь у виготовленні продукції (робіт, послуг), з урахуванням залишків незавершеного виробництва.

Організація зведеного обліку витрат передбачає встановлення:

— ступеня централізації обліку витрат;

— вибору варіанта їх узагальнення на рахунках обліку витрат виробництва;

— порядку оцінки напівфабрикатів власного виробництва, що передаються з цеху до цеху;

— розробку методики і техніки узагальнення витрат, послідовності закриття виробничих рахунків та обліку незавершеного виробництва.

Порядок узагальнення витрат визначають залежно від застосовуваного варіанта зведеного обліку виробничих витрат — напівфабрикатного або безнапівфабрикатного.

У зведеному обліку витрати групують за видами продукції (групами однорідної продукції), замовленнями, переділами, цехами тощо в розрізі калькуляційних статей витрат за безнапівфабрикатним або напівфабрикатним варіантом, за цехами з виділенням у собівартості продукції частки участі кожного цеху (при безнапівфабрикатному варіанті) або за технологічними переділами (при напівфабрикатному варіанті).

На підприємствах з цеховою структурою управління зведений облік забезпечує узагальнення витрат по підприємству в цілому та виділення в собівартості продукції витрат окремих цехів.

На підприємствах з безцеховою структурою управління зведений облік витрат на виробництво ведуть за видами продукції в цілому по підприємству. Дані зведеного обліку використовують при складанні калькуляції фактичної виробничої собівартості продукції.

Для організації зведеного обліку витрат на виробництво велике значення має правильне встановлення груп виробів або замовлень, за якими ведуть зведений облік. У групу можна об’єднувати тільки однорідні за конструкцією та технологією виробництва вироби, які виготовляють в основному з однакових матеріалів, що мають одну одиницю виміру та однакове виробниче призначення і відрізняються між собою тільки розмірами, потужністю двигуна, вантажопідйомністю, видом виконання тощо. Характерною ознакою об’єднання продукції у групи є те, що всі вироби, які входять до цієї групи, конструктивно ґрунтуються на деякій базовій моделі. Не припустиме об’єднання в одну групу різнорідних виробів, що мають різне виробниче призначення або великі конструкційні відмінності.

Конкретні групи виробів, що об’єднуються одним шифром витрат або замовленням, на підприємстві встановлює відділ головного конструктора.

Зведений облік витрат на виробництво здійснюють на підставі зведених даних (відомостей розподілу, розробних таблиць тощо), отриманих унаслідок обробки первинної документації.

Витрати на виробництво включають до собівартості продукції (робіт, послуг) того звітного періоду, до якого вони належать, незалежно від часу їх оплати.

Окремі види витрат, щодо яких не можна точно встановити, до якого калькуляційного періоду їх відносять, уключають до витрат і до калькуляції собівартості в кошторисно-нормативному порядку.

Втрати від браку продукції відображають в обліку та калькуляції собівартості виробів у тому звітному періоді, в якому їх виявлено.

При встановленні неправильного або несвоєчасного віднесення витрат на собівартість продукції (робіт, послуг) мають бути проведені необхідні виправлення. Те саме стосується випадків виявлення в результаті інвентаризації нестач або надлишків сировини, матеріалів, палива, незавершеного виробництва та готової продукції в цехах і на складах підприємства, а також у разі виявлення помилок в обліку витрат, що належать до попередніх періодів.

Для ведення зведеного обліку застосовують відомість зведеного обліку витрат на виробництво. Відкривають її щомісячно на кожну групу виробів (замовлення). Порядок заповнення та складання відомості може бути різним. Він залежить від прийнятого варіанта зведеного обліку витрат, рівня організації виробництва, стану нормативного господарства тощо.

Підсумкові дані зведення витрат повинні точно збігатися з даними синтетичного рахунка 23 «Виробництво». Відомість зведеного обліку витрат у цілому за цехом, а потім і підприємством є оборотною відомістю за рахунком 23. У ній відображають:

— залишки незавершеного виробництва на початок і кінець місяця; обороти за дебетом (витрати на виробництво за поточними нормами, змінами, відхиленнями від норм); обороти за кредитом (списання на товарний випуск за нормами, змінами норм, відхиленнями від них; на остаточний брак за нормами; на інші списання) при нормативному обліку витрат;

— залишки незавершеного виробництва на початок і кінець місяця; обороти за дебетом (валові витрати на виробництво за місяць); обороти за кредитом (списання фактичної виробничої собівартості товарного випуску; на остаточний брак; на інші списання) при інших методах обліку витрат на виробництво і калькуляції собівартості продукції.

Зведений облік при позамовному методі. При цьому методі обліку витрати звітного періоду групують за окремими замовленнями (виробами) у Відомостях (картках) обліку витрат.

Складені відомості (картки) витрат на виробництво за окремими замовленнями узагальнюють у зведеній відомості (картці) витрат на виробництво в цілому за цехом (підприємством). Форма зведеної відомості (картки) аналогічна тій, що складається на окремі замовлення.

Зведений облік при нормативному методі. У практиці нормативного обліку застосовують два способи бухгалтерського узагальнення витрат у регістрах зведеного обліку.

При використанні першого з них для розрахунку фактичної собівартості товарної продукції за звітний місяць із загальної суми витрат на виробництво, відображених на рахунку 23 «Виробництво» (з урахуванням вхідного залишку незавершеного виробництва), виключають нормативну собівартість браку, нестач незавершеного виробництва (за вирахуванням надлишків) і залишків незавершеного виробництва на кінець місяця. У вигляді формули це можна представити так:

де Сф — фактична собівартість товарної продукції за звітний місяць;

Нп — незавершене виробництво на початок місяця за нормативною оцінкою;

В — витрати на виробництво за звітний місяць, обліковані на рахунку 23 «Виробництво»;

Б — собівартість остаточного браку за нормативною оцінкою;

В — нормативна собівартість недостач (-) або надлишків ( + ) незавершеного виробництва;

Нк — незавершене виробництво на кінець місяця за нормативною оцінкою.

Головна особливість цього способу зведеного обліку полягає в тому, що залишки незавершеного виробництва на кінець місяця оцінюють методом прямого рахунка. Роблять це на основі перевірених бухгалтерією даних оперативного кількісного обліку деталей (напівфабрикатів) або щомісячних інвентаризацій. Фактична собівартість товарної продукції при цьому складається з нормативної собівартості та суми змін норм і відхилень від норм (як документованих, так і недокументованих), виявлених у звітному періоді.

На підприємствах машинобудування і металообробки, що випускають велику номенклатуру складної (багатодетальної) продукції, вельми складний розрахунок нормативної собівартості незавершеного виробництва до кінця кожного місяця на підставі даних оперативного кількісного обліку деталей (напівфабрикатів) або результатів інвентаризації. У таких випадках доцільно розраховувати собівартість незавершеного виробництва на кінець місяця за формулою:

При такому способі зведеного обліку витрат на виробництво фактична собівартість товарної продукції за кожним видом (однорідною групою) продукції складається з нормативної собівартості випущених виробів за статтями витрат, суми змін норм і облікованих (документованих) відхилень від норм.

Собівартість залишків незавершеного виробництва визначають як похідну величину, виключивши з виробничих витрат звітного місяця (з урахуванням вхідного залишку незавершеного виробництва) фактичну собівартість товарного випуску цього місяця, нормативну собівартість остаточного браку та нестач (за вирахуванням надлишків) незавершеного виробництва.

За такої методики оцінки незавершеного виробництва на практиці нерідко ховаються погрішності в обліку, що викривляють собівартість товарної продукції. Це відбувається на підприємствах, де чинні норми витрат матеріалів і заробітної плати недостатньо обґрунтовані і значних розмірів досягають необліковані (не документовані) відхилення від норм, що осідають в залишках незавершеного виробництва. У таких випадках квартальні (річні) інвентаризації, що тільки проводяться, дозволяють виявити забраковані деталі, що невиправдано значаться у складі незавершеного виробництва, заділи за знятими з виробництва замовленнях та інші приховані втрати.

Для ведення зведеного обліку застосовують «Відомість зведеного обліку витрат на виробництво».

Тут зведений облік потрібно вести за видами продукції або однорідними групами виробів у розрізі калькуляційних статей витрат з виділенням витрат за нормами, змін норм та відхилень від норм. Якщо на підприємствах виготовляють низку виробів, близьких між собою за конструкцією та які мають велику питому вагу загальних деталей і вузлів, зведений облік ведуть за групами однорідних виробів.

При цьому витрати за нормами щодо всіх розділів зведеного обліку (незавершеного виробництва на початок і кінець місяця, витрат за звітний місяць) відображають за нормами, чинними на початок місяця.

При зміні норм протягом звітного місяця витрати за нормами за цей місяць коригують на різницю в результаті зміни норм, тобто приводять до рівня норм на початок місяця.

На підприємствах, в яких незавершене виробництво значне і нестабільне за своїми розмірами, деталі, вузли і напівфабрикати в незавершеному виробництві на початок звітного періоду необхідно переоцінювати за новою нормативною собівартістю з додаванням частки змін норм порівняно з тими, що діяли раніше.

В умовах же стабільності незавершеного виробництва, при невеликій тривалості технологічного процесу, у цілях спрощення розрахунків усі суми змін норм слід відносити повністю на товарний випуск. Те саме стосується галузей, в яких замість нормативних застосовують планові калькуляції.

Відхилення від норм за виробами, що мають товарний випуск, повністю відносять на товарну продукцію. При цьому незавершене виробництво оцінюють за нормативною або плановою собівартістю за відповідними статтями витрат.

Якщо зміни норм торкаються невеликої кількість напівфабрикатів і деталей, переоцінку можна здійснювати прямим рахунком за даними інвентаризації або оперативного обліку (кількість залишків у незавершеному виробництві множать на різницю в нормах). При великому числі змін норм і багатономенклатурності заділів її здійснюють за допомогою коефіцієнтів (індексів). Такі індекси визначають у Відомості переоцінки незавершеного виробництва до рівня змінених норм.

Цю відомість розрахунку різниці від зміни норм за незавершеним виробництвом складають на основі зіставлення нормативної собівартості виробів на перше число попереднього місяця і перше число звітного місяця за тими калькуляційними статтями витрат, норми за якими було змінено.

Переоцінку здійснюють на підставі даних інвентаризації або балансів руху деталей.

Відомість переоцінки використовують у тих випадках, коли є велика кількість змін і визначати суму методом прямого рахунка (тобто шляхом множення різниці між старою і новою нормою на кількість деталей, що перебувають у незавершеному виробництві, за якими змінено нормативи витрат) нераціонально.

Індекс змін обчислюють як відношення новозапроваджених норм до тих, що діяли раніше. На підставі цих індексів обчислюють величину різниці від змін норм.

Витрати на одиницю продукції за нормами до і після зміни проставляють з нормативної калькуляції на виріб і відомості обліку змін норм матеріальних і трудових витрат.

При перерахунку незавершеного виробництва зміни норм виділяють у Відомості зведеного обліку витрат на виробництво. При цьому в розділі «Перерахунок незавершеного виробництва» графи «за поточними нормами» і «за змінами норм» запов-нюють на основі розрахунку сум різниць від змін норм. У разі їх зниження суми різниць у графі «за поточними нормами» записують зі знаком мінус, а у графі «за змінами норм» — зі знаком плюс. При підвищенні норм ці записи роблять зі зворотними знаками.

Відхилення від норм і суми змін норм, що відносяться до групи однорідних виробів, розподіляють між окремими виробами цієї групи:

— за заробітною платою — пропорційно нормативній заробітній платі;

— за матеріальними витратами — пропорційно нормативним витратам матеріальних цінностей.

Це все, що ми хотіли розповісти вам про облік на виробничих підприємствах. Сподіваємося, наші матеріали принесуть вам користь!