Щодо наслідків безпідставного застосування податкової соціальної пільги

Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України <…>, в межах своєї компетенції та згідно з нормами чинного законодавства повідомляє наступне.

З 1 січня 2011 року порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі — ПКУ), яким встановлено (п.п. 169.2.1 п. 169.2 ст. 169), що податкова соціальна пільга застосовується до нарахованого платнику податку місячного доходу у вигляді заробітної плати (п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Кодексу) тільки за одним місцем його нарахування (виплати).

Відповідно до п.п. 169.2.4 п. 169.2 ст. 169 розд. IV ПКУ, якщо платник податку порушує норми п. 169.2 ст. 169 ПКУ, внаслідок чого, зокрема, податкова соціальна пільга застосовується також під час отримання інших доходів протягом будь-якого звітного податкового місяця або за кількома місцями отримання доходів, такий платник податку втрачає право на отримання податкової соціальної пільги за всіма місцями отримання доходу починаючи з місяця, в якому мало місце таке порушення, та закінчуючи місяцем, в якому право на застосування податкової соціальної пільги відновлюється. Платник податку може відновити право на застосування податкової соціальної пільги, якщо він подасть заяву про відмову від такої пільги всім роботодавцям із зазначенням місяця, коли відбулося таке порушення, на підставі чого кожний роботодавець нараховує і утримує відповідну суму недоплати податку та штраф у розмірі 100 відсотків суми цієї недоплати за рахунок найближчої виплати доходу такому платнику податку, а у разі, коли сума виплати недостатня, — за рахунок наступних виплат. Якщо сума недоплати та/або штрафу не були утримані податковим агентом за рахунок доходу платника податку, то такі суми включаються до річної податкової декларації такого платника податку. При цьому право на застосування податкової соціальної пільги відновлюється з податкового місяця, що настає за місяцем, в якому сума такої недоплати та штраф повністю погашаються.

Водночас статтею 128 Кодексу законів про працю від 10.12.1971 р. (далі — КЗпП) встановлено обмеження щодо розміру відрахувань із заробітної плати. Так, відповідно до абз. 1 цієї статті при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати двадцяти процентів, а у випадках, окремо передбачених законодавством України, п’ятдесяти процентів заробітної плати, яка належить до виплати працівникові.

При відрахуванні із заробітної плати за кількома виконавчими документами за працівником у будь-якому разі повинно бути збережено п’ятдесят процентів заробітку.

Обмеження, встановлені частинами першою і другою цієї статті, не поширюються на відрахування із заробітної плати при відбуванні виправних робіт і при стягненні аліментів на неповнолітніх дітей. У цих випадках розмір відрахувань із заробітної плати не може перевищувати сімдесяти відсотків.

Таким чином, при застосуванні платником податку (роботодавцем) вимог п.п. 169.2.4 п. 169.2 ст. 169 Кодексу такий роботодавець має дотримуватись норм ст. 128 КЗпП.

<…>

Заступник Голови А. Ігнатов

Перш за все нагадаємо, що податкова соціальна пільга (далі — ПСП) може застосовуватися до заробітної плати платника податку тільки за одним місцем роботи при виконанні певних умов, тобто не допускається застосування ПСП за двома та більше місцями роботи. Вибір місця застосування ПСП платник податку здійснює самостійно шляхом подання заяви про самостійне обрання місця застосування ПСП (далі — заява про застосування ПСП).

Згідно з п.п. 169.2.3 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) ПСП не може застосовуватися до заробітної плати, яку платник податку отримує протягом звітного податкового місяця одночасно з доходами у вигляді стипендії, грошового чи майнового (речового) забезпечення учнів, студентів, аспірантів, ординаторів, ад’юнктів, військовослужбовців, що виплачуються з бюджету.

Однак несумлінний працівник може подати роботодавцю заяву про застосування ПСП, не повідомивши, що вже користується пільгою за іншим місцем роботи, або ж не повідомивши, наприклад, про те, що є студентом та отримує стипендію з бюджету. Перевірка таких даних не є обов’язком роботодавця, тому він застосовуватиме ПСП до зарплати працівника на підставі його заяви при виконанні інших умов.

За порушення порядку застосування ПСП відповідальність несе платник податку. Контроль за додержанням вимог ПКУ щодо порядку застосування ПСП, які не може проконтролювати роботодавець, здійснюють податківці. Порушення фізичними особами порядку застосування ПСП вони виявляють на підставі даних Податкового розрахунку за формою № 1ДФ або документальних перевірок.

Відповідно до Порядку інформування роботодавців платника податку про наявність порушень застосування податкової соціальної пільги, позбавлення платника податку або про відновлення його права на податкову соціальну пільгу та форми Повідомлення про наявність зазначених порушень, затверджених наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. № 1023 (далі — Порядок № 1023), органи ДПС про наявність порушень застосування ПСП, позбавлення платника податку або про відновлення його права на ПСП інформують безпосередньо роботодавців.

Порядок відновлення права на ПСП установлено абзацом другим п.п. 169.2.4 ПКУ. Щоб працівник знову зміг претендувати на застосування ПСП до його заробітної плати, він має подати заяву про відмову від ПСП у довільній формі всім роботодавцям із зазначенням місяця, коли відбулося порушення вимог ст. 169 ПКУ.

На підставі поданої працівником заяви про відмову від застосування ПСП кожен роботодавець має нарахувати та утримати відповідну суму недоїмки, що виникла внаслідок незаконного застосування ПСП, і штраф у розмірі 100 % суми такої недоїмки. Недоплата з податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) розраховується починаючи з місяця, в якому відбулося порушення, і до місяця припинення застосування ПСП.

Згідно з роз’ясненнями ДПСУ, наведеними в листі, що коментується, при виконанні вимоги абзацу другого п.п. 169.2.4 ПКУ необхідно дотримуватись норм ст. 128 Кодексу законів про працю України, де встановлюються обмеження розмірів відрахувань із заробітної плати: при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20 %, а у випадках, окремо передбачених законодавством України, — 50 % заробітної плати, що підлягає виплаті працівнику. На нашу думку, обмеження розміру відрахувань при утриманні недоплати ПДФО і штрафу становить 20 %, оскільки ПКУ не передбачено, що в цій ситуації розмір утримань може дорівнювати 50 %. Якщо працівник хоче прискорити процес відновлення права на ПСП, він може вказати в заяві, що не заперечує проти утримання з його доходу за один місяць (або декілька місяців, якщо зарплати за один місяць недостатньо) усієї суми недоїмки та штрафу.

Якщо суму недоплати та штрафу не було утримано податковим агентом за рахунок доходу платника податку, то платник податку має відобразити такі суми в річній податковій декларації, що подається до 1 травня року, наступного за звітним. Зауважимо, що наявність недоплати з ПДФО в зазначеній ситуації не може стати підставою для звільнення працівника, наприклад за власним бажанням. Якщо працівник, який порушив порядок застосування ПСП, звільнився в поточному році і при цьому з нього не було повністю утримано суму недоплати і штрафу, таку суму він зобов’язаний сплатити за підсумками декларації за цей рік.

Відповідно до п.п. 169.2.4 ПКУ право на застосування ПСП відновлюється з податкового місяця, наступного за місяцем, в якому сума недоїмки та штрафу повністю погашаються. Якщо ПСП незаконно застосовувалася за двома чи декількома місцями роботи, природно, що необхідно повністю погасити суми недоплати з ПДФО і штрафу в розмірі 100 % недоплати за всіма місцями роботи.

Починаючи з місяця, наступного за місяцем повного погашення недоплати і штрафу, працівник може подавати одному роботодавцю заяву про застосування ПСП. Однак роботодавець, у свою чергу, не може розпочати застосовувати ПСП до зарплати працівника-порушника тільки на підставі його заяви.

У Порядку № 1023 зазначено, що повідомляти роботодавців про відновлення права працівника на застосування ПСП будуть податкові органи. Водночас форма повідомлення передбачає, що орган ДПС повідомить роботодавця про це тільки в разі подання платником податку — порушником річної декларації, на підставі якої було повністю погашено суму недоплати і штрафу. А якщо працівник, якому ПСП застосовувалася за двома місцями роботи, не подавав річну декларацію, то як роботодавець, наприклад, за основним місцем роботи, котрий повністю утримав суму недоплати і штрафу, дізнається, чи утримано такі суми з доходу працівника за сумісництвом? Достовірну інформацію з цього питання може надати лише податковий орган. У зв’язку з цим роботодавцю рекомендуємо відправити до органу ДПС письмовий запит з проханням надати таку інформацію. Тільки після отримання підтвердження органу ДПС про відновлення права працівника на ПСП роботодавець може застосовувати пільгу до його зарплати.

Тетяна РУДА, головний редактор
(e-mail: t.rudaya@id.factor.ua)