Податок з доходів при внеску майна до статутного фонду підприємства
ЗАПИТАННЯ. Фізична особа вносить до статутного фонду підприємства майно. Згідно з листом ДПАУ від 13.02.2008 р. № 2251/Б/17-0714 таке підприємство є податковим агентом відносно вартості такого майна, оскільки замість того фізична особа набуває корпоративних прав. Яким чином здійснюватиметься справляння податку з доходів фізичних осіб (далі — ПДФО)? З чого буде утримано ПДФО, якщо виплат у грошовій або натуральній формі немає?
Який звичайний механізм сплати ПДФО у випадках, коли дохід виплачується в негрошовій формі? Наприклад, якщо отримано подарунок або спадщину, а сума ПДФО не може бути сплачена (одержувач не працює або дитина)?
ВІДПОВІДЬ. Перша частина нашого запитання пов’язана з фіскальним листом ДПАУ від 13.02.2008 р. № 2251/Б/17-0714, що з’явився цього року, у якому йдеться про обкладення податком з доходів фізичної особи, яка внесла нерухоме майно до статутного фонду підприємства.
Дійсно, і раніше виникало запитання про те, чи необхідно було розглядати операцію щодо внеску майна фізособою до статутного фонду підприємства як продаж такого майна і відповідно сплачувати податок з доходів.
До сьогодні ДПАУ дотримувалася ліберальної позиції, про що можна було судити, наприклад, з тексту листа ДПАУ від 24.01.2007 р. № 666/6/16-1515-26.
Проте з появою згаданого
листа ДПАУ від 13.02.2008 р. № 2251/Б/17-0714 ситуація змінилася, в усякому разі щодо нерухомого майна. Податківці наполягають на тому, що в разі внесення фізособою нерухомості до статутного фонду юрособи виникає дохід від продажу такої нерухомості. Як обґрунтування наводяться такі аргументи.Відповідно до
пункту 1.21 статті 1 Закону про податок з доходів документ 1 терміни, не визначені цим Законом, уживаються в значеннях, визначених законами з питань оподаткування або іншими законами, які не суперечать таким. А згідно з підпунктом 8.4.11 пункту 8.4 статті 8 Закону про податок на прибуток документ 2 господарські операції з унесення основних фондів (нерухомості) до статутного фонду юридичної особи прирівнюються до придбання ним основних фондів. Водночас особа, яка інвестує майно, формально виступає продавцем.Отже, інвестування фізичною особою до статутного фонду господарського товариства нерухомого майна, що належить йому на праві власності (у тому числі земельної ділянки), є відчуженням такого майна.
Крім того, навіть якщо врахувати, що фактично така операція є обміном майна на корпоративні права, автори
листа відсилають до статей 715 і 716 ЦКУ документ 3, згідно з якими кожна зі сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.Контраргументи до зроблених висновків ДПАУ,
звичайно ж, знайти можна. По-перше, корпоративні права — це інвестиційний актив, операції з якими регулюються спеціальним пунктом 9.6 статті 9 Закону про податок з доходів. Унесення майна до статутного фонду — це всього лише придбання інвестиційного активу, а в дохід фізичної особи потрапляє інвестиційний прибуток, тобто позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу інвестиційного активу, і витратами на його придбання. А по-друге, допустимість використання термінів з інших податкових законів ще не означає запозичення правил оподаткування.Проте відстоювати таку думку можуть лише сміливі платники податків. Також зазначимо: поки що варіант з продажем майна при внесенні до статутного фонду «рекомендовано» тільки для нерухомого майна.
Отже, тим, хто не захоче зайвого клопоту, потрібно буде виконати вимоги податківців. У своєму
листі ДПАУ говорить про те, що оподаткування доходів, отриманих від продажу (обміну) нерухомого майна, регламентується статтею 11 Закону про податок з доходів (докладніше див. «ВД», 2008, № 5, с. 29).При цьому податковим агентом у такій операції виступить не нотаріус, як це передбачено
статтею 11 Закону про податок з доходів, а підприємство, яке в обмін на внесене до його статутного фонду нерухоме майно надає фізичній особі корпоративні права.Тут власне і виникає запитання, як утримувати податок, адже фактично покупець не отримує грошові кошти, з яких можна було б утримати податок.
При цьому ні в
листі ДПАУ, ні в статті 11 Закону про податок доходів не йдеться про механізм справляння податку при «нематеріальній» винагороді, крім міни на інший об’єкт нерухомості, якого в нашій ситуації немає.На наш погляд, у цьому разі сума податку з доходів має бути перерахована або внесена до каси підприємства фізичною особою (засновником), а потім перерахована до бюджету податковим агентом.
Разом з тим може виникнути і питання про застосування «натурального» коефіцієнта, який перетворить чистий дохід у нарахований і використовується для визначення доходу у випадку з негрошовими виплатами. На нашу думку, в ситуації з корпоративними правами він застосовуватися не повинен, оскільки призначений для нарахованих доходів (
пункт 3.4 статті 3 Закону про податок з доходів) і при наданні додаткових благ у формі, відмінній від грошової (пункт 4.29 статті 4 Закону про податок з доходів). У нашій ситуації була купівля-продаж (обмін на корпоративні права), а не одностороннє нарахування чи надання доходу «з нуля». Крім того, відомий лист ДПАУ відсилає виключно до правил статті 11 Закону про податок з доходів.Тепер що стосується оподаткування подарунків і спадщини (друга частина нашого питання)
. Так, порядок оподаткування отриманої фізичною особою спадщини встановлено статтею 13 Закону про податок з доходів. Ставка податку для спадкоємця залежить від ступеня споріднення зі спадкодавцем, причому для членів сім’ї першого ступеня споріднення — це нульова ставка. Щодо окремих видів майна ця ставка діє і для інвалідів I групи, дітей-сиріт або дітей, позбавлених батьківського піклування.Податок з доходів сплачується безпосередньо спадкоємцями.
Що стосується ситуації, коли особа зобов’язана сплатити податок, отримавши майно, але не може цього зробити з поважної причини, зокрема через брак коштів, то про це у
статті 13 Закону про податок з доходів не йдеться.Проте в
листі ДПАУ від 22.02.2008 р. № 2509/н/17-0714 № 3438/7/17-0717 зазначено, що податкові органи не мають законодавчих підстав для звільнення платників від сплати податку з будь-яких отриманих ними доходів.Разом з тим
підпунктом 14.4.4 пункту 14.4 статті 14 Закону України № 2181 документ 4 установлено, що будь-який платник податків має право вимагати розстрочення або відстрочення його податкових зобов’язань, а орган, уповноважений приймати рішення щодо таких розстрочень, відстрочень, зобов’язаний задовольнити таку вимогу в разі, коли підстави, надані платником податків як обґрунтування такого розстрочення, відстрочення, є тотожними підставам, наданим іншим платникам податків, щодо податкових зобов’язань яких були прийняті відповідні рішення.Порядок оподаткування
подарунків, отриманих фізособами, установлено статтею 14 Закону про податок з доходів, яка відсилає нас до статті 13 Закону про податок з доходів. Виняток становлять випадки, коли йдеться про подарунки від одного члена сім’ї іншому, у цьому разі керуватися потрібно пунктом 14.2 статті 14 Закону про податок з доходів (такі подарунки не обкладаються податком з доходів).Проте подарунки, на відміну від спадщини, можуть бути отримані не тільки від фізичних, а й юридичних осіб. У такому разі правила
статті 14, 13 Закону про податок з доходів, на думку ДПАУ, не застосовуються. Такий висновок, у тому числі й стосовно нерухомого майна, можна зробити з листа ДПАУ від 22.02.2008 р. № 2509/н/17-0714, № 3438/7/17-0717. Так, оподаткування подарунків у вигляді нерухомого майна, отриманих платником податку від осіб, визначених податковими агентами (як роботодавців, так і інших осіб), здійснюється на підставі підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4 Закону за ставкою, встановленою пунктом 7.1 статті 7 Закону про податок доходів (15 %).При наданні подарунків (у натуральній формі) об’єкт оподаткування визначається за правилами, зазначеними в
пункті 3.4 Закону про податок з доходів, а саме: як добуток вартості подарунка і «натурального» коефіцієнта (1,176471). При цьому вартість подарунка визначається виходячи зі звичайної ціни (ціни придбання без ПДВ), збільшеної на суму ПДВ, якщо роботодавець є платником ПДВ, акцизного збору, якщо в подарунок надається підакцизний товар.Розшифровка нормативних посилань (документ)
1
Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 р. № 889-IV.2
Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.3
Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.4
Закон України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-III.5
Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.
