Рекламуємося у ЗМІ, роздаємо листівки. А що в обліку?
Створення та розміщення реклами — діло маркетологів, а от, оплата їх послуг та ідей — обов'язок рекламодавців, які просувають свої товари та послуги.
При цьому підприємець-рекламодавець суми, витрачені на рекламні заходи, має відобразити у своєму обліку. Про податкові нюанси розміщення реклами в друкованих ЗМІ, виготовлення та розповсюдження листівок, буклетів тощо ми розповімо у статті.
Оксана ПІРОЖЕНКО, консультант газети «Власне Діло»
Документи статті
Декрет № 56-93
— Декрет КМУ «Про місцеві податки та збори» від 20.05.93 р. № 56-93.Закон про рекламу
— Закон України «Про рекламу» у редакції Закону України від 11.07.2003 р. № 1121-IV.Закон про друковані ЗМІ
— Закон України «Про друковані засоби масової інформації (пресу) в Україні» від 16.11.92 р. № 2782-XII.Закон про податок на прибуток
— Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.Закон про ПДВ
— Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.Положення про порядок обчислення та сплати податку з реклами
— Положення про порядок обчислення та сплати податку з реклами в місті Харкові від 20.09.93 р.
Що вважати рекламою
Основний документ, що регулює правові відносини у сфері створення, розповсюдження та отримання реклами, —
Закон про рекламу. Згідно зі статтею 1 цього Закону під рекламою розуміється інформація про особу або товар, розповсюджена в будь-якій формі та будь-яким способом і призначена сформувати або підтримати поінформованість споживачів реклами та їх інтерес щодо таких осіб або товару. При цьому:— товар — будь-який предмет господарського обороту, у тому числі продукція, роботи, послуги, цінні папери, об'єкти права інтелектуальної власності;
— особа — фізична особа, у тому числі суб'єкт підприємницької діяльності, юридична особа будь- якої форми власності, представництво нерезидента в Україні.
Суб'єктами рекламної діяльності є
(стаття 1 Закону про рекламу):—
рекламодавець — особа, яка є замовником реклами для її виробництва та (або) розповсюдження;—
виробник реклами — особа, яка повністю або частково здійснює виробництво реклами;—
розповсюджувач реклами — особа, яка здійснює розповсюдження реклами;—
споживач реклами — невизначене коло осіб, на яких спрямовано рекламу.Законодавство висуває низку вимог та обмежень при проведенні рекламних заходів, яких мають дотримуватися рекламодавці (докладніше див. «ВД», 2008, № 8, с. 29).
Реклама у ЗМІ
Для розміщення реклами у друкованому виданні підприємець може скористатися послугами рекламного агентства чи самостійно звернутися до газети, журналу тощо.
Податок з реклами
Розміщення реклами у ЗМІ нерозривно пов'язане зі сплатою
податку з реклами, причому стосується це й підприємців на загальній системі та єдиноподатників.Порядок справляння податку з реклами регулюється
Декретом № 56-93 і положеннями місцевих органів виконавчої влади.Статтею 11 Декрету № 56-93
платниками податку з реклами визначено юридичних осіб та громадян (без конкретизації, ким вони виступають) у відносинах із надання послуг з установки та розміщення реклами. По суті, таких платників коректніше розглядати як джерело сплати податку з реклами. З них він справляється для подальшого перерахування до бюджету іншою особою. Обов'язок щодо утримання та перерахування податку з реклами до бюджету покладено на особу, яка надає послуги з установки та розміщення реклами.Так, відповідно до
статті 11 Декрету № 56-93 об'єктом оподаткування є вартість послуг з установки та розміщення реклами. Податок з реклами сплачується під час оплати вартості послуг з установки та розміщення реклами.Цей податок сплачується
з усіх видів оголошень і повідомлень, що передають інформацію для комерційних цілей за допомогою засобів масової інформації, преси, телебачення, афіш, плакатів, рекламних щитів, інших технічних засобів, майна та одягу; на вулицях, магістралях, площах, будинках, транспорті та в інших місцях.Уявімо собі процес створення реклами. Так, замовник (рекламодавець) має намір прорекламувати свою діяльність або свої товари. Із цією метою для виготовлення та розміщення реклами він звертається до рекламного агентства чи безпосередньо до того, хто її розмістить.
Таким чином, у створенні реклами може бути задіяно підприємця-замовника та інших суб'єктів господарювання, які надають йому відповідні послуги.
Особа, яка надає послуги з розміщення реклами, уключає до рахунка за свої послуги податок з реклами, тим самим фактично справляє цей податок із замовника таких послуг (із платника податку з реклами). Потім отриманий податок така особа перераховує до бюджету в установлений термін.
Отже, замовник послуг як платник податку з реклами тільки сплачує свої гроші виконавцю таких послуг, виконавець декларує ці кошти та перераховує їх до бюджету.
Граничний
розмір податку становить 0,1 % від вартості послуг з розміщення одноразової реклами та 0,5 % від вартості послуг з розміщення реклами на тривалий час.Об'єкт оподаткування, установлений
Декретом № 56-93, не може змінюватися положеннями місцевих органів виконавчої влади, хоча ця вимога часто порушується.Так, місцевими органами влади, незважаючи на те що в
Декреті № 56-93 об'єктом оподаткування зазначено вартість послуг з установки та розміщення реклами, часто встановлюється вимога про сплату податку з реклами з вартості послуг з виготовлення реклами (дизайн, верстка).Зауважимо, що
Закон про рекламу при визначенні суб'єктів рекламної діяльності поділяє поняття виробників та її розповсюджувачів.Зазвичай, наприклад, рекламне агентство може виступати і як виробник, і як розповсюджувач рекламного продукту одночасно. Однак це зовсім не означає, що обкладенню податком з реклами підлягає вся сума наданих послуг.
Зокрема, про це йдеться в
листі ДПА в м. Києві від 25.07.2005 р. № 693/10/15-508 і підкреслюється, що вимогу щодо нарахування податку при самостійному виготовленні та розповсюдженні реклами, а також із вартості виготовлення реклами чинним законодавством не передбачено.У зв'язку з цим у документах має бути
чітко розмежовано надані послуги окремо щодо виробництва та розповсюдження реклами. Якщо ж такого поділу немає, то податок з реклами обчислюється з усієї суми наданих послуг з виготовлення та розповсюдження реклами.Наприклад, у разі розміщення рекламного блоку в газеті, коли вартість його виготовлення окремо не виділено, об'єктом обкладення податком з реклами є вся сума за договором.
Якщо послуги з установки та розміщення реклами надаються безоплатно, то об'єкта оподаткування в цьому випадку немає.
Звертаємо увагу, що деякі органи місцевого самоврядування у відповідних регіональних положеннях про податок з реклами дещо інакше визначають базу для обчислення цього податку, уключаючи до неї і вартість послуг з виготовлення реклами.
Тому якщо місцеве положення вимагає сплати податку з вартості послуг з виготовлення реклами, то відстоювати свої інтереси підприємець може тільки в судовому порядку.Так, у чинному
Положенні про обчислення та сплату податку з реклами в м. Харкові зазначається, що об'єктом оподаткування є вартість послуг, які оплачуються за виготовлення та розміщення реклами.Додамо, що
базою для нарахування податку з реклами є договірна (контрактна) вартість робіт, послуг з установки та розміщення рекламного продукту, без урахування сум ПДВ.Підприємцям — платникам ПДВ варто звернути увагу на те, що в податковій накладній сума податку з реклами окремо не зазначається. До того ж у самій формі податкової накладної не передбачено рядок для відображення даних про платежі та збори, що включаються не до бази обкладення ПДВ. Дані графи 11 розділу VII податкової накладної не відповідатимуть фактично отриманій сумі оплати за послуги з розміщення реклами.
У цьому випадку можна порекомендувати відображати податок з реклами у графі 11 розділу III податкової накладної, дописавши «податок з реклами» у рядку після слів «поворотна тара». У цьому випадку загальна сума з ПДВ до оплати (графи 11 розділу VII) відповідатиме фактично отриманій сумі оплати за послуги з розміщення реклами.
Податок з реклами може включатися до складу витрат підприємця
(підпункт 5.2.5 статті 5 Закону про податок на прибуток).
Витрати підприємця на загальній системі
Як відомо, підприємці на загальній системі, які ведуть облік документально підтверджених витрат, користуються переліком
статті 5 Закону про податок на прибуток.Витрати на рекламні заходи з позиції
Закону про податок на прибуток є витратами подвійного призначення, тобто їх може бути включено до витрат, якщо дотримано певних умов, при цьому обов'язковою є наявність зв'язку з господарською діяльністю.Як випливає з
підпункту 5.4.4 статті 5 Закону про податок прибуток, витрати на проведення передпродажних і рекламних заходів поділяються на:—
нелімітовані, що включаються до складу витрат у повному обсязі;—
лімітовані, що включаються до витрат у розмірі, що не перевищує 2 % оподатковуваного прибутку минулого звітного (податкового) року. До лімітованих витрат належать витрати на організацію прийомів, презентацій і свят, придбання та розповсюдження подарунків, уключаючи безоплатну роздачу зразків товарів або безоплатне надання послуг (виконання робіт), з рекламною метою.Таким чином,
при підтвердженні зв'язку з господарською діяльністю витрати на рекламу у ЗМІ підприємець може віднести на витрати в повній сумі.Тепер про те, на який момент відображати ці витрати.
Якщо дотримуватися принципу відповідності доходів і витрат, то підприємець на загальній системі витрати відображає в той момент, коли буде отримано дохід, з яким ці витрати безпосередньо пов'язані. Отже, витрати відображаються одночасно з відображенням у
Книзі ф. № 10 доходу довідка 1, з яким вони пов’язані. Поки дохід не буде отримано, витрати ніби то «зависають» (у розрахунку чистого доходу не враховуються).Таким чином, логічно виглядає такий варіант:
підприємець відображає витрати на рекламу у ЗМІ в тому звітному періоді, в якому буде отримано перший дохід (виручка) від реалізації рекламованого товару, послуги тощо.Припустимо, підприємець дав рекламу у ЗМІ на початку IV кварталу, і вже в цьому кварталі почалася реалізація рекламованої продукції та надійшла відповідна виручка. Рекламні витрати підприємець зможе відобразити в податковому обліку вже в IV кварталі. Якби реалізація почала здійснюватися тільки з наступного кварталу, то в цьому разі рекламні витрати може бути відображено тільки за підсумками I кварталу наступного року. Якщо рекламується не новий товар, а той, що зазвичай перебуває у продажу, то витрати на рекламу можна віднести вже до складу витрат поточного звітного періоду (того, в якому було дано рекламу у ЗМІ), звичайно за умови, що в цьому звітному періоді було отримано доходи (виручку) від продажу рекламованих товарів.
Додамо, що
підприємець — платник ПДВ матиме право на податковий кредит з ПДВ виходячи з вартості послуг за рекламу, якщо йому буде видано податкову накладну чи інший передбачений для підтвердження суми вхідного ПДВ документ.
Виготовлення та роздача рекламних матеріалів (листівки, буклети)
У цьому випадку говоритимемо про поліграфічний рекламний продукт,
який, крім рекламної, жодної іншої функції не виконує: рекламні плакати, листівки, прайс-листи, рекламні проспекти, брошури, каталоги, буклети тощо. Це рекламні матеріали, які отримувач зможе використовувати тільки як джерело отримання інформації про товар, роботу, послугу.
Податок з реклами
Вище ми звертали увагу, на такий нюанс: відповідно до
Декрету № 56-93 об'єктом для обчислення податку з реклами є вартість послуг з установлення та розміщення реклами. Таким чином, одне тільки виробництво (виготовлення) реклами податком з реклами обкладатися не повинне.Таким чином,
друкарня, що друкуватиме підприємцю листівки, не повинна нараховувати податок з реклами. Отже, на вартість замовлення з виготовлення певного тиражу рекламних листівок, отриманого друкарнею від підприємця, податок з реклами нараховуватися не повинен. Однак, як зазначалося вище, щодо питання сплати податку з реклами з вартості виготовлення рекламної продукції слід керуватися також вимогами, установленими місцевими органами влади.Що стосується
розповсюдження власних листівок, тут ситуація така. Досить часто органи місцевого самоврядування вимагають сплачувати податок з реклами й у випадках самореклами. ДПАУ стосовно цього питання також вважає, що при саморекламі сплачувати податок необхідно. Про це свідчать роз'яснення, наведені в листі ДПАУ від 23.02.2001 р. № 91/4/18-1114.При цьому база для нарахування податку з реклами встановлюється виходячи з:
1) тарифів на платні послуги за розміщення реклами, затверджених для розрахунків зі сторонніми замовниками;
2) собівартості рекламної продукції (робіт, послуг), якщо суб'єкт підприємницької діяльності не надає рекламні послуги стороннім замовникам і, отже, не має тарифів на такі платні послуги.
Ми з такою точкою зору
не згодні. На наш погляд, об'єкт оподаткування виникне тільки в тому випадку, якщо підприємець звернеться до послуг сторонніх осіб (наприклад, рекламного агентства) з приводу розповсюдження листівок, буклетів тощо. При цьому податок буде сплачено у вартості таких послуг, а особою, відповідальною за перерахування податку до бюджету і подання звіту, буде особа, яка розповсюджує рекламу (наприклад, рекламне агентство).Якщо ж рекламний матеріал роздаватиметься потенційним клієнтам самотужки, то підстав для нарахування податку з реклами немає. Урешті-решт, можна скористатися практикою розміщення листівок у доступному місці, маючи на увазі, що покупці (клієнти) самостійно їх беруть для ознайомлення без участі підприємця.
Як підтвердження цієї позиції можна навести такий аргумент.
Декретом № 56-93 передбачено сплату податку з реклами тільки під час оплати послуг за встановлення та розміщення реклами, а об'єктом обкладення податком з реклами є саме вартість послуг за встановлення та розміщення реклами. Отже, для виникнення об'єкта обкладення податком з реклами необхідна наявність двох сторін:— тієї , що надає послуги з установлення та розміщення реклами;
— тієї, що отримує та оплачує такі послуги.
У разі самореклами
оплата послуг за встановлення та розміщення реклами ніколи не настане, оскільки неможливо надати послуги самому собі.
Доходи та витрати
Оскільки підприємець роздає рекламні матеріали безоплатно, то
сума доходу від роздачі рекламних матеріалів у підприємця дорівнюватиме нулю.Тепер про
витрати, пов'язані з роздачею рекламних матеріалів.Ми вже зазначали, що фізична особа — підприємець, яка формує витрати згідно з переліком
статті 5 Закону про податок на прибуток, у випадку з рекламними заходами орієнтується на підпункт 5.4.4 цього Закону. Такі витрати можуть бути нелімітовані, що включаються до складу витрат у повному обсязі, та лімітовані.Витрати, пов'язані з розповсюдженням рекламних матеріалів, тобто тих рекламних матеріалів, які для отримувача виконують тільки інформаційну функцію, належать до нелімітованих. Отже,
підприємець усі затрати, пов'язані з розповсюдженням рекламної друкованої продукції, у тому числі й затрати на її придбання та виготовлення, може відносити до складу своїх витрат (ураховувати їх при обчисленні чистого доходу). Але все це за умови, що реклама товарів (робіт, послуг) пов'язана з господарською діяльністю підприємця, тобто операції з рекламованими товарами або послугами — предмет його діяльності.Принцип відображення цих витрат з урахуванням відповідності доходів і витрат такий самий, як і для рекламних оголошень у ЗМІ, описаний вище.
Нагадаємо, що
затрати на проведення рекламних заходів підприємець може віднести на витрати тільки в тому разі, якщо він матиме документальне підтвердження зв'язку витрат на проведення рекламних заходів з господарською діяльністю.Для того щоб без проблем обґрунтувати правомірність віднесення до складу витрат, що беруть участь в обчисленні чистого доходу, затрат на проведення рекламних заходів, підприємцю потрібно діяти так:
при підготовці рекламної кампанії в довільній формі скласти документи щодо майбутніх рекламних заходів. Наприклад, затвердити план проведення рекламних заходів, скласти приблизний бюджет рекламної акції, визначити напрямки та способи проведення таких заходів. Усе це варто зафіксувати письмово (у довільній формі) із зазначенням періоду, коли проводитимуться рекламні заходи. Згодом ці документи буде підкріплено рахунками від фірм, що виготовляють рекламні матеріали (проспекти, календарі), та іншими підтверджуючими документами.
ПДВ для підприємця — платника ПДВ
Вартість послуг з виготовлення реклами або вартість майбутніх носіїв реклами, що придбаваються підприємцем, може включати ПДВ.
У такому разі підприємці — платники ПДВ мають право на податковий кредит з ПДВ (якщо їм видано документи, що є підставою для його нарахування). Хоча не виключено, що податківці проти цього заперечуватимуть, оскільки роздача рекламних матеріалів не є операцією, що обкладається ПДВ (про це нижче), хоча і належить до господарської діяльності.Разом з тим сам підприємець при розповсюдженні рекламних матеріалів не повинен нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ.
Операція з роздачі рекламних матеріалів (листівок, календарів, каталогів, прайс-листів) не є об'єктом обкладення ПДВ. Пояснюється це тим, що роздача таких рекламних матеріалів, по суті, не підпадає під поняття поставки товарів (робіт, послуг) згідно із Законом про ПДВ (ці рекламні матеріали не мають споживчої вартості, їх не можна використовувати інакше, як носій інформації) (лист ДПАУ від 13.06.2006 р. № 6421/6/16-1515-26).
Податок з доходів
Зважаючи на те, що рекламні матеріали (листівки, прайс-листи, рекламні проспекти, брошури, каталоги, буклети тощо) не мають споживчої вартості, а також, що рекламні матеріали роздаються неперсоніфіковано, говорити про податок з доходів у цьому випадку немає рації. Адже отримуючи таку рекламну продукцію, споживач реклами жодного доходу, по суті, не отримує. Отже,
податок з доходів при роздачі рекламних матеріалів не повинен справлятися.
Висновки
Розміщуючи рекламне оголошення у друкованих ЗМІ, підприємець стає платником податку з реклами.
Об'єктом оподаткування є вартість послуг з установки та розміщення реклами. Податок з реклами сплачується під час оплати вартості послуг з установки та розміщення реклами. Водночас деякі органи місцевого самоврядування у своїх регіональних положеннях про податок з реклами дещо інакше визначають базу для обчислення цього податку, уключаючи до неї і вартість послуг з виготовлення реклами.
Обов'язок щодо справляння та перерахування податку з реклами до бюджету покладено на особу, яка надає послуги з установки та розміщення реклами. Отже, замовник послуг як платник податку з реклами тільки сплачує свої гроші виконавцю таких послуг, виконавець декларує ці кошти та перераховує їх до бюджету.
Витрати на рекламні заходи та оголошення у ЗМІ, виготовлення буклетів і листівок може бути включено до витрат підприємця при підтвердженні їх зв'язку з господарською діяльністю.
Для віднесення до складу витрат сум затрат на проведення рекламних заходів підприємцю слід скласти в довільній формі документи, що обґрунтовують майбутні рекламні заходи.
Податкові зобов'язання з ПДВ при безоплатній роздачі буклетів і листівок не нараховуються.
Довідкова інформація
1 У принципі витрати в Книзі ф. № 10 підприємець може відображати в момент їх здійснення, але при обчисленні чистого доходу підприємець такі витрати все одно зможе врахувати тільки при отриманні доходу (у грошовій або натуральній формі), з яким ці витрати пов’язані.
