Чи зобов’язаний підприємець сплачувати ПДВ, якщо він продає автомобіль як фізична особа
Ситуація. Підприємець працює на загальній системі оподаткування та є платником ПДВ. Кілька років тому він придбав автобус (оформив усі документи на себе як на громадянина, тому податковий кредит з ПДВ під час купівлі автобуса не відображався).
Надалі автобус використовувався в підприємницькій діяльності фізичної особи, а потім був проданий. Продаж підприємець оформив як фізична особа — громадянин (не згадуючи у правочині свій підприємницький статус). Однак податківці наполягають на тому, що у зв’язку з продажем автобуса потрібно сплатити до бюджету податкове зобов’язання з ПДВ (далі — ПЗ з ПДВ), розраховане виходячи з ціни продажу. Чи мають рацію податківці?
Давайте розбиратися.
Документи консультації
Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.
ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
Нарахування ПЗ з ПДВ не пов’язано з використанням майна в госпдіяльності
Описана в преамбулі ситуація є нетиповою. Тому відповісти відразу та однозначно в цьому випадку складно.
З одного боку, автобус формально належав фізичній особі — громадянину. А це означає, що жодні ПДВ-наслідки під час операцій з ним не повинні були виникати (адже громадяни апріорі не є платниками ПДВ).
Однак, з іншого боку, за фактом автобус усе ж таки використовувався в підприємницькій діяльності фізичної особи. Тобто говорити однозначно про те, що автобус є виключно майном громадянина, що використовується для задоволення його особистих потреб, як мінімум, некоректно. Водночас провести чітку межу між особистим і підприємницьким майном фізичної особи також не вдасться. Так, наприклад, підприємці, на відміну від юридичних осіб, відповідають за своїми підприємницькими зобов’язаннями всім своїм майном, у тому числі особистим (частина 2 статті 128 ГКУ, стаття 52 ЦКУ).
Та все ж засмучуватися передчасно не слід. Давайте спочатку розберемося, чи дійсно факт використання автобуса в підприємницькій діяльності тягне за собою будь-які податкові наслідки з ПДВ?
Для цього звернемося до розділу V Податкового кодексу. Цікаво, що правила формування ПЗ з ПДВ (стаття 187 Податкового кодексу) нічого не говорять про те, чи повинен товар (робота, послуга) використовуватися в госпдіяльності платника для того, щоб виникло ПЗ з ПДВ.
На скасування від цього, якщо ми говоритимемо про податковий кредит з ПДВ (далі — ПК з ПДВ), то в тих випадках, коли основний засіб не використовується в діяльності платника ПДВ (або використовується в неоподатковуваних операціях), ПК з ПДВ у зв’язку з його купівлею відображати не можна. Про це чітко зазначено в пунктах 198.3 і 198.4 Податкового кодексу.
А ось у разі продажу таких основних засобів, як бачимо, Податковий кодекс не зобов’язав платників податків звертати увагу на те, використовувалися такі основні засоби в госпдіяльності чи ні. Отже, сам факт використання або невикористання товару (у тому числі основного засобу) у госпдіяльності ніяк не впливає на необхідність нарахувати ПЗ з ПДВ. Тут уже працюють інші правила:
— якщо продаж основного засобу здійснюється підприємцем — платником ПДВ (тобто договір купівлі-продажу оформлено від імені підприємця, а не громадянина), то ПЗ з ПДВ нараховується в будь-якому разі, незалежно від того, чи використовувався проданий основний засіб у госпдіяльності;
— якщо ж продаж здійснюється неплатником ПДВ (тобто договір купівлі-продажу оформлено від імені громадянина), то ПЗ з ПДВ не нараховується, незалежно від того, чи використовувався проданий основний засіб у госпдіяльності. Пояснюється це тим, що неплатники ПДВ не мають обов’язку сплачувати цей податок. Розглянемо цей момент детальніше.
Отже, обов’язок сплатити будь-який податок (у тому числі й ПДВ) виникає лише в тому разі, якщо у підприємця з’являється об’єкт обкладення цим податком. Що стосується ПДВ, то згідно з пунктом 185.1 Податкового кодексу:
«Об’єктом оподаткування є операції платників податку з …постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю».
За що можна зачепитися? Фраза «постачання товарів» нічим не допоможе, оскільки будь-яка передача права на розпорядження товаром іншій особі є постачанням (підпункт 14.1.191 Податкового кодексу). Таким чином, продаж автобуса цілком міг би вписатися в об’єкт обкладення ПДВ, але… якби він здійснювався платником ПДВ.
У нашому ж випадку підприємець продав автобус як громадянин. Отже, жодних даних про себе як про підприємця він у договорі купівлі-продажу не вказував (ні реквізитів виписки/витягу з ЄДР, ні номера Свідоцтва платника ПДВ). Таким чином, операція з продажу автобуса була здійснена не підприємцем — платником ПДВ, а звичайним громадянином, який платником ПДВ не є, а отже, така операція не є об’єктом для обкладення ПДВ.
При цьому підприємець має повне право продати особисте майно як громадянин, і навіть податківці з цим не сперечаються. На сайті http://sta.gov.ua ДПСУ навела цікаве роз’яснення, яке опосередковано підтверджує можливість підприємця продавати майно (зокрема, автомобілі), виступаючи при цьому громадянином. Таке роз’яснення адресовано єдиноподатникам, але воно може бути віднесено і до загальносистемників.
До речі, зверніть увагу: ДПСУ не збентежив навіть той факт, що єдиноподатник у межах своєї підприємницької діяльності також займається продажем автомобілів (у Свідоцтві про сплату єдиного податку зазначено відповідний вид діяльності). Податківці не сумніваються, що така особа має право продати свій автомобіль як громадянин (непідприємець) та оподаткувати дохід, отриманий від продажу, за правилами, що діють для громадян.
«ЗАПИТАННЯ. Який порядок оподаткування доходу, отриманого ФОП — платником ЄП від продажу власного рухомого майна, якщо у Свідоцтві про сплату ЄП зазначений вид діяльності «Продаж транспортних засобів»?
ВІДПОВІДЬ. Діє з 01.01.2011 р. Відповідно до ст. 2 Указу Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва», зі змінами та доповненнями (далі — Указ), фізична особа — платник єдиного податку сплачує єдиний податок за ставкою, установленою місцевими радами за місцем державної реєстрації цього платника залежно від виду діяльності. Види діяльності зазначаються у Свідоцтві платника єдиного податку, порядок видачі якого затверджено наказом ДПА України від 29.10.99 р. № 599, і саме від виду (видів) діяльності залежить розмір єдиного податку, який повинен сплачуватися. Згідно зі ст. 6 Указу фізична особа — суб’єкт підприємницької діяльності, яка сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб. Отже, доходи платника єдиного податку, одержані ним від провадження саме зазначених у Свідоцтві видів підприємницької діяльності, не включаються до складу його загального річного оподатковуваною доходу і з них не сплачується податок з доходів фізичних осіб.
Якщо суб’єкт підприємницької діяльності, який обрав спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, одержує протягом звітного року доходи інші, ніж зазначені у Свідоцтві про сплату єдиного податку, то такі доходи протягом року підлягають обкладенню податком на доходи фізичних осіб на загальних підставах, за правилами та в порядку, установленими ст. 173 розділу IV Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі — ПКУ). Відповідно до п. 1 ст. 325 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року № 435-IV (далі — ЦКУ) суб’єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати (п. 2 ст. 325 ЦКУ). Цивільний кодекс не встановлює такого суб’єкта права приватної власності, як фізична особа — підприємець, тому при продажу фізичною особою рухомого майна застосовуються норми ПКУ. Відповідно до п. 173.1 ст. 173 розд. IV ПКУ дохід платника податку від продажу (обміну) об’єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, визначеною в п. 167.2 ст. 167 ПКУ.
Ураховуючи викладене вище, дохід, отриманий фізичною особою — підприємцем від продажу власного рухомого майна, підлягає оподаткуванню за нормами, визначеними ст. 173 ПКУ, незалежно від того, що у Свідоцтві про сплату єдиного податку зазначений вид діяльності «Продаж транспортних засобів».
Податківці про сплату ПДВ у разі продажу майна фізичною особою
Вище ми вже обґрунтували два важливі моменти:
1) факт використання або невикористання автобуса в госпдіяльності підприємця ніяк не впливає на необхідність нараховувати ПЗ з ПДВ під час його продажу. Адже в Податковому кодексі про це нічого не зазначено, на відміну від ПК з ПДВ, який виникає лише в тому разі, коли придбані товари використовуються в госпдіяльності;
2) оскільки операція з продажу автобуса була здійснена не підприємцем — платником ПДВ, а звичайним громадянином (неплатником ПДВ), вона не є об’єктом обкладення ПДВ, а отже, при продажу автобуса ПДВ сплачувати не потрібно.
Тепер розглянемо, яку думку з цього приводу мають податківці (роз’яснення з ЄБПЗ). Забігаючи наперед, зазначимо, що вони з волі чи з неволі, але підтвердили зазначені вище висновки, навівши при цьому доволі цікаві аргументи, які слід узяти до уваги.
«ЗАПИТАННЯ. Чи формуються податкові зобов’язання з ПДВ СПД-ФОП, який зареєстрований платником ПДВ, у разі продажу власного нерухомого або рухомого майна, яке не використовується ним у підприємницькій діяльності?
ВІДПОВІДЬ. Відповідно до п. 1 та п. 2 ст. 325 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року № 435-ІV суб’єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати. Тобто суб’єктом права власності законодавством визначається фізична особа, яка може бути власником будь-якого майна, крім майна, яке не може перебувати взагалі у власності фізичної особи. При цьому такий суб’єкт права власності, як фізична особа — підприємець, не відокремлюється. Відповідно до п.п. «а» п. 185.1 ст. 185 розд. V Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі — ПКУ), об’єктом обкладення ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу. Згідно з п. 180.1 ст. 180 розд. V ПКУ платником податку, зокрема, є: — будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку в порядку, визначеному ст. 183 цього розділу; — будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку. Оскільки власником нерухомого або рухомого майна можуть бути лише фізичні або юридичні особи, то постачання суб’єктом підприємницької діяльності — фізичною особою підприємцем, який зареєстрований платником ПДВ, такого майна може здійснюватись ним виключно як фізичною особою. Якщо операція з постачання нерухомого або рухомого майна не належить до господарської діяльності суб’єкта підприємницької діяльності — платника ПДВ, то відповідно за такою операцією податкові зобов’язання з ПДВ ним не формуються, а право на податковий кредит у такого суб’єкта підприємницької діяльності — платника ПДВ за операцією з придбання зазначеного майна не виникає».
За ідеєю, ДПСУ в цій консультації саме й намагалася підтримати позицію податківців, описану в преамбулі статті, однак це їй не вдалося. Навпаки, з наведеної консультації податківців підприємець може використати дуже вигідні для себе аргументи на користь того, щоб не сплачувати ПДВ під час продажу автобуса. Отже, що ми бачимо?
ДПСУ пояснює, що суб’єктом права власності на будь-яке майно (як рухоме, так і нерухоме) може бути лише громадянин — фізична особа. А статус «підприємець» усього лише надає фізичній особі право провадити певні види діяльності. І це дійсно так.
Через цю обставину виходить, що передати право власності на майно може лише фізична особа — громадянин. При цьому фізична особа має повне право використовувати своє майно в підприємницькій діяльності (стаття 320 ЦКУ). І якщо така фізична особа зі статусом підприємця є платником ПДВ, то для нарахування податкових зобов’язань з ПДВ їй важливо знати ось що:
— чи здійснюються операції з продажу майна в межах господарської діяльності фізичної особи — якщо так, то ПДВ потрібно нарахувати та сплатити;
— або операції з продажу майна не належать до господарської діяльності фізичної особи — у такому разі ПДВ нараховувати не потрібно.
При цьому господарська діяльність фізичної особи є синонімом її підприємницької діяльності. Як же довідатися, яка саме діяльність є підприємницькою, а яка — ні. На це запитання податківці відповідали неодноразово, щоправда в розділі, який стосується сплати податку на доходи (ПДФО). Так, на сьогодні під підприємницькою (а отже, і господарською) діяльністю фізичної особи розуміють лише ті види діяльності, які вона зазначила під час держреєстрації як підприємця. На це звертають увагу і податківці.
Вичерпний перелік видів діяльності, зазначених під час держреєстрації підприємця-загальносистемника, наводиться в будь-якому із перелічених далі документів:
— витягу з ЄДР;
— довідці, отриманій від податківців, про систему оподаткування та види діяльності підприємця;
— довідці з органів статистики про види діяльності підприємця.
Ураховуючи цей факт, роз’яснення ДПСУ з приводу необхідності сплати ПДВ під час продажу майна логічно тлумачити так:
1) якщо операція з продажу автобуса не належить до підприємницької діяльності платника ПДВ (тобто такий вид діяльності, як «оптова/роздрібна торгівля автотранспортними засобами», не було зазначено під час держреєстрації), підприємець не зобов’язаний нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ у зв’язку з продажем автобуса.
Тут потрібно зауважити, що використання автобуса в підприємницькій діяльності фізичної особи (наприклад, для перевезень) — це одна діяльність, а торгівля автобусами — це діяльність зовсім інша. У першому випадку, отримуючи оплату від пасажирів за послуги перевезення, підприємець повинен нарахувати ПДВ (зрозуміло, якщо перевезення зазначено підприємцем під час держреєстрації), а ось в другому нараховувати ПДВ зовсім не обов’язково, адже відбувається разовий продаж автобуса фізичною особою — громадянином (зрозуміло, цей висновок поширюється лише на ті випадки, коли продаж автотранспортних засобів у реєстраційній картці підприємця не значиться).
Зверніть увагу: у наведеній вище консультації ДПСУ не вказує, що ПДВ слід сплачувати в разі, якщо продане майно раніше використовувалося в госпдіяльності. Навпаки, податківці акцентують на тому, що саме операція з постачання (продажу) майна порівнюється з підприємницькою діяльністю фізичної особи: якщо відповідає, — ПДВ сплачується, якщо ні, — ПДВ сплачувати не потрібно.
Отже, той факт, що автобус був задіяний у підприємницькій діяльності фізичної особи, не має жодного значення і зовсім не означає, що при його продажу потрібно сплачувати ПДВ;
2) якщо ж операція з продажу автобуса належить до підприємницької діяльності платника ПДВ (тобто такий вид діяльності, як «оптова/роздрібна торгівля автотранспортними засобами», було зазначено під час держреєстрації), підприємцю доведеться нарахувати та сплатити ПДВ у зв’язку з продажем автобуса.
Щоправда, той факт, що підприємець продав автобус як громадянин (не згадував у договорі купівлі-продажу свій підприємницький статус) у крайньому разі може стати деякою зачіпкою, хоча відкараскатися від ПДВ усе ж таки буде доволі складно, навіть у суді.
Матеріал підготувала
Віталіна Мірошниченко
