Як підприємцю правильно оприбутковувати готівку
Ситуація. Підприємець на загальній системі застосовує РРО. Отриману протягом дня виручку від реалізації було своєчасно проведено через РРО і наприкінці дня записано до Книги обліку доходів і витрат (далі – Книга ОДВ). Проте відсутні записи в КОРО на підставі Z-звітів. Що може загрожувати підприємцю за таке порушення?
Давайте розберемося з цим докладніше. Крім того, з’ясуємо: що для підприємця є оприбуткуванням готівки, а що вважається неповним оприбуткуванням або неоприбуткуванням, тобто порушеннями, за які загрожують значні штрафні санкції.
Правильно оприбутковуємо готівку
Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день її одержання) і в повній сумі оприбутковуватися, зокрема відображатися в Книзі ОДВ.
Якщо підприємець порушить правила оприбуткування готівки, то йому можуть загрожувати значні штрафні санкції. Так, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в касах готівки може загрожувати штраф у п’ятикратному розмірі неоприбуткованої суми, який передбачений Указом № 436.
При цьому під оприбуткуванням Положення № 637 розуміє таке:
«оприбуткування готівки – проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій».
Далі у пункті 2.6 Положення № 637 уже більш детально роз’яснюється, що вважається оприбуткуванням.
« <…>
2.6. Уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.
<…>»
Отже, якщо підприємець РРО не застосовує, то в цьому разі оприбуткуванням готівки для нього буде щоденний підсумковий запис у Книзі ОДВ. Згідно з Положенням № 637 своєчасно оприбуткованою готівкою вважається готівка, оприбуткована в день надходження.
Якщо підприємець провів готівкові розрахунки із застосуванням РРО або використанням РК, оприбуткуванням готівки вважатиметься здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень до КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
А якщо запис у КОРО є, а запису в Книзі ОДВ немає? Або навпаки: готівку проведено через РРО і є запис про цю суму в Книзі ОДВ, але КОРО не заповнена. Чи буде в таких ситуаціях готівка вважатися оприбуткованою? Розберемося з цим докладніше.
Що вважати неповним оприбуткуванням, на думку ДПАУ і НБУ, і що воно означає насправді
Якщо говорити про проблему неоприбуткування і неповного оприбуткування готівки, яка загрожує нам п’ятикратним штрафом, то перш за все потрібно звернути увагу на позицію податківців, викладену в листі ДПАУ від 05.05.2010 р. № 8795/7/23-7017/538.
У цьому листі , посилаючись на роз’яснення, надані в листі НБУ від 16.04.2010 р. № 11-110/2010-6116, ДПАУ зазначила таке:
«<…> пунктом 2.6 Положення визначено, що уся готівка, яка надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій (далі – РРО) або використанням розрахункової книжки (далі – РК) оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій (далі – КОРО) на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Якщо готівка проведена через РРО і в КОРО на підставі фіскальних звітних чеків, проте в день одержання готівкових коштів не проведена по касовій книзі, Національний банк України вважає, що така готівка оприбуткована в касі підприємства несвоєчасно.
У випадку, коли готівка проведена через РРО, зроблений відповідний запис у касовій книзі в день надходження готівки, проте не проведена у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків, Національний банк України вважає, що такий випадок може кваліфікуватися як неповне оприбуткування.»
Отже, ДПАУ у згаданому вище листі роз’яснила, коли, на її думку, готівка вважається оприбуткованою несвоєчасно або не в повному обсязі. Так, готівка вважається оприбуткованою несвоєчасно, якщо кошти проведено через РРО і відображено в КОРО на підставі фіскальних звітних чеків, проте в день їх одержання не проведено по касовій книзі.
Якщо готівку проведено через РРО, а в день її надходження зроблено відповідний запис у касовій книзі, проте кошти не проведено в КОРО на підставі фіскальних звітних чеків, такий випадок, на думку ДПАУ, може кваліфікуватися як неповне оприбуткування готівки.
Пізніше з’явився лист НБУ від 09.03.2011 р. № 11-117/982-3354, в якому розглянуто ту саму проблему, але вже безпосередньо стосовно приватних підприємців.
У цьому листі НБУ зазначає таке:
«Згідно з абзацом двадцять четвертим пункту 1.2 Положення оприбуткування готівки підприємцями – це проведення ними обліку готівки в книзі обліку доходів і витрат.
Відсутність запису в книзі обліку доходів і витрат про одержану приватним підприємцем готівку є порушенням норм щодо обігу готівки та її неоприбуткуванням <…> »
Тобто НБУ у цьому листі наполягає на тому, що у разі якщо готівка не записана в Книзі ОДВ, то вона вважається неоприбуткованою.
Якщо узагальнити роз’яснення НБУ і ДПАУ, то можна висловити загальну думку цих відомств щодо нашого питання так: якщо кошти проведено через РРО і в КОРО на підставі фіскальних звітних чеків, проте в день їх одержання не проведено в Книзі ОДВ, то має місце несвоєчасне оприбуткування. Якщо готівку проведено через РРО, в день її надходження зроблено відповідний запис у Книзі ОДВ, проте кошти не проведено в КОРО на підставі фіскальних звітних чеків, такий випадок може кваліфікуватися як неповне оприбуткування готівки. При цьому вони вказують на те, що відповідно до абзацу третього статті 1 Указу № 436 за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбутковування) в касах готівки застосовується штраф у п’ятикратному розмірі не-оприбуткованої суми.
У зв’язку з цим ми зі свого боку зауважимо таке.
1. Якщо приватний підприємець (єдиноподатник), який звільнений від застосування РРО, за підсумками дня не запише до Книги ОДВ всю одержану готівкову виручку, застосування п’ятикратного штрафу за неоприбуткування готівки в цьому випадку є цілком обґрунтованим.
2. Якщо підприємець (на загальній системі) застосовує РРО, всю одержану за день виручку проведено через РРО, є запис у КОРО, але в Книзі ОДВ не зроб-лено запис про денне оприбуткування готівки, то в цьому разі, на наш погляд, немає жодних підстав говорити про неповне оприбуткування готівки. Пояснимо свою позицію.
Так, згідно з пунктом 1.2 Положення № 637 касові операції потребують їх відображення у відповідних книгах обліку. У свою чергу, книгами обліку вважаються касова книга, Книга ОДВ або КОРО. Тому оприбуткуванням готівки, як зазначено в тому ж пункті Положення № 637, є проведення її обліку в касі на повну суму фактичних надходжень у будь-якій із книг обліку – у касовій книзі, Книзі ОДВ, книзі обліку розрахункових операцій, залежно від способу розрахунків. Вимога про своєчасне оприбуткування полягає в необхідності відображення таких сум у день їх надходження до каси.
Законодавство розмежовує способи оприбуткування готівки залежно від порядку проведення готівкових розрахунків. Так, при проведенні готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки вважатиметься її відображення в КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО.
При цьому невідображення готівки в Книзі ОДВ може в цьому разі загрожувати адмінштрафом за статтею 1641 КУпАП (як порушення порядку ведення обліку доходів і витрат), та аж ніяк не п’ятикратним штрафом за неоприбуткування за Указом № 436.
Що стосується наслідків відсутності запису про одержану готівку в КОРО, якщо підприємець застосовує РРО, то формально в цьому випадку порушення дійсно є. Проте ВАСУ з такою позицією не погоджувався. Проблема лише в тому, що ліберальну позицію ВАСУ не підтримав ВСУ. Далі про це поговоримо докладніше.
Позиції судів щодо оприбуткування готівки із застосуванням РРО
Раніше, у більшості випадків, за ситуації, коли готівку проведено через РРО і оприбутковано в касовій книзі, але не заповнено КОРО, суди при розгляді подібних спорів ставали на бік платників податків.
Так, наприклад, розглядаючи ситуацію, коли підприємство, що використовує для проведення готівкових розрахунків РРО, не внесло наприкінці робочого дня до КОРО відомості про готівку, що надійшла згідно з фіскальним звітним чеком, ВАСУ (ухвала ВАСУ від 27.08.2012 р. № К-23079/10) не погодився з позицією податківців і визнав, що проведення готівки через РРО з відображенням на роздрукованих фіскальних звітах, а також унесення її до податкового та бухгалтерського обліку унеможливлює ухилення підприємства від сплати податків.
Таким чином, ВАСУ вирішив спір на користь платника податків, зазначивши, що проведення готівки через РРО з відображенням на роздрукованих фіскальних звітах і внесенням її до податкового та бухгалтерського обліку є достатнім доказом оприбуткування готівки. А відсутність запису в КОРО свідчить лише про порушення порядку її ведення. Відповідно цей факт не може розцінюватися як неоприбуткування готівкових надходжень. У зв’язку з цим рішення щодо застосування 5-кратного штрафу скасоване.
Але розгляд спору продовжився у Верховному Суді, який, на жаль, по-іншому поглянув на обставини справи (постанова ВСУ від 11.12.2012 р. № 21-400а12).
На думку ВСУ, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК, оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки в КОРО.
Невиконання будь-якої з цих дій , на думку ВСУ, є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлено штраф у 5-кратному розмірі неоприбуткованої готівки (абзац третій статті 1 Указу № 436).
Отже, на сьогодні суди по-різному оцінюють факт несвоєчасного виконання записів у КОРО. При цьому суб’єктам господарювання тепер доведеться враховувати також і думку ВСУ. А оскільки податківці неодмінно захочуть скористатися таким прикладом судової практики, радимо своєчасно вносити записи до КОРО.
Документи консультації
КУпАП – Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-Х.
Положення № 637 – Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 р. № 637.
Указ № 436 – Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.95 р. № 436/95.
Матеріал підготувала Олеся Александрова,
консультант газети «Власне Діло»
