Якщо підприємець пропустив строк обов’язкової ПДВ-реєстрації
Ситуація. Підприємець надає в оренду приміщення площею понад 300 кв. м. До липня 2012 року він працював на єдиному податку, а з липня 2012 року перейшов на загальну систему оподаткування. Із жовтня 2012 року його дохід перевищив межу у 300000 грн. для обов’язкової реєстрації платником ПДВ. Однак підприємець платником ПДВ не зареєструвався. Це виявили податківці в січні 2013 року під час документальної перевірки.
За який період розраховується дохід у 300000 грн. і чи враховується при цьому дохід від роботи на єдиному податку? З якої дати розраховувати податкові зобов’язання з ПДВ? Які штрафи нараховуються в такій ситуації?
Олеся АЛЕКСАНДРОВА, консультант газети «Власне Діло»
Документи консультації
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Податкова консультація № 588 — Узагальнююча податкова консультація щодо окремих питань, пов’язаних з обов’язковою реєстрацією осіб як платників податку на додану вартість, затверджена наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 588.
Положення № 1394 — Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затверджене наказом Мінфіну від 07.11.2011 р. № 1394.
Як потрібно було діяти підприємцю
Пряма норма ПКУ — пункт 183.4 — визначає порядок реєстрації платником ПДВ за так званими перехідними операціями (зокрема, у підприємців при переході з єдиного податку на загальну систему оподаткування).
Виходячи з пункту 183.4 ПКУ, на дату переходу з єдиного податку на загальну систему підприємець повинен був:
1) розрахувати дохід (Д1) за попередні 12 календарних місяців (у цьому випадку — з липня 2011 року по червень 2012 року), тобто розраховується дохід за попередні 12 календарних місяців, незалежно від того, на якій системі оподаткування його отримано;
2) порівняти Д1 з 300 тис. грн.:
— якщо Д1 < 300 тис. грн., то можна переходити на загальну систему без реєстрації платником ПДВ;
— якщо Д1 > 300 тис. грн., то разом із переходом на загальну систему обов’язково потрібно зареєструватися платником ПДВ.
У разі коли на дату переходу на загальну систему Д1 < 300 тис. грн., підприємець працює на загальній системі місяць без реєстрації платником ПДВ (у прикладі, що розглядається, це липень 2012 року), а потім розраховує дохід (Д2) за попередні 12 календарних місяців (у цьому випадку — із серпня 2011 року по липень 2012 року). Потім Д2 порівнює з 300 тис. грн.
Такий розрахунок доходу за попередні 12 календарних місяців та його порівняння з 300 тис. грн. підприємець повинен робити до того моменту, поки такий дохід уперше перевищить 300 тис. грн. (у цьому випадку — жовтень 2012 року).
Після цього підприємець повинен подати до податкового органу за своїм місцем проживання реєстраційну заяву за формою № 1-ПДВ не пізніше 10-го числа календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вперше досягнуто загальний обсяг оподатковуваних операцій понад 300 тис. грн. (пункти 183.1 і 183.2 ПКУ).
Якщо останній день строку для подання заяви на ПДВ-реєстрацію припадає на неробочий день, у такому разі він підлягає перенесенню на наступний робочий день. У цьому випадку граничний строк подання такої заяви був 12 листопада 2012 року. У Податковій консультації № 588 податківці зазначили, що за таких обставин обов’язок з нарахування та сплати ПДВ виникає з другого робочого дня, наступного за неробочим (причому, якщо мають місце декілька неробочих днів поспіль, то відлік необхідно вести від останнього). У зв’язку з цим у разі перевищення 300-тисячного обсягу в жовтні 2012 року (як у цій ситуації), підприємець був зобов’язаний нараховувати та сплачувати ПДВ з 13 листопада (вівторок), оскільки 10 листопада припало на суботу. Цей висновок є справедливим лише у тому випадку, коли підприємець пропустив граничний строк для подання ПДВ-реєстраційної заяви. Якщо ж заяву було подано своєчасно, то обов’язок з нарахування та сплати ПДВ виникав би з дати реєстрації, зазначеної у Свідоцтві платника ПДВ.
Чи потрібно подати декларацію за період, в якому особа зобов’язана нараховувати та сплачувати ПДВ, однак ще не зареєстрована його платником?
У цій ситуації з 13 листопада 2012 року підприємець зобов’язаний був нараховувати та сплачувати ПДВ, однак не зробив цього.
На думку ДПСУ, викладену в Податковій консультації № 588, при самостійному виявленні порушення строку нарахування та сплати ПДВ декларацію за період, в якому особа зобов’язана нараховувати та сплачувати ПДВ, однак ще не зареєстрована платником цього податку, подавати не можна.
Наступне важливе запитання: чи можна включити нараховані за такий період ПДВ-зобов’язання до першої декларації з ПДВ? Ми вважаємо, що підстав для відображення в декларації зобов’язань з ПДВ за цей період немає. Річ у тім, що для цілей ПДВ перший звітний період починається з моменту реєстрації, а тому очевидно, що проміжок часу до такої реєстрації (у тому числі, в якому особа була зобов’язана нараховувати та сплачувати ПДВ у зв’язку з несвоєчасним поданням заяви) до зазначеного періоду не потрапляє. З боку ДПСУ, найімовірніше, слід чекати такого самого висновку. Хоча повинні зауважити: у минулорічних роз’ясненнях податківці визнавали можливість відображення в першій декларації ПДВ-зобов’язань за період, в якому особа повинна була їх нараховувати, однак платником ПДВ ще не зареєстрована (див. розділ 130.25 ЄБПЗ).
Нарахування та сплата ПДВ за період, у якому підприємець зобов’язаний нараховувати та сплачувати ПДВ, однак ще не зареєстрований його платником
У Податковій консультації № 588 ДПСУ вважає, що за цей проміжок часу (з 13 листопада 2012 року по січень 2013 року) підприємець мав право самостійно сплатити ПДВ. Але! ПДВ, як правило, сплачується на підставі декларацій або податкових повідомлень.
При цьому вище ми вже зазначали, що самостійно відобразити такі зобов’язання в декларації не можна, оскільки за період до реєстрації вона не подається, у наступних періодах відображати це зобов’язання з ПДВ некоректно. У зв’язку з цим залишається лише чекати податкового повідомлення. Для цього підприємцю необхідно дочекатися документальної податкової перевірки, результатом якої, зокрема, буде визначення податківцями суми зобов’язань з ПДВ, що, власне, ми і спостерігаємо в цій ситуації. А самостійна сплата ПДВ за проміжок часу до ПДВ-реєстрації не рятує від подальшого його нарахування за податковим повідомленням з урахуванням штрафних санкцій, передбачених пунктом 123.1 ПКУ.
Штрафи та пеня, що накладаються у зв’язку з несвоєчасною ПДВ-реєстрацією
Тепер поговоримо про штрафи, які загрожують підприємцю в цій ситуації.
Так, до підприємця однозначно буде застосований штраф згідно з пунктом 123.1 ПКУ (за самостійне визначення податкових зобов’язань контролюючим органом): 25 % від суми визначеного податкового зобов’язання. Причому податкове зобов’язання визначатиметься без урахування сум ПДВ, нарахованих під час придбання товарів/послуг, тобто без урахування податкового кредиту. Про це податківці прямо наголосили в Податковій консультації № 588.
На жаль, немає однозначної відповіді, як правильно в цьому випадку нараховувати ПДВ:
«зверху», тобто додавати до вартості проданих товарів 20 % від неї
чи
«зсередини», тобто вважати, що це була вартість, яка включала ПДВ (грубо кажучи, ділити суму на 6).
На практиці, найімовірніше, податківці додаватимуть 20 % суми до вартості товарів. Зокрема, такий підхід випливає з норми підпункту 194.1.1 ПКУ, де зазначено, що ПДВ додається до ціни товарів (послуг), а в цій ситуації підприємець спочатку формував її без ПДВ.
Водночас залишається невирішеним питання, чи накладатимуться інші санкції, зокрема, штраф відповідно до пункту 117.1 ПКУ (за неподання в належний строк реєстраційної заяви) і пеня, яка нараховується згідно з підпунктом 129.1.2 ПКУ.
У Податковій консультації № 588 ідеться лише про застосування штрафу згідно з пунктом 123.1 ПКУ, що дозволяє сподіватися на те, що решта санкцій не застосовуватиметься.
І хоча в Податковій консультації № 588 ДПСУ оминула пеню, на нашу думку, платник усе ж таки буде зобов’язаний її сплатити на підставі підпункту 129.1.2 ПКУ.
Незважаючи на штраф за самостійне визначення контролюючим органом податкових зобов’язань з ПДВ і можливу пеню, підприємцю-загальносистемнику все одно доведеться зареєструватися платником ПДВ.
Для реєстрації платником ПДВ підприємець повинен подати до податкового органу за своїм місцем проживання реєстраційну заяву за формою № 1-ПДВ — додаток 1 до Положення № 1394, а потім отримати Свідоцтво платника ПДВ. Детальніше про цю процедуру див. «ВД», 2012, № 17, с. 16.
Висновки
1. У цій ситуації при перевищенні 300-тисячного обсягу в жовтні 2012 року підприємець був зобов’язаний подати заяву на ПДВ-реєстрацію не пізніше 10 листопада 2012 року. Оскільки останній день строку для подання такої заяви припав на суботу, то граничний строк її подання — 12 листопада 2012 року.
2. Навіть якщо б підприємець самостійно виявив пропущений строк нарахування та сплати ПДВ (після 13 листопада 2012 року), йому все одно довелося б чекати на документальну податкову перевірку та відповідне податкове повідомлення з нарахуванням ПДВ-зобов’язань. Це пов’язано з тим, що декларацію з ПДВ за період, у якому особа зобов’язана нараховувати та сплачувати ПДВ, однак ще не зареєстрована платником цього податку, подавати не можна.
3. У цьому випадку податківці при перевірці правомірно нарахують підприємцю штраф згідно з пунктом 123.1 ПКУ (за самостійне визначення податкових зобов’язань контролюючим органом) у сумі 25 % від суми визначеного податкового зобов’язання. Причому податкове зобов’язання з ПДВ у цій ситуації визначатиметься без урахування сум ПДВ, нарахованих при придбанні товарів/послуг, тобто без урахування податкового кредиту.
4. На нашу думку, платник також буде зобов’язаний сплатити і пеню на підставі підпункту 129.1.2 ПКУ.
5. На майбутнє радимо підприємцям за перехідними операціями: якщо ви розумієте, що в цьому місяці вийдете за 300-тисячну межу, однак не бажаєте з наступного місяця переходити на сплату ПДВ, розірвіть договір та/або поверніть гроші (у цьому випадку орендарю). Пам’ятайте, що і загальносистемник, і єдиноподатник відображають дохід у момент отримання грошових коштів.
