ДПСУ наполягає: обов’язок надавати земельну звітність визначається за оформленням документів на земельну ділянку
ЗАПИТАННЯ. В яких випадках ФОП повинна подавати податкову декларацію з плати за землю?
ВІДПОВІДЬ. Відповідно до п. 286.1 ст. 286 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, зі змінами та доповненнями (далі – ПКУ), підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня та не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, установленою у порядку, передбаченому ст. 46 ПКУ, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов’язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається в разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі (п. 286.1 ст. 286 ПКУ).
Нарахування фізичним особам сум податку провадиться органами державної податкової служби, які видають платнику до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, установленою в порядку, визначеному ст. 58 ПКУ (п. 286.5 ст. 286 ПКУ).
Згідно зі ст. 116 Земельного кодексу України від 25 жовтня 2001 року № 2768-III, зі змінами та доповненнями (далі – ЗКУ), громадяни та юридичні особи набувають права власності та права користування земельними ділянками із земель державної або комунальної власності за рішенням органів виконавчої влади або органів місцевого самоврядування в межах їх повноважень, визначених ЗКУ, або за результатами аукціону.
Також у період дії Указу Президента України від 19 січня 1999 року № 32/99 «Про продаж земельних ділянок несільськогосподарського призначення» (далі – Указ) з 19 січня 1999 року по 20 липня 2007 року покупцями земельних ділянок несільськогосподарського призначення були громадяни України – суб’єкти підприємницької діяльності.
Право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав (ст. 125 ЗКУ).
Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» (ст. 126 ЗКУ).
Відповідно до ст. 19 Закону України від 1 липня 2004 року № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень», зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 1952), державна реєстрація прав провадиться на підставі:
1) договорів, укладених у порядку, установленому законом;
2) свідоцтв про право власності на нерухоме майно, виданих відповідно до вимог Закону № 1952;
3) свідоцтв про право власності, виданих органами приватизації наймачам житлових приміщень у державному та комунальному житловому фонді;
4) державних актів на право власності або постійного користування на земельну ділянку у випадках, установлених законом;
5) рішень судів, що набули законної сили;
6) інших документів, що підтверджують виникнення, перехід, припинення прав на нерухоме майно, поданих органу державної реєстрації прав разом із заявою.
Згідно зі ст. 93 ЗКУ та ст. 1 Закону України від 6 жовтня 1998 року № 161-XIV «Про оренду землі», зі змінами та доповненнями (далі – Закон № 161), оренда землі – це засноване на договорі строкове платне володіння та користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог ст. 285 – 287 ПКУ (п. 288.7 ст. 288 ПКУ).
Згідно зі ст. 206 ЗКУ використання землі в Україні є платним.
Ураховуючи вищевикладене, фізична особа – підприємець подає до органу ДПС за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію з плати за землю (далі – податкова декларація), у разі якщо земельна ділянка використовується для провадження господарської діяльності (магазин, СТО тощо) на підставі документів, визначених у ст. 19 Закону № 1952 та оформлених на фізичну особу – підприємця.
Якщо документи, визначені у ст. 19 Закону № 1952, оформлені на фізичну особу, то нарахування плати за землю (земельного податку або орендної плати) здійснює орган ДПС, який видає платнику до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення плати за землю за встановленою формою.
Крім того, фізична особа – підприємець, яка використовує земельні ділянки для провадження господарської діяльності, не подає до органу ДПС за місцезнаходженням земельних ділянок податкову декларацію, у разі якщо документи, визначені у ст. 19 Закону № 1952, не оформлені на фізичну особу – підприємця. У такому випадку нарахування земельного податку здійснюється органом ДПС фізичній особі.
Коментар редакції
Нещодавно в рубриці «Обговоренню підлягає» (див. «ВД», 2013, № 7, с. 34) ми писали про те, що в деяких місцевих ДПІ податківці просили підприємців-єдиноподатників подати заяви з проханням нарахувати їм земельний податок за правилами, передбаченими для звичайних фізичних осіб (надіслати повідомлення з його сумою). Такі вимоги були пов’язані з тим, що правовстановлюючі документи на земельну ділянку було оформлено не на фізичних осіб – підприємців, а на звичайних громадян.
При такому підході єдиноподатники позбавлялися права на звільнення від земельного податку, передбачене підпунктом 4 пункту 297.1 ПКУ, оскільки представники податкового органу наполягали на тому, що в цьому випадку земля не використовується в господарській діяльності, з чим ми були категорично не згодні.
У наведеному вище роз’ясненні з Єдиної бази податкових знань (далі – ЄБПЗ) аналогічний підхід (залежно від того, на кого оформлено документи) податківці використовують і для правил подання звітності та сплати земельних платежів підприємцями, яких не звільнено від земельного податку, а також підприємців – орендарів земельних ділянок державної і комунальної власності.
Нагадаємо, що до лав платників земельного податку потрапляють підприємці на загальній системі та деякі єдиноподатники (якщо не використовують ділянки, що належать їм, у господарській діяльності) довідка 1.Сплачувати орендну плату зобов’язані підприємці-орендарі на будь-якій системі оподаткування – тут жодних пільг немає.
Далі розповімо про все детальніше.
Отже, на нашу думку, правила сплати земельного податку для фізичних осіб – підприємців залежать від того, використовується ділянка (нерухомість, розташована на ній) у підприємницькій діяльності чи ні.
Якщо ділянка використовується в підприємницькій діяльності, то отже, фізичній особі потрібно заповнити земельну звітність, самостійно розрахувати в ній суму земельного податку, не пізніше 20 лютого поточного року подати її до податкового органу і щомісяця сплачувати податок.
Якщо ж ділянка не використовується в господарській діяльності, то річну суму земельного податку повинні нарахувати самі податківці та зазначити її в повідом-ленні, яке вони надішлють до 1 липня поточного року.
У цьому випадку потрібно буде протягом 60 днів сплатити всю суму земельного податку за рік.
Зауважимо, що другий спосіб сплати застосовується також для звичайних громадян – власників земельних ділянок.
Податківці ж, для того щоб визначити, чи використовується ділянка в господарській діяльності та як повинен сплачувати земельний податок підприємець (чи потрібно йому подавати звітність), пропонують орієнтуватися на те, на кого оформлені правовстановлюючі документи на земельну ділянку.
Причому в цьому роз’ясненні з ЄБПЗ, як і в попередніх, ДПСУ продовжує поділяти документи на земельну ділянку, оформлені:
– на звичайну фізичну особу;
– на фізичну особу – підприємця.
Залежно від цього, на думку податківців, і визначається порядок подання земельної звітності. Простіше кажучи, у першому випадку підприємцю не потрібно подавати звітність і самостійно розраховувати суму земельного податку, оскільки за нього це зроблять податківці, а у другому – необхідно.
Фактично те, як сплачуватиметься земельний податок, для підприємців на загальній системі не впливає на його суму. Вона буде розрахована за одними і тими самими правилами, встановленими ПКУ (див. «ВД», 2013, № 2, с. 4).
Тому, на перший погляд, це роз’яснення не є досить істотним для платників земельного податку. Крім того, підприємці, в яких документи оформлені на звичайну фізичну особу, позбавляються зайвого клопоту з поданням податкової декларації. На нашу думку, для підприємців «безпечніше», якщо податківці самостійно розрахують суму земельного податку та надішлють повідомлення. Річ у тім, що для його розрахунку потрібно мати купу відомостей про земельну ділянку, її нормативну оцінку тощо. Причому податківці мають доступ до реєстрів необхідних даних, а ось підприємцям доведеться самостійно звертатися за інформацією до територіального органу Держагентства із земельних ресурсів.
Саме побоювання того, що підприємці можуть проігнорувати звернення до земельного органу, на наш погляд, змушує податківців наполягати на сплаті земельного податку в порядку, передбаченому для громадян. Річ у тім, що не маючи деяких даних, можна розрахувати суму земельного податку виходячи зі ставок і коефіцієнтів для земельних ділянок, для яких не визначено нормативної грошової оцінки, а ця сума може бути менша ніж належить.
Що стосується єдиноподатників, то визначаючи за таким самим принципом – використовується земельна ділянка в господарській діяльності чи ні – податківці, по суті, позбавляють їх права скористатися пільгою підпункту 4 пункту 297.1 ПКУ, який звільняє від сплати земельного податку.
Оскільки це досить негативний момент для підприємців на єдиному податку, тому ми наведемо аргументи, які підтверджують, що підхід, викладений у роз’ясненні, не повинен застосовуватися, коли потрібно визначити, використовується ділянка в господарській діяльності чи ні.
1. Так, у самому пункті 286.2 ПКУ не конкретизовано порядок сплати земельного податку для звичайних фізичних осіб і підприємців. Якщо звернутися до історії питання, то думка представників ДПСУ щодо нього змінювалася.
Спочатку (відразу після набуття чинності ПКУ) вони дотримувалися думки, що фізичні особи незалежно від підприємницького статусу не повинні подавати звітність. Далі з’явилися листи ДПСУ від 06.03.2012 р. № 6535/7/17-3217 і від 14.03.2012 р. № 7267/7/17-3217, в яких обов’язок подавати звітність лягав лише на плечі підприємців, в яких держакти на земельні ділянки були оформлені в період з 19.01.99 р. по 20.07.2007 р., тобто із зазначенням того, що вони є суб’єктами підприємництва, як того вимагало чинне на той час законодавство довідка 2.
2. У наведеному роз’ясненні в ЄБПЗ представники ДПСУ зазначають перелік документів, що підтверджують право власності на земельні ділянки, який діє на сьогодні відповідно до статті 19 Закону № 1952.
Проте власниками в таких документах виступають звичайні фізичні особи, а не підприємці. Це випливає з норм статей 2, 318 і 325 ЦКУ, в яких ідеться про суб’єктів права власності в Україні. Причому ЦКУ не розрізняє такого суб’єкта права власності, як фізична особа – підприємець, набуття такого статусу дозволяє лише провадити господарську діяльність. Роз’яснення з цього приводу було надано і в листі Мін’юсту від 11.01.2007 р. № 19-32/2.
Своєрідним винятком, який згадувався вище та до якого прив’язуються представники ДПСУ, можна вважати держакти на земельні ділянки, оформлені в період з 19.01.99 р. по 20.07.2007 р. довідка 2. Річ у тім, що в цей період земельні ділянки несільськогосподарського призначення могли переходити у власність лише суб’єктів підприємництва, тому їх статус обов’язково зазначався в держакті.
3. Ми вважаємо: щодо визначення суб’єктів права власності повинен застосовуватися єдиний підхід, установлений ЦКУ, тому всі правовстановлюючі документи повинні оформлятися на фізичну особу, а не на фізичну особу – підприємця. Ураховуючи, що згідно зі статтею 320 ЦКУ фізична особа має право використовувати своє майно (земельну ділянку) у підприємницькій діяльності, то доказами того, чи використовується ділянка в підприємницькій діяльності, може бути розміщення на ній офісу (нежитлового приміщення), торговельного майданчика, інших виробничих об’єктів тощо.
Однак, на жаль, представники ДПСУ підкреслили у висновках свого роз’яснення в ЄБПЗ, що визначатичи, зобов’язаний підприємець подавати звітність, потрібно виходячи з того, на кого оформлено документи.
Ці аргументи можуть допомогти підприємцям на єдиному податку вибороти своє право не сплачувати земельний податок. Водночас загальносистемники можуть самостійно прийняти рішення, варто їм сперечатися з податківцями чи чекати від них повідомлення та сплачувати всю суму земельного податку за рік.
Що ж до орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, то правила її сплати податківці вбачають такими самими, як і правила сплати земельного податку:
– якщо договір оренди землі укладено на підприємця для цілей підприємницької діяльності, то подавати звітність обов’язково, а орендна плата сплачується щомісяця;
– якщо договір оренди такої землі укладено на звичайну фізичну особу, як правило, для непідприємницьких цілей, орендну плату потрібно сплачувати в порядку, установленому для фізичних осіб (сплата раз на рік за отриманим від податкового органу повідомленням-рішенням).
Щодо цього платежу ми не сперечатимемося, оскільки договір оренди може укладатися і зі звичайною фізичною особою (громадянином) і з фізичною особою – підприємцем (із зазначенням статусу в договорі).
Якщо ділянка надається місцевими органами влади в оренду для ведення господарської діяльності, то відповідно в договорі обов’язково зазначається статус фізичної особи – підприємця. Тому більшість підприємців-орендарів зобов’язана подати звітність, в якій зазначена сума орендної плати.
Нагадаємо, що підприємці на єдиному податку, які орендують земельні ділянки державної або комунальної власності, не звільняються від сплати орендної плати.
Довідкова інформація (довідка)
1 Водночас представники ДПСУ наполягають на тому, що до їх лав потрапляє ще одна категорія осіб: єдиноподатники – власники приміщень у багатоквартирних будинках, навіть якщо вони використовуються ними в господарській діяльності (див. «ВД», 2013, № 4, с. 22).
2 На нашу думку, часовий проміжок тут має бути іншій, оскільки незважаючи на дію згаданого в ЄБПЗ Указу, форма держакта, в якій зазначався статус підприємця, діяла до 19.04.2002 р., але фактично (через «технічні» нюанси) застосовувалася довше – до 01.07.2003 р. Після цього форма держакта змінилася та вже не суперечила ЦКУ.
Документи консультації
ПКУ – Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
ЦКУ – Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
Закон № 1952 – Закон України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно і їх обтяжень» від 01.07.2004 р. № 1952-IV.
