Житло: оренда та викуп
Іван Чалий, консультант
Українські житлові забудовники усе пильніше придивляються до нового інструменту збуту новозбудованого житла, який називається «оренда житла з викупом». Про нього й поговоримо в умовах дії Податкового кодексу.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
Податковий кодекс
— Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.Цивільний кодекс
— Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.Закон про вплив кризи на будівництво
— Закон України «Про запобігання впливу світової фінансової кризи на розвиток будівельної галузі та житлового будівництва» від 25.12.2008 р. № 800-VI.Порядок оренди житла з викупом
— Порядок оренди житла з викупом, затверджений постановою КМУ від 25.03.2009 р. № 274.Примірний договір оренди житла з викупом
— Примірний договір оренди житла з викупом, затверджений наказом Мінрегіонбуду від 24.06.2009 р. № 252.П(С)БО 14
— Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затверджене наказом Мінфіну від 28.07.2000 р. № 181.
Сутність інструменту і його правовий регламент
Цей інструмент доступний забудовникам, які мають солідний запас фінансової міцності. Адже покупець виплачує забудовнику вартість квартири не відразу, а частинами протягом декількох (до 30) років.
До суми орендних платежів, яку отримує забудовник, входять часткова оплата вартості житла та сума винагороди. З
економічної точки зору, сума винагороди, що входить до складу орендної плати, фактично є процентом за користування товарним кредитом, тобто споживач отримує не лише розстрочення платежу1, а й товарну позику.1 У правовому плані оренда житла з викупом також є доволі незвичайним інструментом. У коментарі до ст. 8101 Цивільного кодексу (див. «Науково-практичний коментар до цивільного законодавства України» / Відп. ред. В. Г. Ротань: У 2-х т. — 2-ге вид. — Х.: Фактор, 2010. — Т. 2. — С. 784) наголошується на правових особливостях цього механізму продажу житла: «Оренда житла з викупом є видом найму (оренди) житла, але
особливим. Ця особливість полягає у поєднанні у правовідносинах щодо найму (оренди) житла елементів оренди і купівлі-продажу з умовою про розстрочення платежу».Забудовники, які можуть собі дозволити використання оренди житла з викупом, відзначають такі
позитивні моменти схеми :— потенційні покупці квартир виявляють підвищену зацікавленість до оренди житла з викупом, що дозволяє проживати у квартирі протягом строку виплати її вартості;
— забудовник, передаючи готове житло орендарю, не втрачає права власності на це житло до моменту виплати повної вартості квартири.
Тому така форма реалізації житла є зручною як з маркетингової точки зору, так і з точки зору правових гарантій.
Основні юридичні особливості застосування оренди житла з викупом на сьогодні комплексно врегульовано. Правові нюанси цього інструменту докладно описано в таких актах українського законодавства, як:
— Закон про вплив кризи на будівництво (стаття 5)
;—
Цивільний кодекс (стаття 8101);—
Порядок оренди житла з викупом;—
Примірний договір оренди житла з викупом.
«Минулі» ризики
Незважаючи на ринкову привабливість і правову врегульованість, оренда житла з викупом поки що не знайшла широкого застосування серед українських забудовників.
Думаємо, не в останню чергу винні в цьому були ризики, пов'язані з невизначеністю фіскальних наслідків відповідних господарських операцій.
У бухгалтерському загалі останні два-три роки точилися жваві дискусії з приводу того, як слід обліковувати операції оренди з викупом у бухгалтерському та податковому обліку. Оскільки така форма правовідносин забудовника та покупця житла є абсолютно новою, вона погано вписувалася в чинне до 2011 року податкове законодавство.
Тож висловлювалися найрізноманітніші думки.
Основні проблемні моменти стосувалися таких питань:
— у бухгалтерському обліку забудовника готові квартири обліковуються у складі оборотних активів (у статті запасів), і головбухи не дуже уявляли собі схему відображення в обліку операції здавання в оренду запасів;
— у податковому обліку не було зрозуміло, як трактувати природу отриманих орендних платежів та як відображати списання житла;
— податкове законодавство несло ризик того, що при остаточному викупі квартири та формальному переході прав власності на неї до орендаря забудовника змусять ще раз нарахувати податки із загальної вартості житла.
Бухоблік
Що стосується бухгалтерського обліку, то на допомогу головбухам поспішив Мінфін, який у
листі від 10.12.2009 р. № 31-3400-20-10/33774 закликав їх керуватися тими положеннями П(С)БО 14, що стосуються обліку фінансової оренди:«
З урахуванням пункту 2 Порядку оренди житла з викупом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25.03.2009 р. № 274, і встановлених пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 р. № 181, ознак визнання оренди фінансовою, для обліку господарських операцій з передачі житла у довгострокову оренду з майбутнім викупом житла (за умови сплати орендних платежів у повному обсязі) і його переходу у власність орендаря орендодавці застосовують пункти 10 — 15 зазначеного Положення».Утім, скептики звернули увагу на те, що
П(С)БО 14 стосується лише операцій оренди необоротних активів (п. 1 П(С)БО 14), тоді як квартири, призначені для продажу, для забудовника є активами оборотними.Опоненти у відповідь зазначають: незважаючи на вказане застереження
п. 1 П(С)БО 14, цей стандарт у п. 13 описує передачу у фінансовий лізинг готової продукції. Тому здавання у фінансову оренду оборотних активів теж може регламентуватися П(С)БО 14.Так чи інакше, але ідея, викладена в
листі Мінфіну, зрозуміла: забудовник має:— при передачі квартири в оренду за договором оренди житла з викупом відобразити дохід на вартість квартири2;
— при передачі квартири в оренду за договором оренди житла з викупом списати собівартість квартири до витрат;
— при передачі квартири в оренду за договором оренди житла з викупом зафіксувати довгострокову дебіторську заборгованість;
— виділяти із загальної суми орендних платежів фінансову складову, відносячи її до складу фінансових доходів.
2 Визначається як менша з двох оцінок: справедливої вартості об’єкта або теперішньої вартості мінімальних орендних платежів (п. 13 П(С)БО 14).
Податковий облік
Одним із беззаперечних переваг
Податкового кодексу стала чітка регламентація проблем оподаткування операцій оренди житла з викупом.Напевно, автори
Податкового кодексу згадали про цей механізм реалізації житла вже на фінішній прямій законотворчого процесу. Інакше як пояснити, що правила оподаткування операцій оренди житла з правом викупу опинилися аж у «перехідному», ХХ розділі Кодексу?У
четвертому підрозділі цього розділу Податкового кодексу наведено таку спеціальну норму:«
Відображення в обліку з податку на прибуток підприємств операцій лізингу за договорами оренди житла з викупом, що укладені після набрання чинності розділом ІІІ цього Кодексу, але не пізніше 31 грудня 2020 року, здійснюється в такому порядку:підприємство-орендодавець
збільшує суму доходів на суму нарахованого фізичній особі орендного платежу (з урахуванням частини орендного платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об’єкта оренди);підприємство-орендодавець
збільшує суму витрат звітного періоду на частину собівартості об’єкта оренди, яка так відноситься до загальної собівартості цього об’єкта, як сума нарахованого у цьому періоді фізичній особі орендного платежу (у частині орендного платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об’єкта оренди) до загальної суми орендних платежів (у частині орендних платежів, що надаються в рахунок компенсації частини вартості об’єкта оренди), що будуть нараховані за весь період оренди;передача житла фізичній особі в оренду з викупом не змінює податкових зобов’язань підприємства-орендодавця;
передача житла у власність
фізичній особі після закінчення строку дії договору оренди житла з викупом або достроково за умови повної сплати орендних платежів (з урахуванням частини орендного платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об’єкта оренди) не змінює податкових зобов’язань підприємства-орендодавця».Таким чином,
Податковий кодекс зняв основні ризики, пов'язані з невизначеністю тлумачення правил оподаткування операцій оренди житла з викупом.Це дало багатьом експертам привід для оптимізму. Наприклад, Антон Іванченко, фахівець юридичної фірми «ОМП» доходить такого висновку:
«
Висновок: оренда житла з правом викупу дозволяє спланувати податкові наслідки у прив'язці до надходження грошових коштів та в розмірі такого надходження, як і купівля-продаж житла з відстроченням моменту переходу права власності. Однак на відміну від договору купівлі-продажу оренда з правом викупу знімає ризики, пов'язані із застосуванням житлової пільги, а також дозволяє рівномірно (у прив'язці до орендних платежів) розподілити нарахування податкових зобов'язань з ПДВ. У зв'язку з цим, з позиції оподаткування укладення договорів оренди з правом викупу житла є найпривабливішим способом реалізації житла».Звернемо увагу на те, що однією з переваг оренди житла з викупом названо відсутність ризиків, «пов'язаних із застосуванням житлової пільги».
Тут ідеться про те, що відома норма
п.п. 197.1.14 Податкового кодексу, яка пільгує в частині ПДВ «неперші» поставки новозбудованого житла, визначається юристами як джерело серйозних податкових ризиків. А оскільки вся сума платежу при оренді житла з викупом підпадає під ПДВ-оподаткування, то ці ризики знімаються.Звичайно, з певної точки зору відсутність ризиків у частині ПДВ-пільгування можна назвати перевагою. Однак ті забудовники, які розраховували на ПДВ-пільгу при продажу свого житла, навряд чи визнають це перевагою.
Загалом, якщо забудовник збирається претендувати на ПДВ-пільгування вартості житла за
п.п. 197.1.14 Податкового кодексу (див. «Будівельна бухгалтерія», 2011, № 2, с. 11), йому не варто звертатися до такого збутового інструменту, як оренда житла з викупом.
Підіб’ємо підсумки
Після набуття чинності
Податковим кодексом істотно зменшилися ризики невизначеності правил оподаткування операцій з оренди житла з викупом.І хоча правила податкового обліку, зафіксовані в
Податковому кодексі, істотно відрізняються від схеми бухобліку таких операцій3, ми можемо констатувати підвищення загального рівня привабливості такого інструменту реалізації квартир, як оренда житла з викупом.3 Що, безумовно, спричинить появу тимчасових податкових різниць.
