РОЗПОДІЛ ПОДАТКОВОГО КРЕДИТУ З ПДВ ПРИ ПОСТАЧАННІ ЖИТЛА
Влада Карпова, консультант, канд. екон. наук
Приводом для написання статті стало таке запитання читача: новостворене будівельне підприємство (забудовник) здійснює будівництво багатоповерхового житлового будинку з офісними приміщеннями та підземним паркінгом. Після закінчення будівництва право власності оформлятиметься на забудовника, який продаватиме квартири. У зв’язку з цим виникли запитання про застосування пільги з ПДВ щодо вторинного постачання житла. Оскільки порушені читачем питання небезпідставно вважаються проблемними, розглянемо їх у пропонованій статті.
ДОКУМЕНТИ СТАТТІ
ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Закон про ПДВ — Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/ 97-ВР.
Пільга з ПДВ при першому постачанні житла — як її застосовувати?
Відразу зауважимо, що цю тему ми вже неодноразово розглядали на сторінках нашого видання (див., наприклад, наші статті « Постачання: після першого знову перше (коментар до листа Державної податкової служби України від 04.11.2011 р. № 5243/7/15-3477-26)» // «ББ», 2012, № 1, с. 6 — 7; «Доступ до недоступної пільги стосовно доступного житла» // «ББ», 2012, № 4, с. 8 — 10; «Доступне житло: ДПС відступає» // «ББ», 2012, № 11, с. 22 — 24;» «Житловий» ПДВ: ходіння по муках (про перше постачання житла)» // «ББ», 2012, № 21, с. 10).
Проблема інтерпретації «житлової» пільги пов’язана з нечіткістю законодавчих норм, які було сформульовано ще за часів дії Закону про ПДВ. І оскільки зазначені положення було відтворено в ПКУ практично в незмінному вигляді, старі проблеми збереглися1 (див. табл. 1):
1 На це зверталася увага у статті І. Чалого «Податковий кодекс: будівельний аспект» // «ББ», 2010, № 24, с. 9.
Таблиця 1
Пільга щодо постачання житла
| Норми ПКУ | Норми Закону про ПДВ |
| 1 | 2 |
| 197.1. Звільняються від оподаткування операції з: | 5.1. Звільняються від оподаткування операції з: |
| У цьому підпункті перше постачання житла (об’єкта житлового фонду) означає: | Для цілей цього підпункту під першою поставкою житла (об’єкта житлового фонду) розуміється: |
| а) першу передачу готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника; | а) перше передання готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника; |
| б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлового фонду) покупцю, який є особою іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) | б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлового фонду) покупцю, який є особою іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) |
| у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника | у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або поставка послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) з такої реконструкції чи капітального ремонту за рахунок замовника |
| Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об’єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд) | Норми цього підпункту поширюються також на першу поставку дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об’єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд), індивідуальних гаражів чи індивідуальних місць на гаражних стоянках |
| Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування | — |
Як бачимо, відмінність між наведеними пільгами полягає в такому:
— у ПКУ пільгуються операції першого постачання доступного житла та житла, оплаченого за рахунок коштів держбюджету (цю пільгу було запроваджено вже після набуття чинності ПКУ Законом України від 22.12.2011 р. № 4220-VI);
— операції першого постачання індивідуальних гаражів чи індивідуальних місць на гаражних стоянках серед пільгованих у ПКУ не згадуються.
Ситуація, що розглядається в запитанні читача, регламентується нормами абз. «а» п.п. 197.1.14 ПКУ, в якому зазначено дві операції постачання житла:
1) перше постачання готового новозбудованого житла (об’єкта житлового фонду) у власність покупця або
2) постачання послуг (уключаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) зі спорудження такого житла за рахунок замовника.
Серед існуючих варіантів інтерпретації названої норми автору найкоректнішим здається так званий підхід аудиторів2, у якому акцентується увага на наявність у цьому формулюванні сполучника «або». Із цього робиться висновок, що зазначені умови регулюють різні ситуації оформлення договорів передачі права власності від забудовника (замовника) до покупців (інвесторів).
2 Див. статті В. Варені «Забудовник будує на продаж: перше постачання житла» // «ББ», 2008, другий рекламний номер, с. 12; І. Чалого «Пільга-термінатор» // «ББ», 2009, № 2, с. 12; «Житловий» ПДВ: ходіння по муках (про перше постачання житла)» // «ББ», 2012, № 21, с. 10.
У першому формулюванні, зокрема, мається на увазі ситуація, коли забудовник оформляє право власності на житло на себе, а після цього продає квартири покупцям. Якщо дотримуватися цієї позиції, то першим постачанням житла, що не звільняється від ПДВ, вважатиметься передача житла від забудовника до покупців. Відповідно при такій інтерпретації зазначені операції підлягають обкладенню ПДВ за ставкою 20 %.
Друге формулювання стосується випадку, коли право власності на квартири оформляється, оминаючи забудовника (замовника), відразу на інвесторів або на інших осіб. У цьому випадку перехід права власності на квартири від забудовника до інших осіб відсутній, і може йтися лише про постачання ним своїх послуг з будівництва, які при передачі їх замовнику обкладаються ПДВ за ставкою 20 %.
Водночас такий варіант інтерпретації є не єдиним. Зокрема, податківці дотримуються послідовної позиції, що: «…операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло (об’єкт житлового фонду) до першого власника такого житла незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій». Про це йшлося, зокрема, у листах ДПСУ від 04.11.2011 р. № 5243/7/15-3477-26 3; від 04.11.2011 р. № 4979/6/15-3415-26; від 03.01.2012 р. № 51/7/15-3417-13; від 03.07.2012 р. № 18073/7/15-3417-134.
3 Текст до цього листа і коментар до нього див. у газеті «ББ», 2012, № 1, с. 6.
4 Текст до цього листа і коментар до нього див. у газеті «ББ», 2012, № 21, с. 5.
В останньому із зазначених листів податківці роз’яснили, як слід розуміти це твердження. На їх думку, застосування «житлової» пільги залежить від процедури оформлення правовстановлюючих документів.
Таблиця 2
Порядок застосування пільги з ПДВ щодо постачання житла
| Ситуація | Порядок застосування пільги |
| 1. Замовник у процесі будівництва до оформлення права власності на новозбудоване житло укладає попередні договори купівлі-продажу з фізичними особами, при цьому правовстановлюючі документи на готове новозбудоване житло оформляються на фізичну особу (першого власника новозбудованого житла) | Отримані на рахунок замовника забезпечувальні платежі в рахунок попереднього договору не змінюють базу оподаткування у замовника. При передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло фізичній особі (першому власнику новозбудованого житла) у замовника виникають податкові зобов’язання на підставі п. 187.1 ПКУ |
| 2. Після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформляються на підприємство-замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформляються на таких фізичних осіб | Операцією з першого постачання житла вважатиметься операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб не вважатиметься операцією з першого постачання житла, а тому ця операція звільнятиметься від обкладення ПДВ відповідно до п.п. 197.1.14 ПКУ |
| 3. Будівництво житла здійснюється забудовником за рахунок залучених коштів Фонду фінансування будівництва (ФФБ) | Операції з перерахування коштів, залучених ФФБ, забудовнику не змінюють суми податкового кредиту ФФБ та податкових зобов’язань забудовника. Податкові зобов’язання в забудовника виникають за операціями: |
Як бачимо, податківці тепер дотримуються позиції, що порядок застосування «житлової» пільги залежить від того, на кого саме оформляються вперше правовстановлюючі документи на житло.
Аналіз ситуації
Ситуацію, що розглядається в запитанні, описано в п. 2 табл. 2. Згідно з останнім підходом податківців першим постачанням житла в цьому випадку вважатиметься оформлення правовстановлюючих документів на забудовника (замовника).
Тим часом хибність такого підходу полягає в тому, що в цей момент відсутня операція постачання товарів у термінах ПКУ. Адже в момент оформлення правовстановлюючих документів на житло право власності на такий об’єкт у замовника виникає внаслідок установлення такого права, а не в результаті зміни власника. Згідно ж із п.п. 14.1.191 ПКУ «…постачання товарів — будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду». І оскільки при оформленні документів «на себе» власник-забудовник нікому права розпорядження об’єктом житлобуду не передає, то й постачання житла відсутнє. Крім того, у цьому випадку немає покупця житла, про яке йдеться в абз. «а» п.п. 197.1.14 ПКУ.
Не відповідає ця операція і визначенню поняття «постачання послуг» (оскільки замовник при оформленні правовстановлюючих документів нікому послуги не поставляє), хоча під «розпливчасте» визначеняу з п.п. 14.1.185 ПКУ підпадають практично всі операції: «постачання послуг — будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності».
Отже, на думку автора, оформлення правовстановлюючих документів замовником «на себе» не відповідає визначенню першого постачання. Нею потрібно вважати операцію постачання житла від замовника-власника першому покупцю, у зв’язку з чим вона підлягає обкладенню ПДВ за ставкою 20 %.
Тим часом замовник може, посилаючись на лист ДПСУ від 03.07.2012 р. № 18073/7/15-3417-13, отримати індивідуальну податкову консультацію із цього приводу, на підставі якої застосувати пільгу з ПДВ при продажу житла покупцям 5. Але звертаємо увагу: у такому разі пільгованою операцією буде передача об’єктів нерухомості фізичним особам — інвесторам (як при другому постачанні житла), тобто першим постачанням у цьому випадку вважатиметься оформлення правовстановлюючих документів на замовника.
5 Нагадаємо, що відповідно до п. 53.1 ПКУ: «Не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована».
Ми настійно рекомендуємо так зробити, оскільки в подальшому податківці цілком можуть змінити свою точку зору на цю проблему, як відбувалося в «докодексний» період. Нагадаємо: тоді протягом тривалого часу податківці також роз’яснювали, що першим постачанням житла слід вважати оформлення правовстановлюючих документів (див., наприклад, лист ДПАУ від 07.07.2006 р. № 12887/7/16-1517-26). А потім несподівано передумали, і в листі ДПАУ від 03.06.2009 р. № 11586/7/16-1517-26 уже зазначили, що з метою визначення першого постачання житла потрібно розглядати дві операції:
— постачання послуг зі спорудження житла (коли підприємство-замовник після будівництва житла за свій рахунок оформляє документи на право власності на це житло «на себе»);
— передачу готового новозбудованого житла у власність покупця (коли замовник будівництва за договором купівлі-продажу продає квартиру фізичній особі).
Далі податківці дійшли висновку, що обидві ці операції підлягають оподаткуванню за ставкою 20 %.
При цьому численна судова практика свідчить про те, що в забудовників при оформленні документів «на себе», з подальшою передачею права власності на житло покупцям виникали проблеми з житловою пільгою. Утім, суди переважно підтверджували, що операції продажу житла покупцям у цьому випадку від ПДВ звільняються (див., наприклад, постанову ВАдСУ від 11.12.2012 р. у справі № К/9991/11856/116; Львівського апеляційного суду від 20.09.2011 р. у справі № 33053/11 7).
6 http://reyestr.court.gov.ua/Review/28204455
7 http://reyestr.court.gov.ua/Review/18627278
Розподіл податкового кредиту
з ПДВ забудовником — порядок з ПКУ не підходить
Якщо забудовник вирішить скористатися пільгою щодо постачання житла покупцям, він зіткнеться з проблемою розподілу податкового кредиту з ПДВ. Ця проблема також має давню історію, але з прийняттям ПКУ вона поглибилася. Якщо за часів дії Закону про ПДВ конкретної процедури розподілу податкового кредиту не було, у зв’язку з чим підприємства керувалися роз’ясненнями податкових органів та власними думками, то сьогодні вона в ПКУ деталізована, але для будівельників не підходить.
Так, викладені у ст. 199 ПКУ правила розподілу податкового кредиту сформульовано для ситуації, коли платник податків здійснює оподатковувані та неоподатковувані постачання, і при цьому часовий проміжок між відображенням податкового кредиту щодо товарів (необоротних активів) та відображенням постачань з їх використанням незначний. Зокрема, для податкового кредиту, сформованого під час придбання необоротних активів, період його перерахунку становить три роки, наступні за роком, в якому вони почали використовуватися (були введені в експлуатацію).
Однак у будівельників період між декларуванням податкового кредиту і здійсненням постачання може перевищувати і три роки, у зв’язку з чим описана у ст. 199 ПКУ процедура розподілу податкового кредиту для них не підходить, а будь-які інші варіанти не передбачено ПКУ. Крім того, за логікою, для будівельників розподіл податкового кредиту з ПДВ, накопиченого за весь час спорудження об’єкта, має ґрунтуватися на загальному обсязі оподатковуваних та неоподатковуваних постачань стосовно цього об’єкта. А такий варіант розподілу в ПКУ відсутній.
У зв’язку з цим ми рекомендуємо забудовнику отримати індивідуальну податкову консультацію з цієї проблеми, а нижче запропонуємо кілька варіантів її вирішення.
Варіант 1 (формальний)
Оскільки до здійснення операцій з постачання житла з новозбудованого об’єкта у забудовника були відсутні звільнені від ПДВ операції, розподіляти податковий кредит до цього моменту можливості не було (були відсутні показники для розрахунку коефіцієнта розподілу).
Тут слід зауважити, що податківці відмовляють у праві на бюджетне відшкодування всім платникам, котрі здійснюють будівництво об’єктів, уведення в експлуатацію яких не відбулося на дату подання заяви на отримання бюджетного відшкодування, тому податковий кредит у будівельників просто «накопичується»8.
8 Див. із цієї проблеми статтю В. Карпової «Проблеми формування бюджетного відшкодування ПДВ при будівництві» // «ББ», 2012, № 21, с. 13.
Далі ця ситуація підпадає під норми п. 199.3 ПКУ, якими передбачається таке: «Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.
Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до органу державної податкової служби одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції».
Якщо дотримуватися цих норм формально, то виходить, що в перший період, в якому забудовник задекларував оподатковувані та неоподатковувані поставки (тобто після закінчення будівництва об’єкта), він має розподілити податковий кредит.
Це підтверджується і листом ДПСУ від 30.11.2011 р. № 6446/6/15-3415-26, в якому із цього приводу було зазначено таке: «... якщо товари/послуги, основні виробничі засоби почали використовуватися в неоподатковуваних операціях частково, а частково продовжують використовуватися в оподатковуваних операціях, то в такому випадку у звітному періоді, в якому почалося їх використання в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях, відповідно до пункту 199.1 статті 199 розділу V Кодексу здійснюється часткове виключення суми податку на додану вартість зі складу податкового кредиту пропорційно частці їх використання в таких неоподатковуваних операціях з подальшим проведенням перерахунку за правилами, встановленими пунктом 199.4 статті 199 розділу V Кодексу».
Водночас, виходячи з форми Податкової декларації з ПДВ, затвердженої наказом МФУ від 25.11.2011 р. № 1492 (у редакції наказу МФУ від 17.12.2012 р. № 1342) 9, розподілу відповідно до норм п. 199.1 ПКУ підлягає податковий кредит:
— щодо товарів (робіт, послуг) — у тій частині, в якій він виник стосовно цього періоду;
— щодо необоротних активів, задіяних в оподатковуваних та звільнених операціях, — якщо не минуло 3 роки з моменту введення їх в експлуатацію.
9 Це випливає з форми Розрахунку (перерахунку) частини використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д7), в описі гр. 3 табл. 2 якої зазначається, що в річному перерахунку податкового кредиту, який здійснюється виходячи з фактичних даних про оподатковувані та неоподатковувані постачання, беруть участь лише показники податкового кредиту, зазначені в деклараціях за поточний календарний рік.
Однак очевидно, що такого податкового кредиту на момент продажу житла в забудовника взагалі може не бути і, відповідно, розподіляти буде нема чого10.
10 Крім того, пропорції розподілу буде порушено, оскільки обсяг постачань у конкретному звітному періоді не збігатиметься із загальним обсягом постачань житлових і нежитлових приміщень по об’єкту (адже всі приміщення продаються не відразу).
Адже навіть у розподілі податкового кредиту, що здійснюється після закінчення звітного року виходячи з фактичних даних про оподатковувані та неоподатковувані постачання згідно з п. 199.4 ПКУ, беруть участь лише показники податкового кредиту, зазначені в Податкових деклараціях за поточний календарний рік. Отже, при розрахунку розподілу враховується податковий кредит, саме задекларований у звітному році, а не той, що припадає на звільнені чи оподатковувані операції, здійснені протягом року.
Тоді ми доходимо досить ліберального висновку, який, утім, не відповідає нормам п. 199.1 ПКУ, про те, що до складу податкового кредиту включатиметься весь ПДВ, накопичений за час здійснення будівництва об’єкта!
Тим часом норми п. 199.1 ПКУ передбачають, що в разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних податком операціях, а частково — ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, уключається та частина сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, що відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях. Отже, викладений формальний порядок розподілу суперечить прямим положенням ПКУ і тому, на думку автора, застосовуватися не може.
До речі, податківці в цій ситуації можуть наполягати на застосуванні норм п. 198.5 ПКУ, де передбачається таке: «платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:
<...>
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу)».
Однак оскільки адекватно застосувати процедуру розподілу податкового кредиту з пп. 199.3, 199.4 ПКУ тут не вийде, то не виключено, що податківці вимагатимуть донарахувати податкові зобов’язання на всю вартість товарів (робіт, послуг), необоротних активів, задіяних при будівництві об’єкта.
А от згідно з нормами п. 189.1 ПКУ: «У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами — виходячи з вартості їх придбання».
Причому в цій ситуації податковий кредит буде втрачено для цілей податкового обліку, оскільки він не включатиметься до складу податкових витрат, які стосуються об’єкта будівництва.
Варіант 2 (системний)
Цей варіант не передбачено в ПКУ, але при його застосуванні можливо виконати зазначені в п. 199.1 ПКУ приписи. Він ґрунтується на процедурі, яку будівельники застосовували за часів дії Закону про ПДВ.
Тоді податковий кредит з ПДВ розподілявся протягом усього часу будівництва об’єкта виходячи з певних показників, зокрема, таких:
1) пропорційно запланованому в майбутньому обсягу постачань у частині цього об’єкта (підкориговано підхід до розподілу податкового кредиту зі ст. 199 ПКУ, при якому за основу розподілу беруться оподатковувані та неоподатковувані обороти звітного періоду);
2) пропорційно кошторисній вартості (визначеній за нормами ДБН) житлової та нежитлової частин об’єкта;
3) пропорційно натуральним показникам, що відносяться до житлової та нежитлової частин об’єкта (кв. м загальної площі, кв. м корисної площі, куб. м простору тощо)11.
11 Докладніше щодо процедури розподілу податкового кредиту, що застосовувалася раніше, див. статтю І. Чалого «Вхідний» ПДВ при будівництві багатофункціональних об’єктів» // «ББ», 2009, № 2, с. 16.
Увага! Вибраний показник розподілу вкрай бажано вказати в розпорядчому документі підприємства і погодити його з податковими органами шляхом отримання індивідуальної податкової консультації.
Варіант 3 (гібридний)
У цьому варіанті протягом будівництва об’єкта забудовник «накопичує» податковий кредит з ПДВ без розподілу, а в періоді здійснення першого постачання розподіляє його за процедурою, описаною у варіанті 2.
При цьому є ризик застосування до цієї ситуації також норм п. 198.5 ПКУ (див. варіант 1).
Дехто вважає за краще діяти навпаки: протягом будівництва об’єкта не декларувати податковий кредит, а в момент здійснення першого постачання «відновити» його в частині, що припадає на оподатковувані постачання (зокрема, шляхом застосування процедури розподілу з варіанта 2).
Але тут уже накладаються обмеження з п. 198.6 ПКУ, де передбачається таке: «У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної».
На необхідність додержання цих строків було звернено увагу і в Узагальнюючій податковій консультації щодо окремих питань відображення в податковому обліку з ПДВ звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх періодах, та формування на їх підставі податкового кредиту, затвердженій наказом ДПСУ від 16.02.2012 р. № 127 (див. відповідь на запитання 9).
| <...> Запитання 9. У яких випадках може бути сформований податковий кредит на підставі податкових накладних, які виписані у податкових періодах, що передує звітному?
Відповідь. Із дати набрання чинності Кодексом платник податку має право сформувати податковий кредит звітного періоду на підставі податкових накладних, які взяті на облік у поточному звітному періоді, але виписані у податкових періодах, що передують звітному, в таких випадках: 1. Податкові накладні, взяті на облік у звітному періоді, з дати виписки яких не минуло 365 календарних днів (тобто до реєстру отриманих податкових накладних за травень 2011 року могли бути включені податкові накладні, виписані продавцем не раніше травня 2010 року; до реєстру отриманих податкових накладних за березень 2012 року відповідно можуть бути включені податкові накладні, виписані продавцем не раніше березня 2011 року), — загальне правило. 2. Податкові накладні, отримані протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку незалежно від дати отримання від постачальника товарів/послуг, але з урахуванням строків давності, — для платників, які застосовують касовий метод. 3. Податкові накладні, отримані при одержанні права власності на заставне майно з метою подальшого продажу, якщо у звітному періоді відбувся продаж такого майна, — для банківських установ. У таких випадках не вимагається документального підтвердження причин отримання податкових накладних у періодах, наступних за періодом, в якому вони були виписані, а суми податку відображаються у реєстрі отриманих податкових накладних поточного звітного періоду та у складі податкового кредиту звітного періоду (рядок 10.1 декларації). Такі ж правила з дати набрання чинності Кодексом застосовуються і до розрахунків коригування до податкових накладних, на підставі яких здійснюється коригування податкового кредиту. Узагальнююча податкова консультація |
І оскільки в будівництві строк «невідображення» податкової накладної протягом будівництва об’єкта, як правило, перевищує 365 днів, то, найімовірніше, податківці відмовлять у «відновленні» такого податкового кредиту.
Висновки
Викладені в ПКУ правила розподілу податкового кредиту з ПДВ для будівельників не підходять.
На наш погляд, найприйнятнішим в умовах правової прогалини є системний підхід, що передбачає розподіл податкового кредиту протягом періоду будівництва на підставі певних розрахункових показників (плановий обсяг постачань, площа об’єкта тощо).
Однак застосування такої нестандартної процедури розрахунку слід погоджувати з податковими органами шляхом отримання індивідуальної податкової консультації.
