Перерасчет НДФЛ — 2015: бухгалтеру на заметку

Каждый год в декабре все бухгалтеры проводят годовой перерасчет зарплаты и налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ). Обязанность проведения в декабре годового перерасчета сумм доходов, начисленных налогоплательщику в виде зарплаты, а также сумм предоставленной налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) установлена п.п. «а» п.п. 169.4.2 НКУ.

Суть его заключается в уточнении (перепроверке) сумм начисленных налогоплательщику на протяжении определенного календарного года доходов в виде зарплаты отдельно за каждый месяц такого периода и предоставления НСЛ (см. письма ГНАУ от 12.01.2011 г. № 364/6/17-0716, от 25.10.2011 г. № 4233/6/17-1115).

При начислении «переходящих» выплат (отпускных, больничных) с целью определения предельной суммы дохода, дающего право на НСЛ, и в других случаях их налогообложения такие доходы (их часть) должны быть отнесены к соответствующим периодам их начисления ( абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ). Если вы это не сделали, то исправьтесь через годовой перерасчет. «Раскидайте» переходящие выплаты по месяцам, за которые они начислены. Затем проверьте, не превысил ли налогооблагаемый доход в виде зарплаты предельный размер дохода, дающий право на НСЛ. И как итог, правильно ли в каждом месяце был удержан НДФЛ.

Важно! Перерасчету подлежат только такие выплаты, которые в понимании НКУ относятся к зарплате.

Перерасчет-2015 для бюджетников имеет свою особенность. Дело в том, что с 1 сентября 2015 года была увеличена минимальная зарплата, а также оклады работников, оплата труда которых осуществляется на основе Единой тарифной сетки. Поскольку это повышение произошло с некоторой задержкой, многие работодатели не успели в сентябре начислить и выплатить зарплату с учетом такого повышения. Пересчитывать сентябрьскую зарплату им пришлось в следующих месяцах. По данным бухучета доначисление в октябре или ноябре суммы зарплаты за сентябрь было отражено в составе зарплаты октября или ноября. Соответственно, НДФЛ был уплачен в таких месяцах с зарплаты октября (ноября) с учетом доначисленной за сентябрь суммы.

В связи с этим при проведении годового перерасчета возникает необходимость в отнесении доначисленной сентябрьской суммы к зарплате сентября с целью определения права на НСЛ и, соответственно, суммы НДФЛ.

Кроме того, на практике нередкими были случаи, когда из-за недостатка финансов некоторые учреждения не проводили индексацию зарплаты. А получив финансирование, начисляли индексацию работникам сразу за несколько месяцев.

Этот факт также влечет за собой перерасчет НДФЛ. А именно — необходимо «раскидать» общую сумму начисленной за несколько месяцев индексации на соответствующие месяцы, за которые она была начислена. Затем следует определить правильную сумму НДФЛ.

На то, что с целью проведения перерасчета НДФЛ суммы индексации, начисленной за предыдущие месяцы, надо отнести к месяцам, за которые они начислены, не раз обращали внимание фискалы (см. письма ГФСУ от 19.02.2013 г. № 2972/0/51-12/17-1115, от 19.08.2015 г. № 7682/6/99-99-17-03-03-15).

Пошаговый алгоритм перерасчета

К сожалению, НКУ не раскрывает алгоритма проведения перерасчета. Поэтому, подкрепившись разъяснениями налоговиков, приведем схему действий бухгалтера при проведении перерасчета в классическом его виде.

То есть уточните начисленные на протяжении года суммы зарплаты с учетом «переходящих» выплат. Для выполнения этого шага «раскидайте» суммы отпускных, больничных, запоздавшей индексации, доначисленной зарплаты за прошлые месяцы и пр. к месяцам, за которые они начислены.

Для этого сравните заново определенную сумму зарплаты за каждый месяц с предельным доходом, дающим на нее право. Напомним: в 2015 году размер такого предельного дохода составляет 1710 грн. (для одного из родителей, претендующих на «детскую» НСЛ, — 1710 грн. х количество детей).

Это означает, что надо определить новую базу обложения НДФЛ с учетом распределенных доходов. Кроме этого, следует заново условно пересчитать сумму единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — ЕСВ) «снизу» для такого дохода и применить при необходимости НСЛ в разрезе каждого месяца.

Напомним: в 2015 году к базе налогообложения в пределах 12180 грн. применяют ставку НДФЛ в размере 15 %, а к сумме превышения — 20 %.

На этом этапе надо провести окончательное налогообложение уточненных месячных сумм зарплаты и определить отдельно по каждому месяцу 2015 года сумму НДФЛ, которую необходимо перечислить в бюджет.

Для этого суммируйте полученные в результате перерасчета ежемесячные суммы НДФЛ.

Полученную сумму НДФЛ после перерасчета надо сравнить с суммой НДФЛ, которая была фактически удержана из зарплаты работника за год. В результате сравнений может возникнуть недоплата НДФЛ (рассчитанная сумма превышает фактическую) или переплата (рассчитанная сумма меньше фактической).

Этот шаг будет зависеть от полученного результата перерасчета. О нем — далее.

Результаты перерасчета: что с ними делать?

В результате перерасчета может возникнуть три результата: недоплата, переплата и «нулевка». Нулевой результат не повлияет на сумму удержанного НДФЛ. То есть в декабре 2015 года у работника с нулевым перерасчетом будет фигурировать только фактически удержанная сумма НДФЛ за декабрь. Поэтому остановимся на недоплате и переплате.

Недоплата. Если в результате перерасчета была выявлена недоплата НДФЛ (пересчитанная сумма НДФЛ выше фактической), то ее удерживают за счет налогооблагаемого дохода декабря. Если дохода декабря не хватает — за счет доходов следующих месяцев, до полного погашения недоплаты ( п.п. 169.4.4 НКУ).

Учтите: ст. 128 КЗоТ ограничивает сумму отчислений из зарплаты работника. Так, при каждой выплате зарплаты работнику общий размер всех отчислений не может превышать 20 %, а в случаях, отдельно предусмотренных законодательством, — 50 % зарплаты, подлежащей выплате работнику. Поскольку НКУ не предусмотрено, что в ситуации с перерасчетом размер удержаний может составлять 50 %, то придерживайтесь 20 %-го ограничения отчислений из зарплаты.

По сути, недоплата по перерасчету увеличивает сумму НДФЛ за месяц, в котором провели такой перерасчет. А значит, в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года отражайте в графах 4 и 4а сумму НДФЛ с учетом фактически доудержанного налога. Обратите внимание: если в декабре вы удерживаете не всю сумму недоплаты, а с учетом ограничения, установленного ст. 128 КЗоТ, то в графах 4 и 4а отражайте сумму фактически удержанной недоплаты в декабре. Остаток будет отражен в графах 4 и 4а Налогового расчете по форме № 1ДФ за 1 (2) квартал 2016 года, т. е. когда он будет фактически удержан.

В бухгалтерском учете сумму недоплаты НДФЛ, удерживаемую с работника, отражайте проводкой: Дт 661 — Кт 641/НДФЛ.

Переплата. К сожалению, в НКУ отдельно не упомянули ситуацию с переплатой. А консультации налоговиков по этому поводу противоречивые. Так, в разъяснении, представленном в категории 103.07 «ЗИР», возврат переплаты НДФЛ по перерасчету не предусмотрен. Аналогичная консультация есть и на официальном сайте налоговиков (http://sfs.gov.ua/garyacha-liniya/126494.html). Однако там же есть другое мнение: если в результате перерасчета возникает переплата налога, то на ее сумму уменьшается сумма начисленного налога плательщика за соответствующий месяц, а при недостатке такой суммы — уменьшается сумма налоговых обязательств следующих налоговых периодов, до полного возврата суммы такой переплаты.

Поэтому действуйте так: на сумму переплаты уменьшайте налог за декабрь. Если его недостаточно, уменьшайте НДФЛ следующих налоговых периодов (месяцев) до полного возврата переплаты.

В бухгалтерском учете сумму переплаты отражайте методом «красное сторно»: Дт 661 — Кт 641/НДФЛ.

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года излишне удержанный НДФЛ по перерасчету уменьшит показатели граф 4 и 4а на сумму фактически возвращенного работнику НДФЛ.

Перерасчет — выставит ли налоговая счет?

Ответственность за непроведение перерасчета по НДФЛ не предусмотрена. Но не спешите расслабляться! Если обнаружится недоплата, возникшая из-за непроведения перерасчета, то на работодателя будут наложены санкции (см. разъяснение в категории 103.26 «ЗИР»):

— штраф за подачу формы № 1ДФ с недостоверными сведениями или ошибками в размере 510 грн. (за повторное нарушение на протяжение года — 1020 грн.) ( п. 119.2 НКУ);

— штраф в размере 25 % от суммы недоплаты (за повторное нарушение на протяжении 1095 дней — 50 %) ( п. 123.1 НКУ);

— пеня за весь период просрочки из расчета 120 % годовой учетной ставки НБУ, действовавшей на день выплаты (начисления) доходов в пользу физлица ( п.п. 129.1.3 НКУ);

— админштраф на должностных лиц за неудержание и неперечисление в бюджет сумм НДФЛ при выплате дохода физлицам в размере от 34 до 51 грн. (за повторное нарушение на протяжение года — от 51 до 85 грн.) ( ст. 163⁴ КоАП ).

Ну а теперь попрактикуемся.

Пример. Работница (налоговый номер 3131313131) имеет право на «детскую» НСЛ как мать двоих детей в возрасте до 18 лет в размере 1218 грн. (609 грн. х 2).

С 20 июля по 12 августа 2015 года она была в отпуске продолжительностью 24 календарных дня. Отпускные общей суммой были выплачены в июле 2015 года. Сумма отпускных составила 2503,44 грн., в том числе за дни отпуска, приходящиеся на июль, — 1251,72 грн., за дни отпуска, приходящиеся на август, — 1251,72 грн.

В октябре 2015 года была доначислена зарплата за сентябрь 2015 года в сумме 320 грн. (зарплата до повышения — 2850 грн., зарплата после повышения — 3170 грн.). В то же время в связи с изменением базового месяца была также пересчитана сумма индексации за сентябрь (-320 грн.), в результате чего общая сумма доначислений за сентябрь составила 0 грн. Кроме этого, в октябре (с 19-го по 30-е число) работница была на больничном. Больничные были начислены в ноябре 2015 года в сумме 1229,40 грн.

В декабре работнице была начислена и выплачена премия в размере 200 грн.

Результаты перерасчета представим в таблице.

(грн.)

По результатам годового перерасчета — 2015 сумма излишне удержанного НДФЛ составила 365,41 грн. Ее необходимо вернуть работнице. Для этого сумму НДФЛ в декабре 2015 года надо уменьшить на сумму излишне удержанного НДФЛ по перерасчету: 520,93 - 365,41 = 155,52 (грн.).

Результаты годового перерасчета следует отразить в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года. Для этого:

— в графах 3 и 3а укажите сумму начисленного и выплаченного дохода за 4 квартал (1782,31_{октябрь} + + 4631,98_ноябрь + 3602,58_{декабрь} = 10016,87 (грн.));

— в графах 4 и 4а укажите удержанную сумму НДФЛ за отчетный период с учетом перерасчета (75,02_{октябрь} + 672,74_ноябрь + 155,52_{декабрь} = 903,28 (грн.)).

Налоговый расчет по форме № 1 ДФ за 4 квартал 2015 года по условиям приведенного примера будет заполнен так:

Фрагмент Налогового расчета по форме № 1ДФ за 4 квартал 2015 года

Нормативные документы

КЗоТ — Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.

КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8074-X.

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.