3. Амортизация основных средств
Основные правила начисления амортизации на основные средства и прочие необоротные материальные активы описаны в НП(С)БУ 121 и Методрекомендациях. В статье «Амортизация-2015: начисляем по новым правилам» (см. «Бюджетная бухгалтерия, 2015, № 11) вы можете найти ответы на такие вопросы: как в 2015 году учреждениям начислять амортизацию, какую стоимость брать для расчета амортизации, в каких регистрах отражать сумму амортизации.
Представим основные требования к начислению амортизации в табл. 13.
Таблица 13
Понятия | Что это и как рассчитать |
1 | 2 |
Амортизация | Систематическое распределение амортизируемой стоимости необоротных активов в течение срока их полезного использования (эксплуатации) |
Условия начисления амортизации | Объект основных средств должен учитываться на балансе учреждения. Объект основных средств должен находиться в эксплуатации. При невыполнении хотя бы одного из этих условий амортизацию не начисляют. Обратите внимание! Материальные ценности, учитываемые на забалансовых счетах, амортизации не подлежат |
Износ | Сумма амортизации объекта основных средств с начала его полезного использования |
На начало 2015 года для дальнейшего учета сумм начисленного износа принимаем сумму, которая учтена на субсчетах 131 — 133 в балансе организации | |
Установление норм начисления износа | Согласно НП(С)БУ 121 норму амортизации бюджетная организация устанавливает самостоятельно путем деления амортизируемой стоимости на ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) такого актива |
Методы начисления амортизации | Прямолинейный — стоимость распределяется на весь период установленного полезного срока использования объекта основных средств в равных частях. Метод 50 на 50 — начисляется 50 % от первоначальной стоимости в первом месяце передачи актива в эксплуатацию, а остальные 50 % — в месяце их исключения из активов (списания с баланса) |
Сроки начисления амортизации | Амортизацию по прямолинейному методу начисляют на дату баланса (т. е. ежеквартально) начиная с I квартала 2015 года (т. е. на 1 апреля текущего года) и далее ежеквартально. Кроме того, амортизацию начисляют и в середине квартала в случае списания объекта основных средств с баланса (вывода из эксплуатации: продажа, безвозмездная передача, ликвидация актива и пр.) |
Амортизируемая стоимость | Определяют как разницу между первоначальной (переоцененной) стоимостью и ликвидационной стоимостью |
Годовая сумма амортизации | Определяют путем деления амортизируемой стоимости на срок полезного использования (эксплуатации) актива, установленный в приказе об учетной политике: Годовая сумма амортизации = (Первоначальная (переоцененная) стоимость - Ликвидационная стоимость) : Срок полезного использования |
Квартальная норма амортизации | Определяют путем деления годовой суммы амортизации на 4 |
Периоды, учитываемые при расчете амортизации | Амортизацию начисляют за полное количество календарных месяцев нахождения актива в эксплуатации в течение отчетного периода (квартала). Начислять амортизацию начинают с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации не проводится за календарные месяцы нахождения актива на складе, в ремонте и т. п., когда актив не эксплуатировался. При передаче актива передающая сторона начисляет амортизацию в месяце его передачи за полное количество календарных месяцев пребывания его в эксплуатации в отчетном квартале |
Отражение сумм начисленной амортизации в бухучете | Амортизацию начисляют в гривнях без копеек. Сумма амортизации, начисленной за квартал, отражается путем увеличения суммы износа основных средств и расходов. Сумма начисленной амортизации не может превышать 100 % стоимости необоротных активов. Амортизация, начисленная в размере 100 % стоимости объекта основных средств, пригодных для дальнейшей эксплуатации, не является основанием для его списания |
Документальное отражение начисленной амортизации | Для начисления амортизации можно применять Ведомость начисления износа на основные средства типовой формы № ОЗ-12 (бюджет). Ее форма существенно устарела, так как не соответствует требованиям НП(С)БУ 121, поэтому бюджетные организации могут внести в нее необходимые коррективы или разработать нужную форму самостоятельно. В газете «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 11, с. 23, мы приводили примерную форму такой Ведомости |
3.1. Практические ситуации по расчету амортизации
Пример 1. Бюджетное учреждение в январе 2015 года получило в виде благотворительной помощи медицинское оборудование. Комиссией учреждения оформлен Акт приемки-передачи основных средств и установлена справедливая стоимость — 380000 грн.
Объект был введен в эксплуатацию 20 апреля 2015 года.
Рассчитаем сумму амортизации за II квартал 2015 года.
В этом случае начисление амортизации начинаем с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию, т. е. с мая 2015 года. Таким образом, за II квартал 2015 года амортизацию начисляют за 2 месяца — май и июнь.
Шаг 1. Определяем годовую сумму амортизации:
380000 грн. : 10 лет = 38000 грн.
Шаг 2. Рассчитываем ежемесячную сумму амортизации:
38000 грн. : 12 мес. = 3166,67 грн. ≈ 3167 грн.
Поскольку сумма амортизации рассчитывается в гривнях без копеек, нужно округлить сумму, получившуюся в результате расчета.
Шаг 3. Определяем сумму амортизации за II квартал 2015 года:
3167 грн. х 2 мес. = 6334 грн.
Пример 2. Воинская часть получила автомобиль, первоначальная стоимость которого равна 65000 грн., а срок его полезного использования — 7 лет. После списания автомобиля от его разборки планируется получить запасные части на сумму 2000 грн., планируемые затраты на проведение разборки — 400 грн.
Шаг 1. Определяем амортизируемую стоимость автомобиля:
(65000 - 2000 - 400) = 62600 грн.
Шаг 2. Определяем годовую норму амортизации:
(62600 грн. : 7 лет) = 8942,86 грн. ≈ 8943 грн. Это сумма за первые 6 лет использования автомобиля. За последний год его полезного использования годовая амортизация составит 8942 грн.
Начисление амортизации за 7 лет нормативного срока полезного использования | |||
год | амортизационные начисления | накопленная сумма износа (амортизации) | остаточная (балансовая) стоимость |
1 | 8943 | 8943 | 53657 |
2 | 8943 | 17886 | 44714 |
3 | 8943 | 26829 | 35771 |
4 | 8943 | 35772 | 26828 |
5 | 8943 | 44715 | 17885 |
6 | 8943 | 53658 | 8942 |
7 | 8942 | 62600 | 0 |
Шаг 3. Определяем квартальную сумму амортизации:
(8943 грн. : 4 квартала) = 2236 грн. — за первые 3 квартала и 2235 грн. — в 4 квартале 2015 года.
Пример 3. На балансе учреждения учитываются объекты основных средств (компьютеры), первоначальная стоимость каждого из которых равна 4500 грн. По состоянию на 01.04.2015 г. на эти объекты начислена амортизация в размере 100 %. Их остаточная стоимость на эту дату равна нулю.
Шаг 1. Комиссия устанавливает ликвидационную стоимость на основные средства со 100 % начисленной амортизацией.
Шаг 2. По результатам работы комиссия составляет Акт, в котором указывает:
— наименование каждого актива со 100 % начисленной амортизацией, его инвентарный и заводской номера, год выпуска и дату ввода в эксплуатацию;
— перечень материальных ценностей, которые могут быть получены при ликвидации активов, их количество, цену и стоимость;
— общую ликвидационную стоимость по каждому активу.
Шаг 3. Руководитель издает приказ о внесении изменений в регистры бухгалтерского учета бюджетной организации.
Шаг 4. В бухгалтерском учете отражают увеличение первоначальной стоимости следующей записью: Дт 101 — 119 — Кт 441 (кроме активов, на которые амортизацию начисляют по методу 50 на 50). При этом сумму износа не корректируют.
В итоге после проведения данной процедуры в бухгалтерском учете не будут учитываться эксплуатируемые активы с нулевой остаточной стоимостью. Вместо этого их учет будет осуществляться по ликвидационной стоимости.
3.2. Типовые бухгалтерские проводки по начислению амортизации
Таблица 14
Содержание хозяйственных операций | Корреспонденция счетов | |
дебет | кредит | |
Начислен износ (накоплена амортизация) на необоротные активы | 841* | 131 — 132 |
Одновременно выполняем вторую запись | 401 | 841 |
* Через субсчет 841 «Расходы на амортизацию необоротных активов» показываем увеличение суммы износа с одновременным уменьшением первоначальной (переоцененной) стоимости. Субсчет 841 введен для отдельного учета суммы начисленной амортизации основных средств. | ||
4. Выбытие основных средств
НП(С)БУ 121 определены причины, по которым основные средства перестают считаться активом и подлежат списанию с баланса. Что это за причины и какими документами следует руководствоваться бюджетным организациям при выбытии (списании) основных средств с балансов, покажем в табл. 15.
Таблица 15
Понятия | Содержание | Примечание |
1 | 2 | 3 |
Причины списания основных средств с баланса | Причинами списания являются: — ликвидация; — продажа; — безвозмездная передача (в том числе и внутриведомственная передача); — несоответствие критериям признания актива; — недостача (в том числе и выявленная в ходе инвентаризации) | |
Нормативные документы по списанию материальных ценностей с баланса | При списании объектов госсобственности (объекты незавершенного строительства, основные средства и прочие необоротные материальные активы) | |
При отчуждении (продаже) основных средств, являющихся объектами госсобственности | ||
Нормативные документы по списанию материальных ценностей с баланса | Для воинских частей, учреждений и организаций ВСУ по списанию военной техники и имущества при разных обстоятельствах утраты критерия актива основных средств | |
При безвозмездной передаче объектов права государственной собственности из сферы управления министерств, других центральных и местных органов исполнительной власти, Совета министров АР Крым, Фонда госимущества, других государственных органов, в соответствии с законодательством осуществляющих функции по управлению государственным имуществом, Национальной академии наук, отраслевых академий наук, других учреждений и организаций, которым государственное имущество передано в безвозмездное пользование, в сферу управления других органов, уполномоченных управлять государственным имуществом, или самоуправляющихся организаций | ||
При установлении фактов хищений и злоупотреблений, порчи активов (на день установления таких фактов) | ||
Финансовый результат от выбытия основных средств | Определяется как разница между доходом, полученным от выбытия объекта основных средств, и его остаточной стоимостью, суммой непрямых налогов, а также расходов, связанных с таким выбытием |
Бюджетные учреждения, содержащиеся за счет средств местного бюджета, при выбытии (списании) имущества должны руководствоваться соответствующим решением (положением) о порядке списания коммунального имущества органа, уполномоченного принимать решения об управлении объектами коммунальной собственности.
4.1. Типовые бухгалтерские проводки по выбытию основных средств
Таблица 16
№ п/п | Содержание хозяйственных операций | Корреспонденция субсчетов | |
дебет | кредит | ||
1 | 2 | 3 | 4 |
1 | Выбытие необоротных активов в случаях, предусмотренных законодательством | 401, 131 — 132 | 103 — 119 |
2 | Списание необоротных активов в результате недостачи, выявленной при проведении инвентаризации | 401, 131 — 132 | 104 — 119 |
Если установлены должностные лица, одновременно выполняем запись на сумму возмещения причиненного ущерба, которая отнесена за счет виновных лиц в части: | |||
расходов на восстановление (приобретение) | 363 | 711 | |
превышения, которое подлежит перечислению в соответствующий бюджет | 363 | 642 | |
Если виновные лица не установлены, на забалансовом счете 07 осуществляется запись об отражении сумм недостачи необоротных активов | |||
5. Отражение информации об основных средствах в примечаниях к финансовой отчетности
В НП(С)БУ 121 определено, какую информацию об основных средствах приводят в примечаниях к финансовой отчетности. Такую информацию указывают отдельно по каждой группе основных средств, а также указывают дополнительную информацию.
Таблица 17
Информация по каждой отдельной группе основных средств | Дополнительная информация |
1 | 2 |
Первоначальная (переоцененная) стоимость и сумма накопленного износа на начало и конец отчетного года | Сумма основных средств, полученных безвозмездно |
Сумма поступления основных средств за отчетный период | Первоначальная (переоцененная) стоимость и сумма износа основных средств, в отношении которых существуют предусмотренные законодательством ограничения на владение, пользование и распоряжение |
Диапазон сроков полезного использования (минимальные и максимальные) | Стоимость временно неиспользуемого объекта основных средств |
Сумма увеличения или уменьшения первоначальной стоимости за отчетный год в результате переоценок и уменьшения/восстановления полезности | Стоимость полностью амортизированного объекта основных средств, который еще используется |
Первоначальная (переоцененная) стоимость и сумма износа основных средств, выбывших за отчетный год | Стоимость объекта основных средств, выбывшего из активного использования и удерживаемого для продажи, переданного бесплатно |
Сумма начисленной амортизации за отчетный год | |
Прочие изменения первоначальной (переоцененной) стоимости и суммы износа основных средств за отчетный год | |
Сумма капитальных инвестиций в основные средства за отчетный год | |
Сумма обязательств согласно договорам, связанным с приобретением в будущем основных средств |
При заполнении формы № 1 «Баланс» информацию об основных средствах и прочих необоротных материальных активах учреждения приводят с учетом изменений, внесенных приказом Минфина от 04.03.2015 г. № 289 в Порядок № 44.
Таблица 18
Строка формы № 1 «Баланс» | Название строки | Содержание строки |
1 | 2 | 3 |
120 | Балансовая (остаточная) стоимость | Отражают остаточную стоимость основных средств (кроме активов, которые приобретены за плату в отчетном квартале 2015 года и не введены в эксплуатацию). Сумма равна разнице строк 122 и 121 |
121 | Износ | Отражают накопленную сумму износа, которая будет состоять из накопленной суммы износа на начало 2015 года (субсчет 131) плюс сумма начисленной амортизации за кварталы 2015 года |
122 | Первоначальная (переоцененная) стоимость | Отражают первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств (кроме активов, которые приобретены за плату в отчетном квартале 2015 года и не введены в эксплуатацию). Состоит из стоимости активов, имеющихся в наличии на начало 2015 года, плюс стоимость приобретенных в отчетном квартале 2015 года активов за плату, которые были введены в эксплуатацию |
130 | Балансовая (остаточная) стоимость | Отражают остаточную стоимость прочих необоротных активов (кроме активов, которые приобретены за плату в отчетном квартале 2015 года и не введены в эксплуатацию). Сумма равна разнице строк 132 и 131 |
131 | Износ | Отражают накопленную сумму износа, которая будет состоять из накопленной суммы износа на начало года плюс сумма начисленного износа за отчетный квартал 2015 года на прочие необоротные активы, которые были в этот период введены в эксплуатацию и на которые начислен износ по методу 50 на 50 |
132 | Первоначальная (переоцененная) стоимость | Отражают первоначальную (переоцененную) стоимость прочих необоротных активов (кроме активов, которые приобретены за плату в отчетном квартале 2015 года и не введены в эксплуатацию). Состоит из стоимости активов, имеющихся в наличии на начало 2015 года, плюс стоимость приобретенных в 2015 году активов за плату, которые были введены в эксплуатацию |
140 | Незавершенные капитальные инвестиции в необоротные активы | Отражают первоначальную стоимость необоротных активов, которые были приобретены за плату в отчетном квартале 2015 года и на дату баланса не были введены в эксплуатацию (субсчета 141 — 143) |
330 | Фонд в необоротных активах | Отражают сумму, равную сумме показателей строк 110, 120, 130 и 140. То есть в состав фонда в необоротных активах включают остаточную стоимость необоротных активов, находящихся в эксплуатации, плюс суммы, которые отнесены в стоимость активов, приобретенных за плату в отчетном квартале 2015 года, но не введены в эксплуатацию на дату баланса. Обратите внимание: поскольку сумму незавершенных капитальных инвестиций (строка 140) учитывают с копейками, то и фонд в необоротных активах (строка 330) также будет показан в гривнях с копейками |
На балансе некоторых бюджетных учреждений по состоянию на 01.01.2015 г. в составе необоротных активов учитываются объекты, которые до сих пор не введены в эксплуатацию. Минфин в письме от 25.03.2015 г. № 31-11420-07-13/10574 (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2015, № 16) предложил следующие варианты:
1) по решению руководителя бюджетного учреждения объекты основных средств, другие необоротные материальные активы, нематериальные активы вводят в эксплуатацию в общем порядке. Это значит, что на такие объекты составляют Акты ввода в эксплуатацию, присваивают инвентарные номера и открывают Инвентарные карточки типовой формы № ОЗ-6 (бюджет) в том случае, если это не было сделано ранее. При этом такие активы учреждения продолжают учитывать на счетах 10, 11, 12;
2) в случае если невозможно ввести в эксплуатацию объекты основных средств, прочих необоротных материальных активов, нематериальных активов (по разным причинам), то такие активы необходимо переклассифицировать, т. е. перевести в состав незавершенных капитальных инвестиций. В таких ситуациях в бухгалтерском учете стоимость указанных объектов необходимо перенести со счетов 10, 11, 12 на субсчета 141 — 143.
Нормативные документы
Закон об оценке — Закон Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-III.
НП(С)БУ 121 — НП(С)БУ 121 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.
НП(С)БУ 122 — НП(С)БУ 122 «Нематериальные активы», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.
Методрекомендации — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств объектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.
План счетов — План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденный приказом Минфина от 26.06.2013 г. № 611.
Типовая корреспонденция — Типовая корреспонденция субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами бюджетных учреждений, утвержденная приказом Минфина от 26.06.2013 г. № 611.
Порядок № 44 — Порядок составления финансовой, бюджетной и прочей отчетности распорядителями и получателями бюджетных средств, утвержденный приказом Минфина от 24.01.2012 г. № 44.
Положение № 611 – Положение по бухгалтерскому учету необоротных активов бюджетных учреждений, утвержденное приказом Минфина от 26.06.2013 г. № 611.
