К счастью, специалисты Минфина не медлили с ответом. Как правильно учитывать и классифицировать доходы от оприходования ранее не учтенных в балансе активов, они объяснили в письме от 01.10.2019 г. № 35120-04-3/24616 (далее — письмо № 24616). Поэтому теперь мы имеем официальный ответ Минфина и готовы им с вами поделиться.
Но сначала вспомним основные предписания законодательства относительно порядка учета таких операций.
Так, обнаруженные в результате инвентаризации излишки следует относить на увеличение доходов специального фонда бюджетного учреждения. Прямое указание на это содержит п. 4 разд. IV Положения об инвентаризации активов и обязательств, утвержденного приказом Минфина от 02.09.2014 г. № 879.
Вместе с тем сумма оприходованных активов, полученных от ликвидации и разборки необоротных активов, которые оставлены для ремонта и других нужд учреждения, также признается доходом специального фонда субъекта государственного сектора. Это правило продиктовано абз. 4 п. 5 разд. VI Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденного приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.
Отражать такие доходы следует на субсчете 7112 «Доход от оприходования активов, ранее не учтенных в балансе». Ведь именно этот субсчет предназначен для учета доходов от оприходования активов, обнаруженных в результате инвентаризации (как излишки), полученных в результате демонтажа, списания имущества и т. п. и которые будут использоваться для нужд учреждения.
При этом Минфин в письме № 24616 особо подчеркнул необходимость разграничения в бухучете указанных доходов и доходов от реализации. Последние же следует учитывать на отдельном субсчете 7211 «Доход от реализации активов».
На этот момент следует обратить внимание прежде всего в случае оприходования активов, полученных в результате списания необоротных активов. В этом случае необходимо четко определиться с планами дальнейшего использования изъятых активов. В частности, если вы собираетесь использовать эти активы для нужд учреждения, тогда отражайте доходы по субсчету 7112. Если же вы оприходуете материальные ценности, заранее зная, что будете их продавать, тогда следует показать доход по субсчету 7211.
Непосредственно порядок отражения операций по оприходованию ранее не учтенных на балансе активов определен пп. 1.17, 2.9 и 3.11 Типовой корреспонденции субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами распорядителями бюджетных средств и государственными целевыми фондами, утвержденной приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.
В любом случае без Справки о поступлениях в натуральной форме здесь не обойтись. Ведь органы Госказначейской службы без нее не будут иметь никаких оснований для отражения таких доходов в учете. Таким образом, во всех вышеуказанных случаях распорядители бюджетных средств должны подготовить и подать в Казначейство Справку о поступлениях в натуральной форме. Сделать это следует не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца. Этого требуют п. 11.17 Порядка казначейского обслуживания государственного бюджета по расходам, утвержденного приказом Минфина от 24.12.2012 г. № 1407, и п. 12.7 Порядка казначейского обслуживания местных бюджетов, утвержденного приказом Минфина от 23.08.2012 г. № 938 (ср. ).
Напомним: неподача Справки о поступлениях в натуральной форме будет считаться нарушением бюджетного законодательства. Это следует из норм п. 33 ч. 1 ст. 116 Бюджетного кодекса Украины от 08.07.2010 г. № 2456-VI (далее — БКУ). В свою очередь, несоблюдение требований ведения бухучета и составления отчетности о выполнении бюджетов грозит остановкой операций с бюджетными средствами (п. 2 ч. 1 ст. 117 БКУ).
Внимание!
При заполнении Справки о поступлениях в натуральной форме доходы от оприходования активов, ранее не учтенных в балансе, следует отражать по коду классификации доходов бюджета 25010200 «Поступления бюджетных учреждений от дополнительной (хозяйственной) деятельности».
Именно этот код соответствует указанному виду поступлений и именно его рекомендуют применять специалисты Минфина в письме № 24616.
Указанные поступления относятся к подгруппе 2 первой группы собственных поступлений бюджетных учреждений (ч. 4 ст. 13 БКУ). В свою очередь, это определяет порядок использования таких средств. Так, эти поступления могут быть направлены на:
• организацию дополнительной (хозяйственной) деятельности бюджетных учреждений;
• хозяйственные нужды бюджетных учреждений, включая оплату коммунальных услуг и энергоносителей.
При этом не совсем понятно, что именно надо понимать под дополнительной (хозяйственной) деятельностью бюджетных учреждений и какие конкретно расходы связаны с ней. Ведь действующее законодательство (в том числе и бюджетное) не содержит четкого и конкретного толкования этого термина. Зато с хозяйственными нуждами все достаточно прозрачно и ясно. Фактически это любые материальные расходы, связанные с обеспечением деятельности бюджетного учреждения. К тому же в рассматриваемом нами случае идет речь не о денежных поступлениях, а о натуральных. Поэтому вполне логично допустить, что такие материальные ценности будут использоваться именно на хозяйственные нужды учреждения.
Кстати, подать Справку о поступлениях в натуральной форме — мало. Также необходимо внести изменения в смету учреждения в части доходов спецфонда по собственным поступлениям и, соответственно, расходов. Таким является требование п. 49 Порядка составления, рассмотрения, утверждения и основных требований к выполнению смет бюджетных учреждений, утвержденного постановлением КМУ от 28.02.2002 г. № 228.
Объясняется это тем, что такие поступления не имеют постоянного характера. Соответственно, распорядители бюджетных средств не планируют такие доходы в своих сметах. А значит, в случае фактического оприходования излишков, материальных ценностей, полученных от списания необоротных активов или зачисления на баланс учреждения бесхозного имущества, подавайте распорядителю вышестоящего уровня копии справок об изменениях в смету по собственным поступлениям. Эти справки обязательно должны быть заверены соответствующим органом Госказначейской службы.
После документального оформления оприходования ранее не учтенных на балансе активов и фиксирования этой операции в регистрах бухучета следует позаботиться о надлежащем ее отражении в формах отчетности.
И сначала о финансовой отчетности.
Исходя из порядка учета этих операций информацию о таких доходах целесообразно отразить в форме № 2-дс «Отчет о финансовых результатах» по коду строки 2020 «Доходы от предоставления услуг (выполнения работ)». Конечно, увеличение остатка по соответствующим субсчетам учета обнаруженных и оприходованных активов (субсчета счетов 10, 11, 12, 13 или 15, 18) следует указать по надлежащим кодам строк (1001, 1011, 1021, 1030 или 1050) в графе 4 разд. I Актива Баланса (форма № 1-дс).
Теперь о бюджетной отчетности.
Доходы от оприходования активов, ранее не учтенных на балансе, должны найти свое отражение в Отчете о поступлении и использовании средств, полученных как плата за услуги (формы № 4-1д, № 4-1м). А конкретно, такие поступления показываем в составе доходов по коду строки 030 «От дополнительной (хозяйственной) деятельности». В свою очередь, в зависимости от того, какие именно активы были оприходованы, эти суммы следует указать в составе расходов:
• если были оприходованы запасы — по коду строки 150 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь»;
• в случае оприходования необоротных активов — по коду строки 450 «Приобретение оборудования и предметов долгосрочного пользования».
А чтобы окончательно закрыть вопрос учета излишков (в том числе и бесхозного имущества), рассмотрим условный пример отражения таких операций на счетах бухучета.
Пример. Во время инвентаризации в дошкольном учебном заведении обнаружены два неоприходованных стула. Согласно оценке инвентаризационной комиссии справедливая стоимость стульев составляет 600 грн. (по 300 грн. за каждый). По результатам работы комиссии составлены Акт оценки материальных ценностей в произвольной форме и Акт введения в эксплуатацию основных средств.
На сумму обнаруженных излишков оформлена и подана в территориальный орган Казначейства Справка о поступлениях в натуральной форме и внесены изменения в смету учреждения по собственным поступлениям.
В учетных регистрах сделаны следующие записи:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция субсчетов | Сумма, грн. | Мемориальный ордер | |
| дебет | кредит | ||||
| 1 | Оприходованы стулья, ранее не учтенные на балансе | 1113 | 2117 | 600 | 4, 17 |
| Одновременно отражены: | |||||
| • доход от оприходования излишков | 2313 | 7112 | 600 | 3, 14 | |
| • кассовые расходы | 2117 | 2313 | 600 | 3, 4 | |
| • увеличение внесенного капитала на сумму оприходованных стульев | 7112 | 5111 | 600 | 17 | |
| 2 | Начислена амортизация при передаче стульев в эксплуатацию (50 % х 600 грн.) | 8014 | 1412 | 300 | 17 |
