Продадим золото, серебро, платину: от оформления до использования средств

Начнем с того, что золото, серебро, платина и все металлы платиновой группы являются драгоценными металлами. При этом не имеют значения ни состояние, ни вид (сырье, сплавы, полуфабрикаты, промышленные продукты, химические соединения, изделия, отходы, лом и т. п.). На это прямо указывает п. 1 ч. 1 ст. 1 Закона № 637¹.

¹ Закон Украины «О государственном регулировании добычи, производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней и контроле за операциями с ними» от 18.11.97 г. № 637/97-ВР.

Но прежде чем говорить о списании с баланса объектов с содержанием драгоценных металлов, вспомним порядок учета таких активов. Ведь от этого направления зависит и процедура их списания.

Безусловно, драгоценные металлы и изделия из них требуют особого к себе отношения. Именно поэтому все субъекты хозяйствования независимо от формы собственности, осуществляющие операции с драгоценными металлами, обязаны вести их учет в установленном порядке и подавать отчетность. Этого требует ч. 2 ст. 4 Закона № 637.

Непосредственно порядок учета операций с драгоценными металлами и камнями регламентирован Методрекомендациями № 780².

² Методические рекомендации по учету драгоценных металлов и драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней, изделий из них и содержащих их материалов, утвержденные приказом Минфина от 15.09.2015 г. № 780.

В то же время все юрлица, имеющие дело с драгоценными металлами (камнями), должны разработать и утвердить внутренние инструкции по их учету. При этом следует взять за основу нормы вышеупомянутого документа (п. 1.1 разд. I Методрекомендаций № 780).

Так, учет драгоценных металлов и изделий с их содержанием во всех местах использования, реализации и хранения осуществляется в учетных регистрах (п. 2.4 разд. ІІ Методрекомендаций № 780).

Все книги, журналы, другие документы для учета драгоценных металлов должны быть пронумерованы, прошнурованы, подписаны руководителем учреждения и скреплены печатью (при наличии) еще до начала записей. Также обязательным является наличие в этих документах всех необходимых реквизитов, предусмотренных п. 2.5 разд. ІІ Методрекомендаций № 780. А конкретно, к ним относятся:

• название драгоценного металла (основного металла в сплаве);

• название изделия (слитки, проволока, прокат и т. п.);

• размер полуфабриката (ширина, толщина, диаметр, объем и т. п.);

• проба или массовая доля драгоценных металлов в растворе, слитке и т. п.;

• марка сплава;

• масса в лигатуре или масса нетто;

• масса драгоценного металла в чистоте;

• количество (при необходимости);

• номер партии или шифр изделия (при необходимости).

Но имейте в виду: учитывать драгоценные металлы, входящие в состав определенных изделий, как отдельные объекты не нужно. Достаточно указать в документах название, вид и массу конкретного драгоценного металла в них. Эта информация в первую очередь должна найти свое отражение в инвентарных карточках учета объектов основных средств, книгах складского учета запасов и т. п.

Кстати, реактивы и химикаты, химпосуду, металлы и другие материалы для учебных целей и научно-исследовательских работ, в том числе с содержанием драгоценных металлов, нужно учитывать в составе запасов. В частности, Порядком № 1219³ для этого предназначен субсчет 1816 «Другие нефинансовые активы».

³ Порядок применения Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденный приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

Тогда как лабораторное оборудование (пирометры, регуляторы, калориметры, перегонные кубы, лабораторные копры, микроскопы, термостаты, стабилизаторы, вытяжные шкафы и т. п.) подлежит учету в составе основных средств (ОС). А конкретно, такие активы относятся к подгруппе 5 группы «Машины и оборудование». Указание на это содержит п. 1.1 разд. ІІ Методрекомендаций № 11⁴. Соответственно, учет такого оборудования следует вести на субсчете 1014 «Машины и оборудование».

⁴ Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.

Причем ключевую роль для определения порядка учета этих объектов играет не их стоимость, а экономическая суть и назначение. То есть если, например, химическая посуда стоит несколько тысяч гривень, это еще не повод для ее зачисления в состав ОС. И наоборот: микроскоп стоимостью до 6000 грн является не чем иным, как лабораторным оборудованием, и должен учитываться в составе ОС.

Итак, с этим разобрались. А теперь коротко о списании указанных объектов с баланса учреждения.

Как правильно списать?

Напомним: списание объектов ОС с баланса учреждения проводится в случае его несоответствия критериям признания активом. Это следует из норм пп. 1 и 3 разд. VI НП(С)БУ 121⁵.

⁵ Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.

Механизм списания объектов государственной собственности, в том числе объектов незавершенного строительства (незавершенных капитальных инвестиций в необоротные материальные активы), ОС и прочих необоротных материальных активов, определен Порядком № 1314⁶.

⁶ Порядок списания объектов государственной собственности, утвержденный постановлением КМУ от 08.11.2007 г. № 1314.

По общему правилу списание имущества проводится субъектом хозяйствования, на балансе которого оно находится. Основанием для этого является решение субъекта управления о предоставлении согласия на списание (п. 5 Порядка № 1314). Исключение составляют лишь полностью самортизированные ОС и прочие необоротные материальные активы с первоначальной (переоцененной) стоимостью до 20 тыс. грн. Для их списания вполне достаточно решения руководителя учреждения. А вот списать с баланса остальные необоротные активы без разрешения вышестоящего учреждения не получится.

С целью получения разрешения на списание, в частности, оборудования следует подготовить и предоставить субъекту управления такие документы:

1) подписанное руководителем учреждения технико-экономическое обоснование необходимости списания имущества. Здесь следует привести расчеты и/или другую информацию об ожидаемом финансовом результате списания имущества, а также направлениях использования средств, которые предусматривается получить в результате списания;

2) сведения об имуществе, предлагаемом к списанию по данным бухучета (приложение 1 к Порядку № 1314);

3) акт инвентаризации имущества, предлагаемого к списанию (приложение 2 к Порядку № 1314);

4) акт технического состояния имущества, утвержденный руководителем учреждения;

5) сведения о наличии отягощений или ограничений по распоряжению имуществом, которое предлагается списать (вместе с соответствующими подтверждающими документами).

Только после получения разрешения на списание от субъекта управления имуществом можно приступать к разборке и демонтажу соответствующих объектов.

Установление факта непригодности имущества, невозможности или неэффективности его восстановления, а также оформление документов на списание проводит комиссия учреждения. В целом, по результатам своей работы комиссия должна составить протокол заседания комиссии, акт инвентаризации, акты на списание имущества и технического состояния. Все эти документы обязательно должен утвердить руководитель учреждения.

При этом для оформления операций по выбытию ОС следует применять Акт списания ОС (частичной ликвидации) по типовой форме, утвержденной приказом № 818⁷. Именно в разделе «Расчет результатов списания объекта» этого акта необходимо отразить массу драгоценных металлов, которые подлежат оприходованию как лом и отходы. В случае же преждевременного списания ОС в актах указываются причина и виновные в этом лица.

⁷ Приказ Минфина «Об утверждении типовых форм по учету и списанию основных средств субъектами государственного сектора и порядке их составления» от 13.09.2016 г. № 818.

Более того, в случае передачи или реализации ОС (в том числе списанных) в сопроводительных документах обязательно следует указать название, массу драгоценных металлов, а также метод определения их содержания. Этого требует п. 7.6 разд. VII Методрекомендаций № 780.

Конечно, с запасами все проще. По крайней мере, для их списания разрешение субъекта управления не нужно. Руководитель учреждения может самостоятельно принять решение по этому поводу. Комиссия учреждения по списанию имущества проводит осмотр соответствующих материальных ценностей и оформляет Акт списания по типовой форме № З-2. Информацию о виде и количестве изъятых драгоценных металлов в результате списания запасов приводят в разделе «Отдельные замечания комиссии».

Как определить содержание?

Содержание драгоценных металлов в ломе и отходах сдатчик может определять по паспортам, формулярам, этикеткам или прочим документам (п. 5.3 разд. V Методрекомендаций № 780). Если такая информация отсутствует, содержание драгоценных металлов в составе ОС определяют на основе данных разработчиков, производителей, на основании сведений об аналогичных образцах или по расчетам комиссии учреждения.

Впрочем, при отсутствии данных о наличии драгоценных металлов в составе ОС допускается определение их содержания после списания и переработки соответствующих объектов. В таком случае комиссия учреждения делает запись в учетных документах о возможности наличия в ОС драгоценных металлов без указания их вида и количества. Такой порядок предусмотрен п. 7.4 разд. VII Методрекомендаций № 780.

Хотя, по большей части, бюджетные учреждения не имеют ни технических условий, ни квалифицированных специалистов для проведения изъятия драгоценных металлов из приборов и оборудования. Поэтому имеет смысл обратиться к специализированному предприятию. Вместе с тем это не является обязательным требованием.

Главное, чтобы изъятые после демонтажа узлы, детали, материалы и агрегаты с содержанием драгоценных металлов были сданы субъекту хозяйствования, осуществляющему деятельность по сбору и первичной обработке лома и отходов драгоценных металлов. Этого требует п. 25 Порядка № 1314.

Как оформить сдачу лома?

Передача лома и отходов с содержанием драгоценных металлов перерабатывающему предприятию осуществляется на основании договора купли-продажи или на условиях давальческого сырья для выполнения услуги переработки. Такие соглашения следует заключать в письменной форме. В договоре целесообразно прописать такие условия (п. 5.4 разд. V Методрекомендаций № 780):

• порядок и место подготовки лома и отходов к отбору проб;

• порядок и место отбора проб;

• порядок и место проведения анализов;

• порядок согласования массовой доли драгоценных металлов в ломе и отходах;

• возможность возврата владельцу лома и отходов в случае несогласования содержания драгоценных металлов;

• сроки предоставления паспорта на переданные лом и отходы;

• порядок и сроки расчетов;

• стоимость переработки лома и отходов.

Результаты демонтажа оборудования и содержание драгоценных металлов в ломе и отходах должны найти свое отражение в акте изъятия драгоценных металлов из оборудования. Типовая форма этого документа не утверждена на законодательном уровне. Следовательно, не помешает привести образец такого акта в приложении к договору.

Стоит заметить: на практике изъятием драгоценных металлов и их приемом (переработкой), как правило, занимаются одни и те же предприятия.

Непосредственно по факту передачи лома и отходов с содержанием драгоценных металлов оформляется акт приема-передачи на ответственное хранение. Его составляют как минимум в двух экземплярах (пп. 5.10, 5.11 Методрекомендаций № 780).

Кроме того, специализированное предприятие оформляет протокол согласования содержания драгоценных металлов (п. 5.14 Методрекомендаций № 780). Конечно, его должно подписать и учреждение, сдающее лом.

Как классифицировать поступления?

Средства, полученные от реализации металлолома (в том числе лома драгоценных металлов), являются составной частью доходов спецфонда. В частности, такие поступления относятся к подгруппе 4 первой группы собственных поступлений бюджетных учреждений. Конкретно этому виду поступлений соответствует код доходов 25010400 «Поступления бюджетных учреждений от реализации в установленном порядке имущества (кроме недвижимого имущества)».

Имейте в виду: если поступление от сдачи лома металлов (в том числе драгоценного) не запланировано в смете, необходимо внести изменения в смету по специальному фонду. В течение бюджетного периода распорядители вносят изменения в специальный фонд сметы по собственным поступлениям на основании справки о подтверждении поступлений на специальные регистрационные счета. Таким является предписание абз. 5 п. 49 Порядка № 228⁸.

⁸ Порядок составления, рассмотрения, утверждения и основные требования к выполнению смет бюджетных учреждений, утвержденный постановлением КМУ от 28.02.2002 г. № 228.

Но не торопитесь тратить полученные от реализации такого лома средства. Ведь часть из них подлежит перечислению в тот бюджет, за счет которого содержится бюджетное учреждение, сдающее лом. Далее — подробнее.

Куда направить средства?

Закономерно возникает вопрос: когда и в каком размере следует перечислять в бюджет средства от реализации лома металлов? В соответствии с п. 54 ч. 2 ст. 29 БКУ⁹ к доходам общего фонда государственного бюджета относятся:

⁹ Бюджетный кодекс Украины от 07.08.2010 г. № 2456-VI.

• 80 % средств, полученных учреждениями, содержащимися за счет государственного бюджета, за сданные в виде лома и отходов золото, платину, металлы платиновой группы, а также драгоценные камни;

• 50 % средств, полученных этими учреждениями за сданное в виде лома и отходов серебро.

Эти средства перечисляют со специального регистрационного счета учреждения на счет по учету поступлений общего фонда бюджета, открытый по коду классификации доходов 31020000 «Поступление средств от Государственного фонда драгоценных металлов и драгоценных камней». А вот остальные средства остаются в распоряжении бюджетного учреждения.

В то же время все бюджетные средства имеют конкретное целевое направление их использования. Не являются исключением и собственные поступления бюджетных учреждений. Так, в соответствии с ч. 4 ст. 13 БКУ поступления от реализации имущества могут использоваться на:

• ремонт, модернизацию или приобретение новых необоротных активов и материальных ценностей, покрытие расходов, связанных с организацией сбора и транспортировки отходов и лома;

• хозяйственные потребности бюджетных учреждений, включая оплату коммунальных услуг и энергоносителей.

Однако не забывайте и о требованиях ч. 9 ст. 51 БКУ. В частности, сверхплановые объемы собственных поступлений бюджетных учреждений подлежат направлению прежде всего на погашение задолженности по оплате труда, начислений на зарплату, коммунальных услуг и энергоносителей.

Если же такой задолженности нет, распорядитель бюджетных средств может потратить 50 % средств на мероприятия, которые осуществляются за счет соответствующих поступлений. Здесь идет речь о тех самых направлениях, определенных ч. 4 ст. 13 БКУ (ср. ). А вот остальные 50 % средств можно направить на мероприятия, необходимые для выполнения основных функций, но не обеспеченные средствами общего фонда. В таком случае распорядитель осуществляет перераспределение взятых бюджетных обязательств по общему фонду бюджета для проведения расходов по этим обязательствам из спецфонда.

Как показать на счетах бухучета?

Лом металлов (в том числе драгоценных) является вторичным сырьем и подлежит оприходованию в состав запасов. Так, если запланирована реализация такого лома в ближайшее время, тогда его следует оприходовать на субсчет 1815 «Активы для распределения, передачи, продажи».

В то же время при зачислении на баланс вторичного сырья на соответствующую сумму показываем доход по субсчету 7211 «Доход от реализации активов». Такой порядок отражения указанной операции предусмотрен п. 3.12 Типовой кореспонденции¹⁰.

¹⁰ Типовая корреспонденция субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами распорядителями бюджетных средств и государственными целевыми фондами, утвержденная приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

И еще один нюанс: отходы, подлежащие утилизации, зачислять на баланс не нужно. Ведь пользы от них никакой. При этом расходы на утилизацию относим на расходы текущего отчетного периода и показываем по дебету субсчета 8013 «Материальные расходы».

Порядок учета операций по оприходованию и реализации лома драгоценных металлов рассмотрим на условном примере.

В регистры бухучета предлагаем внести такие записи¹¹:

¹¹ Кстати, это не единственный возможный вариант учета операций по оприходованию и реализации лома. На практике встречаются несколько вариантов. Мы рассказывали о каждом из них в статье «Продажа металлолома: как показать в учете» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 36).