После того как учреждение получило статус плательщика НДС, оно становится полноценным налоговым игроком. Рассмотрим основные правила формирования налогового кредита и возникновения налоговых обязательств по НДС, оформления НН1 для каждой ситуации и разъясним все нюансы. Какими документами руководствоваться? Основными помощниками в этих вопросах прежде всего являются НКУ и Порядок № 13072.
1 НН — налоговая накладная.
2 Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.
Формируем налоговый кредит
Налоговый кредит — сумма, на которую плательщик НДС имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного (налогового) периода.
В налоговый кредит учреждение — плательщик НДС относит суммы НДС, уплаченные (начисленные) при осуществлении определенных операций. Бюджетные учреждения в налоговый кредит относят суммы НДС, уплаченные (начисленные) в случае приобретения или изготовления товаров, услуг и необоротных активов. Об этом указано в п. 198.1 НКУ.
Теперь основные правила формирования налогового кредита, которые необходимо помнить каждому учреждению — плательщику НДС.
Во-первых, бюджетное учреждение — плательщик НДС формирует налоговый кредит исходя из общей стоимости приобретенных товаров и услуг. Также в этот показатель включаем суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением (строительством, сооружением) ОС (в т. ч. прочих необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные активы).
Во-вторых, датой отнесения сумм НДС в налоговый кредит является дата того события, которое произошло раньше. То есть это будет:
• либо дата списания средств со счета учреждения на оплату товаров (услуг);
• либо дата получения товаров (услуг).
Но главное основание для отнесения сумм НДС в налоговый кредит — это НН, оформленная поставщиком в соответствии с Порядком № 1307 на имя бюджетного учреждения и зарегистрированная в ЕРНН3.
3 ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
Кстати, из этого правила есть исключения.
Так, учреждение может в определенных случаях отнести суммы НДС в налоговый кредит без НН. В частности, это касается сумм НДС, уплаченных подотчетными лицами при осуществлении командировочных расходов или расходов на хозяйственные нужды. Поэтому полный перечень таких оснований и документов ищем в п. 201.11 НКУ (ср. ).
В-третьих, учреждение — плательщик НДС формирует налоговый кредит независимо от направления использования приобретенных товаров или предоставленных услуг (в облагаемых или освобожденных операциях). То есть, независимо от того, в каких операциях такие товары или услуги будут использоваться учреждением, налоговый кредит возникает однозначно.
И в-четвертых, учреждение формирует налоговый кредит независимо от того, начало оно использовать такие товары/услуги и ОС в облагаемых операциях в течение отчетного налогового периода или нет. Более того, на формирование налогового кредита не влияет тот факт, осуществляло ли вообще учреждение облагаемые операции в течение отчетного налогового периода. Такие правила формирования налогового кредита прямо предусмотрены п. 198.3 НКУ.
А потому не сомневайтесь: при приобретении товаров и услуг, независимо от направления их использования и назначения, учреждение в полном объеме (т. е. 100 %) должно включить суммы НДС в налоговый кредит. При этом такая возможность возникает исключительно при условии наличия правильно оформленной и зарегистрированной в ЕРНН накладной.
Начисляем компенсирующие налоговые обязательства
Объясним, о каких налоговых обязательствах идет речь и когда именно бюджетные учреждения — плательщики НДС имеют к ним отношение.
В первую очередь с компенсирующими налоговыми обязательствами сталкиваются учреждения, осуществляющие операции, освобожденные от обложения НДС. Напомним: перечень таких операций приведен в ст. 197 НКУ.
Основная цель начисления «компенсирующих» обязательств заключается в том, чтобы не позволить плательщику НДС сформировать отрицательное значение НДС за счет налогового кредита, уплаченного при приобретении товаров и услуг.
Если же плательщика НДС не ограничить, то, очевидно, налоговый кредит будет почти всегда превышать налоговые обязательства. Следовательно, плательщик постоянно будет указывать в декларации по НДС бюджетное возмещение и отрицательное значение НДС. Поэтому, чтобы уравновесить налоговый кредит, и применяют механизм начисления компенсирующих налоговых обязательств. Правила и условия его применения определены п. 198.5 НКУ.
Учреждение имеет «входной» НДС
Это значит, что компенсирующие налоговые обязательства в соответствии с п. 198.5 НКУ учреждение начисляет, только если по операции по приобретению товаров, услуг учреждение имело «входной» НДС .
Поэтому не всегда при приобретении товаров или услуг для льготной деятельности учреждение должно начислить компенсирующие налоговые обязательства. Например, учреждение приобрело товары или услуги у поставщика — неплательщика НДС. Понятно, что по такой операции учреждение не имеет «входного» НДС. Поэтому и компенсировать нечего. Начислять компенсирующие налоговые обязательства в таком случае не нужно.
Учреждение имеет право на налоговый кредит
Учреждение, осуществляющее операции по приобретению товаров или услуг, имеет право формировать налоговый кредит по операции только при наличии НН, заполненной в соответствии с требованиями Порядка № 1307 и зарегистрированной в ЕРНН.
Это значит, что до того момента, пока указанные требования не будут выполнены, учреждение не сможет сформировать налоговый кредит по такой операции. Например, когда:
• поставщик не зарегистрировал НН в ЕРНН;
• в НН, зарегистрированной в ЕРНН, допущены ошибки в ее обязательных реквизитах.
В таком случае момент формирования налогового кредита и начисления компенсирующих налоговых обязательств придется отложить. Ведь без налогового кредита учреждению нечего компенсировать.
Поэтому основное правило: пока нет права на налоговый кредит, компенсирующие налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ не начисляем. А как только появилось такое право (НН зарегистрирована в ЕРНН), учреждение может начислить компенсирующие налоговые обязательства.
Выполнить основные правила по начислению компенсирующих налоговых обязательств вам помогут наши подсказки, приведенные на схеме ниже.
10 правил начисления компенсирующих налоговых обязательств
И заключительный момент — составление сводной НН на компенсирующие налоговые обязательства. Как правильно заполнить такую НН, описано в таблице, а пример ее заполнения приведен ниже.
Особенности оформления компенсирующей НН
| Реквизит НН (строка, графа) | Особенности заполнения НН | |
| Заглавная часть | ||
| Поле (в левой верхней части) | отметки | В этом поле приводим код признака сводности (п. 11 Порядка № 1307): код «1» — в сводных компенсирующих НН, составленных для начисления налоговых обязательств согласно п. 198.5 НКУ. Вообще таких кодов в п. 11 Порядка № 1307 предусмотрено 4, но для нашей ситуации применяем код «1». При этом НН с кодами признака сводности «1» и «2» не выдают покупателям, поэтому в них также делаем отметку «Х» в поле «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин», свидетельствующую о том, что НН не выдают покупателю. При этом проставляем тип причины из п. 8 Порядка № 1307 («04», «08», «09», «13») в поле «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» |
| тип причины | Проставляем тип причины согласно п. 8 Порядка № 1307: «04» — поставка в пределах баланса для непроизводственного использования; «08» — поставка для операций, не являющихся объектом обложения НДС; «09» — поставка для операций, освобожденных от обложения НДС; «13» — использование товаров/услуг не в хозяйственной деятельности. На каждый тип причины («04», «08», «09», «13») обязательно составляем отдельные сводные компенсирующие НН. Поэтому сводных НН за период может быть несколько | |
| Дата НН | Составляем в конце периода — не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода | |
| Номер НН | НН присваиваем текущий номер | |
| Продавец | наименование | Указываем наименование учреждения — плательщика НДС |
| ИНН | Указываем ИНН учреждения — плательщика НДС | |
| Покупатель | наименование | Указываем наименование учреждения — плательщика НДС |
| ИНН | Указываем условный ИНН «600000000000» | |
| налоговый номер | Не заполняем (п. 11 Порядка № 1307) | |
| Табличная часть | ||
| Раздел А | стр. I — VI | Заполняем в общем порядке с учетом ставки НДС: (соответственно 20 % (стр. III, V), 7 % (стр. IV, VI)) |
| стр. VII — IX | Не заполняем | |
| Раздел Б | гр. 2 | Приводим номера и даты НН, по которым начисляем компенсирующие налоговые обязательства |
| гр. 4 | Указываем «грн» | |
| гр. 3, 5 — 9 | Не заполняем | |
| гр. 10 | Указываем стоимость товаров, услуг (без НДС), на которую начисляем НДС по ставкам 20 % и 7 % | |
| гр. 11 | Приводим сумму НДС в гривнях с копейками с указанием после запятой до 6 знаков включительно (п. 16 Порядка № 1307) | |
