(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
Перейти к номеру...
  • № 30
  • № 29
  • № 27
? С помощью этой функции вы можете перейти в номер, который вас интересует
В этом номере :
 
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
20/20
Бухгалтерская неделя
Бухгалтерская неделя
Июль , 2014/№ 28

Ремонт поврежденных арендованных основных средств: отражаем в учете

http://tinyurl.com/y6jtesop
Поводом для написания данной статьи послужила непростая ситуация, изложенная в письме нашего читателя. После недавних военных событий пострадал арендованный бокс, сейчас своими силами арендатор планирует отремонтировать крышу. Как это оформить и отразить в учете, на какой нормативный документ ссылаться при составлении акта о нанесенном ущербе? Давайте разберемся вместе с этими проблемами.

Кто должен ремонтировать имущество

Ремонт переданной в аренду вещи по общим правилам проводится так (ст. 776 ГКУ):

текущий ремонт осуществляет арендатор за свой счет, если иное не установлено договором или законом;

капитальный ремонт проводит арендодатель за свой счет, если иное не установлено договором или законом. Однако если арендодатель не осуществил капитальный ремонт вещи, что препятствует ее использованию в соответствии с назначением и условиями договора, арендатор имеет право:

1) отремонтировать вещь и зачесть стоимость ремонта в счет платы за пользование вещью, или требовать возмещения стоимости ремонта;

2) требовать расторжения договора и возмещения убытков.

Таким образом, по умолчанию текущий ремонт проводит арендатор, а капитальный — арендодатель. В то же время, в договоре могут быть предусмотрены иные условия, в частности, обязанность по проведению капитального ремонта может быть возложена на арендатора. Загляните в свой договор.

Важно также знать, что четкого разграничения понятий капитального и текущего ремонта нет. В письме Минрегиона Украины от 08.08.12 г. № 7/17-12928 было приведено такое определение капитального ремонта — «совокупность работ, предусматривающих вмешательство в несущие конструктивные системы при замене или восстановлении конструкций, инженерных систем и оборудования введенных в эксплуатацию в установленном порядке объектов строительства без изменения их функционального назначения и внешних геометрических размеров в связи с их физической изношенностью и разрушением, улучшение эксплуатационных показателей, а также благоустройство территории».

В письме Минрегиона Украины и Госархстройинспекции Украины от 22.01.09 г. № 22/9-281 текущий ремонт определялся как комплекс ремонтно-строительных работ, предусматривающий систематическую и своевременную поддержку эксплуатационных качеств и предупреждение преждевременного сноса конструкций и инженерного оборудования.

В принципе, эти вопросы решают заказчик и подрядчик ремонтных работ (см. письмо Минрегиона Украины от 13.03.13 г. № 7/15-3763). Между тем есть основания считать, что ремонт крыши после повреждения/частичного ее разрушения относится, скорее, к капитальному ремонту.

Поэтому в рассмотренном случае, если в договоре не предусмотрено иное, ремонтировать крышу должен арендодатель. Если фактически ремонтировать крышу будет арендатор, то это лучше прописать в договоре аренды. Кроме того, в договоре необходимо оговорить условия, на которых компенсируется проведенный ремонт. Они могут быть следующими:

• стоимость ремонта учитывают в счет арендной платы;

• арендодатель возмещает стоимость ремонта отдельно (постепенно по мере использования объекта арендатором или при возврате объекта арендодателю);

• арендодатель не возмещает стоимость ремонта.

Что касается акта о нанесении ущерба, то размер ущерба определяет профессиональный оценщик (п. 2 Порядка № 116, ст. 7 Закона об оценке). Если имущество было застраховано, то такой акт составляет аварийный комиссар.

 

Отражаем ремонт в налоговом учете

Налог на прибыль. Согласно п. 146.19 НКУ арендатор имеет право отразить в налоговом учете понесенные ремонтные расходы при условии, что договор оперативной аренды обязывает или позволяет ему осуществлять ремонты объекта оперативной аренды.

Важная деталь: с учетом сказанного выше, арендатор может включить ремонтные расходы в состав налоговых, только если в договоре будет четко указано, что обязанность по проведению ремонта крыши возлагается на него.

Если такое условие в договоре есть, арендатор отражает понесенные ремонтные расходы следующим образом:

• сумму расходов, связанную с ремонтом арендованных объектов основных средств (ОС), в размере, не превышающем 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп ОС на начало отчетного года, относят к расходам (себестоимость, административные расходы, расходы на сбыт) в зависимости от назначения объекта ОС. Соответственно: расходы на ремонт ОС производственного или общепроизводственного назначения, включенные в производственную себестоимость, включаются в налоговую себестоимость одновременно с признанием дохода от реализации произведенной продукции; расходы на ремонт административных или сбытовых ОС включаются в налоговые расходы в периоде их осуществления;

• часть стоимости ремонта в сумме, превышающей отнесенную на расходы, арендатор амортизирует как отдельный объект в порядке, установленном для группы ОС, к которой относится ремонтируемый арендованный объект. Балансовую стоимость объекта, по которой он отражается на балансе арендодателя, арендатор не учитывает (п. 146.1 НКУ).

Нюанс: положения пп. 146.11, 146.12 НКУ не допускают альтернативы в учете ремонтных расходов. При наличии неиспользованного 10 %-го лимита плательщик обязан в его рамках ремонтные расходы включать именно в состав расходов. Хотя налоговики позволяют в этом случае увеличивать балансовую стоимость ремонтируемого объекта (см. письмо ГНСУ от 09.07.12 г. № 12372/6/15-1216 // «БН», 2012, № 35, с. 11).

Амортизация на созданный арендатором «ремонтный» объект начисляется исходя из минимально допустимых сроков начисления амортизации, указанных в п. 145.1 НКУ. При этом «ремонтный» объект подлежит амортизации в течение срока, большего, между: минимально допустимым сроком из п. 145.1 НКУ и сроком, установленным в приказе об учетной политике.

В случае возврата арендатором объекта оперативного лизинга/аренды арендодателю в результате:

• окончания действия арендного договора;

• уничтожения, хищения или разрушения объекта оперативной аренды, арендатор в отчетном периоде, в котором возникают такие обстоятельства, увеличивает расходы на сумму амортизируемой стоимости, за вычетом сумм накоп­ленной амортизации (пп. 146.16, 146.20 НКУ).

Доходы на сумму бесплатно переданных ремонтных улучшений не возникают, что косвенно подтвердили и налоговики (см. разъяснение в категории 102.18.02 ЗІР Миндоходов).

На заметку: при возврате отдельный объект ОС, по которому учитывается стоимость ремонта объекта, выводят из эксплуатации на основании приказа руководителя предприятия и не амортизируют.

Внимание. Если арендодатель осуществляет компенсацию расходов, понесенных арендатором на ремонт объекта оперативной аренды, то арендатор должен сумму такой компенсации включить в доходы по дате их признания согласно П(С)БУ (см. консультацию в категории 102.18.02 ЗІР Миндоходов).

Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что доход признают в периоде получения компенсации от арендодателя. Если проведенный ремонт засчитывают в счет арендной платы, то доход от компенсации отражают в момент проведения такого зачета.

Важно. Если договор оперативной аренды не позволяет арендатору осуществить ремонт объекта оперативной аренды, то сумму расходов на ремонт таких объектов не учитывают при исчислении объекта налогообложения арендатора.

НДС. Если арендатор отражает ремонтные расходы в учете по налогу на прибыль, он имеет право и на налоговый кредит по НДС, поскольку ремонт связан с хозяйственной деятельностью арендатора.

Вопрос с начислением налоговых обязательств по НДС в части передачи арендодателю проведенных ремонтных «улучшений», в том числе и бесплатных, на данный момент неясен. В НКУ нет особых норм, регламентирующих налогообложение таких операций, а общие положения налоговики и судебные инстанции трактуют по-разному.

Судебная практика свидетельствует о том, что налоговики при проверках, как правило, доначисляют НДС на стоимость таких улучшений. При этом используют два аргумента для налогообложения.

Подход 1. При возврате объекта аренды имеет место бесплатная передача улучшений*. Мы считаем такой подход неправильным. Ведь в НКУ не говорится, что улучшения являются объектом ОС. Они просто подлежат амортизации по правилам, предусмотренным для ОС. Это понятно, поскольку улучшения не попадают под определение ОС из п.п. 14.1.138 НКУ.

* Детальнее об этой проблеме можно прочитать в консультации «Обложение НДС улучшений объекта оперативной аренды при возврате объекта арендодателю» // «БН», 2012, № 51, с. 43.

Улучшения по своей сути являются расходами, а не материальными (нематериальными) объектами или услугами.

По этой причине положения п. 146.20 НКУ предусматривают, что при возврате объекта оперативной аренды остаточная стоимость «ремонтного» объекта ОС в виде улучшений включается в налоговые расходы, а налоговые доходы не возникают. Устанавливая такие правила налогообложения, законодатель тем самым признает, что в данном случае отсутствует операция бесплатной передачи ОС или других активов.

К тому же сейчас бесплатные передачи фактически не облагаются НДС, поскольку база налогообложения в неконтролируемых операциях определяется исходя из договорной стоимости, которая в этом случае равна нулю (п. 188.1 НКУ)**.

** Подробнее об этом читайте в статье «Бесплатные передачи: «пристраиваем» в налоговом учете» // «БН», 2014, № 5, с. 37.

Подход 2. При возврате улучшений происходит ликвидация ОС, в связи с чем начисляются налоговые обязательства по НДС. Судебная практика свидетельствует о том, что налоговики нередко прибегают и к этому основанию для начисления налоговых обязательств.

Наша позиция состоит в том, что считать переданные улучшения ОС нельзя (аргументы см. выше). Однако следует быть готовым к тому, что неначисление НДС на ремонтные улучшения придется отстаивать в суде.

Рекомендуем: если арендодатель будет компенсировать стоимость проведенного ремонта крыши, в том числе путем зачета в счет арендной платы, не начислять на эту сумму налоговые обязательства по НДС опасно (в НКУ нет прямых освобождающих норм). Поэтому лучше получить по данному вопросу индивидуальную налоговую консультацию на основании ст. 52 НКУ, которую в случае фис­кального ответа можно обжаловать в суде (п. 53.3 НКУ).

 

Бухучет проведенного ремонта

В соответствии с п. 8 П(С)БУ 14 «Аренда» объект операционной аренды отражается арендатором на забалансовом счете 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в договоре аренды.

Расходы арендатора на ремонт объекта аренды отражают в бухучете так:

• расходы на ремонт, не приводящие к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от использования объекта, включают в состав расходов с отнесением их на те статьи затрат, по которым отражают расходы на арендную плату;

• расходы на ремонт, приводящие к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта, считают капитальными инвестициями и включают в стоимость прочих необоротных активов (субсчет 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов» с дальнейшим отнесением их в дебет субсчета 117 «Прочие необоротные материальные активы»).

Решение о том, как повлияет проведенный ремонт крыши на экономические выгоды от использования объекта аренды, принимает арендатор.

Нюанс: согласно п. 14 П(С)БУ 7 «Основные средства» первоначальная (переоцененная) стоимость ОС может быть увеличена на сумму расходов, связанных с улучшением и ремонтом объекта, определенную в порядке, установленном налоговым законодательством.

То есть в учетной политике предприятия может быть предусмотрено, что в бухучете предприятие отражает ремонты, в том числе и по арендованным ОС, в соответствии с правилами НКУ. Тогда независимо от того, приводят ремонты к увеличению будущих экономических выгод от использования арендованного объекта или нет, в рамках 10 %-го ремонтного лимита они будут включаться в расходы, а в сумме превышения — амортизироваться как отдельный объект прочих необоротных материальных активов.

Если арендатор получает от арендодателя компенсацию за проведенный ремонт, в том числе путем зачета в счет арендной платы, он включает сумму такой компенсации в доход.

В ситуации, когда стороны договариваются о проведении компенсации ремонта при возврате объекта аренды арендодателю, эта операция отражается в учете так.

Если стороны сразу договорились о проведении компенсации, можно говорить о том, что такой необоротный актив получает статус актива, удерживаемого для продажи, и должен отражаться на субсчете 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи» без начисления на него амортизации (п. 6 разд. II П(С)БУ 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность»).

В тех же случаях, когда изначально компенсация ремонтных расходов арендодателем не предполагалась, а впоследствии стороны договорились о ее проведении, такой «ремонтный» актив вначале отражается на субсчете 117 с начислением на него амортизации, а в периоде принятия решения о компенсации переводится на субсчет 286 с прекращением начисления амортизации.

Итак, корреспонденции по учету «ремонтных» операций у арендатора будут следующими (табл. 1).

Таблица 1. Бухгалтерский учет операций по компенсации ремонта арендованного объекта у арендатора

Хозяйственная операция

Корреспонденция счетов

дебет

кредит

1. Арендатор не классифицирует ремонтные расходы как капитальные инвестиции

Понесены расходы на проведение капитального ремонта арендованного объекта

23, 91-94

13, 20, 22, 63, 64, 65, 66, 68

Компенсированы расходы арендодателем

311

719

2. Арендатор классифицирует ремонтные расходы как капитальные инвестиции. Компенсация расходов арендодателем не предполагается

Понесены расходы на проведение капитального ремонта арендованного объекта

153

13, 20, 22, 63, 64, 65, 66, 68

«Ремонтный» объект введен в эксплуатацию

117

153

Начислена амортизация на «ремонтный» объект

23, 91-94

132

Если впоследствии принимается решение о компенсации расходов арендодателем

Списывается износ, начисленный на «ремонтный» объект

132

117

«Ремонтный» объект переводится в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи

286

117

Списан «ремонтный» объект на реализацию

902

286

Компенсированы расходы арендодателем

311

712

3. Арендатор классифицирует ремонтные расходы как капитальные инвестиции.

Компенсация расходов арендодателем предполагается изначально

Понесены расходы на проведение капитального ремонта арендованного объекта

286

13, 20, 22, 63, 64, 65, 66, 68

Списан «ремонтный» объект на реализацию

902

286

Компенсированы расходы арендодателем

311

712

 

Пример. Арендатор отремонтировал бокс, который использует в сбытовых целях. В соответствии с условиями договора арендатор в июне 2014 года провел капитальный ремонт крыши бокса на сумму 24000 грн., в том числе НДС — 4000 грн. (10 %-ный ремонтный лимит исчерпан). Приказом об учетной политике предус­мотрено, что амортизация «ремонтного» объекта 3 группы осуществляется прямолинейным методом в течение минимально допустимых сроков полезного использования объекта, установленных в п. 145.1 НКУ (20 лет), при этом ремонты в бух­учете отражаются по правилам НКУ (п. 14 П(С)БУ 7).

По договоренности сторон арендодатель компенсирует проведенный ремонт путем зачета в счет арендной платы. Арендная плата за месяц составляет 1200 грн., в том числе НДС 200 грн.

Сумма ежемесячной амортизации «ремонтного» объекта составит: 20000 : 20 : 12 = 83,33 грн.

Таблица 2. Учет ремонта объекта оперативной аренды у арендатора

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма, грн.

Налоговый учет

дебет

кредит

доходы

расходы

1. Получен бокс в оперативную аренду

01

120000,00(1)

2. Проведен капитальный ремонт крыши бокса (подписан акт выполненных работ)

153

631

20000,00

3. Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

4000,00

4. Оплачены ремонтные работы

631

311

24000,00

5. «Ремонтный» объект введен в эксплуатацию

117

153

20000,00

6. Начисляется амортизация на «ремонтный» объект (ежемесячно)

93

131

83,33

83,33

7. Начислена арендная плата за объект (ежемесячно)

93

685

1000,00

1000,00

8. Отражен налоговый кредит по НДС по арендной плате

641

685

200,00

9. Отражена задолженность арендодателя по проведению компенсации ремонта

377

719

1200,00

1000,00

10. Начислены налоговые обязательства по НДС по компенсации(2)

719

641

200,00

11. Проведен зачет обязательств

685

377

1200,00

(1) Объект отражается по оценочной стоимости, указанной в договоре аренды. (2) В осторожном варианте НДС лучше начислить, а факт неначисления НДС следует «закрепить» индивидуальной налоговой консультацией.

 

Заметим также, что с вопросами учета ремонтных расходов можно ознакомиться в Шпаргалке бухгалтера «Ремонт (улучшение) арендованных ОС» // «БН», 2013, № 49, с. 21.

Выводы

  • По общим правилам текущий ремонт проводит арендатор за свой счет, капитальный ремонт — арендодатель, но в договоре могут быть предусмотрены иные условия.

  • Арендатор сможет включить ремонтные расходы в состав налоговых (часть — напрямую, часть — через амортизацию), если в договоре будет четко указано, что обязанность по проведению ремонта возлагается на него.

  • Арендатор имеет право на налоговый кредит НДС по ремонтным расходам, отражаемым в налоговом учете.

  • В бухучете расходы на ремонт, не приводящие к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от использования объекта, включаются в состав расходов. Остальные ремонтные расходы классифицируют как капитальные инвестиции.

  • В учетной политике может быть предусмотрено, что в бухгалтерском учете арендатор отражает ремонты, в том числе и по арендованным основным средствам, в соответствии с налоговыми правилами.

Документы статьи

Порядок № 116  Порядок определения размера убытков от разворовывания, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденный постановлением КМУ от 22.01.96 г. № 116.

Закон об оценке — Закон Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.01 г. № 2658-III.

Заинтересовал журнал?
Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
Аренда, Основные средства добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
20/20
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье