Налоговый учет
Налог на прибыль. К сожалению, стоимость украденных ТМЦ вы не сможете отразить в налоговых расходах. На то есть несколько причин.
Во-первых, согласно НКУ, в состав налоговых расходов можно отнести лишь те потери матценностей, которые возникли:
• по причине брака (в пределах допустимых норм технически неизбежного брака — п. 138.7 НКУ);
• вследствие порчи (в пределах норм естественной убыли — абз. «и» п. п. 138.8.5 НКУ);
• в виде фактических потерь (в пределах норм естественной убыли или технических потерь — п. 140.3 НКУ).
Как видите, потери ТМЦ по причине кражи в перечисленные группы не входят.
Во-вторых, если речь о ТМЦ, которые мы собирались продать, то затраты на их приобретение попали бы в налоговые расходы в том отчетном периоде, когда бы мы признали доходы от их реализации (п. 138.4 НКУ). Но продавать нам будет нечего. Доходов от реализации не будет. Значит, отразить расходы на приобретение украденных ТМЦ нет возможности.
Если речь о других ТМЦ, то расходов все равно не будет, поскольку они не будут использованы в хозяйственной деятельности предприятия (п.п. 14.1.27 НКУ).
Но не все уж так плохо. В противовес запрету на включение стоимости украденных ТМЦ в состав расходов вы получаете право не включить в доходы сумму полученного возмещения убытков (п.п. 136.1.5 НКУ*).
* Для определения объекта обложения налогом на прибыль не учитываются:
«…136.1.5. суммы средств или стоимость имущества, полученные плательщиком налога по решению суда или в результате удовлетворения претензий в порядке, установленном законом, в качестве компенсации прямых расходов или убытков, понесенных таким плательщиком налога вследствие нарушения его прав и охраняемых законом интересов, законом, а также суммы возмещения неимущественного ущерба по решению Европейского суда, если они не были отнесены таким плательщиком налога в состав расходов или возмещены за счет средств страховых резервов».
Но! При условии, что убытки, которые образовались в результате кражи ТМЦ, вы не успели ранее отнести в состав расходов или возместить за счет страховых средств.
И не забывайте! Если сумма возмещения превысит сумму убытков, при этом виновником окажется работник предприятия, полученную разницу вы должны перечислить в госбюджет (п. 10 Порядка № 116)**. Если воришка не ваш сотрудник, сумму превышения вы можете оставить на предприятии, но с условием, что она в дальнейшем попадет в налоговые доходы.
** Напомним, что необходимость обращения к Порядку № 116 возникает только в случае, когда речь идет о фактах причинения ущерба имуществу предприятия лицами, состоящими с ним в трудовых отношениях. Напомним, КЗоТ предусматривает, что законодательством может быть установлен отдельный порядок определения размера ущерба, подлежащего покрытию, в том числе в кратном исчислении, причиненного предприятию, учреждению, организации хищением, умышленной порчей, недостачей либо утерей отдельных видов имущества и других ценностей, а также в тех случаях, когда фактический ущерб превышает его номинальный размер (ст. 135, ч. 4 ст. 1353 КЗоТ). Таким «законодательством» на практике традиционно считались Порядок № 116 и Закон № 217.
Может возникнуть ситуация, когда ТМЦ впоследствии будут возвращены на предприятие. На наш взгляд, такая операция не должна отразиться на налоговом учете. Ведь при списании похищенных матценностей вы не относили их стоимость в налоговые расходы. Сделать это вы сможете в дальнейшем — в случае их продажи или использования. Тогда стоимость таких ТМЦ включите в состав расходов на общих основаниях по стоимости их приобретения.
Стоимость ТМЦ попала в налоговые расходы. Речь идет о тех матценностях, стоимость которых полностью списывается на расходы при передаче их в эксплуатацию. А точнее МБП. На наш взгляд, в этом случае никаких корректировок проводить не нужно. Как говорится: «Списали — и забыли». Однако, если виновный возместит вам убытки за украденные МБП, придется включить их в налоговые доходы (п.п. 136.1.5 НКУ).
Если товар застрахован. В этой ситуации сумму застрахованных убытков необходимо включить в налоговые расходы. Причем сделать это — в периоде выявления факта кражи (п.п. 140.1.6 НКУ).
Внимание! Ни в НКУ, ни в иных нормативных актах вы не найдете определения такого понятия как «застрахованные убытки». Контролеры уверены: это сумма страхового возмещения, которая определяется как разница между полученным материальным убытком и франшизой (категория 102.09.01 ЗІР ГФСУ). Но мы с такими выводами не согласны.
Наша позиция: к застрахованным убыткам следует относить всю сумму фактического убытка, без вычета франшизы. К слову сказать, такого же мнения ранее придерживались и сами налоговики (письмо ГНАУ от 23.03.99 г. № 4265/7/22-3117). Сейчас у фискалов другая позиция. Поэтому тем, кто не хочет спорить с фискалами, лучше все же придерживаться «налогового» подхода.
В любом случае, в периоде получения страхового возмещения вы должны будете увеличить доходы на эту сумму (абз. 2 п. п. 140.1.6 НКУ).
НДС. Скажем сразу, сама операция по списанию украденных ТМЦ под определение поставки не попадает. А значит, начислять НО по НДС по ней не нужно.
В то же время, если вы уже отнесли «входной» НДС по украденным товарам в состав НК, что очень вероятно, то придется его откорректировать (п.п. «г» п. 198.5 НКУ). Для этого вам необходимо:
• начислить НО по НДС, исходя из стоимости приобретения таких ТМЦ (п. 189.1 НКУ). Сделать это нужно в том отчетном периоде, в котором установлен факт кражи;
• выписать НН на стоимость похищенного товара в двух экземплярах, которые у себя же и оставите.
Особенности заполнения такой НН вы найдете в таблице 1.
Таблица 1. Заполнение НН при начислении НО на стоимость украденных ТМЦ
| Поле | Порядок заполнения |
| «Усі примірники залишаються у продавця (тип причини)» | В верхней клеточке поля ставим отметку «Х». В нижней — тип причины «13» (использование производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хоздеятельности) |
| «Дата складання податкової накладної» | Вносим дату списания испорченного товара (п. 198.5 НКУ) |
| «(індивідуальний податковий номер покупця)» | Пишем условный ИНН «400000000000» (п. 11 Порядка № 10, «БН», 2014, № 12, с. 19, категория 101.19 ЗІР ГФСУ) |
| «Особа (платник податку) — покупець» | Указываем данные своего предприятия («БН», 2014, № 12, с. 19, категория 101.19 ЗІР ГФСУ) |
| «Місцезнаходження (податкова адреса) покупця» | |
| «Номер телефону» | |
| «Вид цивільно-правового договору» | Не заполняем, так как факта поставки не было (категория 101.19 ЗІР ГФСУ) |
| «Форма проведених розрахунків» |
И не забудьте в день составления такой НН занести ее данные в раздел I Реестра выданных и полученных НН. При этом укажите:
• в гр. 4 — вид документа — «ПНП13»;
• в гр. 5 — наименование своего предприятия (категория 101.21 ЗІР ГФСУ);
• в гр. 6 — «400000000000». Подробнее — в «БН», 2014, № 31, с. 27.
Остальные графы заполняйте в общем порядке.
Обратите внимание! Выписанную НН в ЕРНН не регистрируем, так как оба ее экземпляра остаются у продавца.
А вот возмещение убытков, причиненных предприятию виновными лицами, не приводит к возникновению НО по НДС (письмо ГНСУ от 11.04.12 г. № 5378/5/15-3416// «БН», 2012, № 24, с. 7; категория 101.02 ЗІР ГФСУ).
А что делать, если похищенные ценности впоследствии вернули? На наш взгляд, сумму НДС в размере начисленных ранее НО предприятие может отнести в НК на основании п. 198.5 НКУ. Для этого понадобиться оформить бухсправку.
Если товар застрахован. При списании украденных ТМЦ НО по НДС начисляйте в общем порядке. А вот полученное страховой возмещение не является объектом НДС, поэтому на сумму компенсации НО не начисляем (п. п. 196.1.3 НКУ).
Бухгалтерский учет
Здесь ясно одно — украденные ТМЦ нельзя признать активом (предприятие не сможет получить от них в будущем каких-либо экономических выгод; п. 3 НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»). А значит, их надо вывести из их состава и списать с баланса.
Внимание! Сделайте это в том месяце, в котором завершена инвентаризация (п.п. «г» п. п. 11.12 Инструкции № 69).
Для этого используйте субсчет 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей». При этом потери от списания таких ТМЦ включите в состав прочих операционных расходов (п. 20 П(С)БУ 16 «Расходы»).
Напомним! Если предприятие ведет учет товаров по ценам продажи, списать нужно и сумму торговой наценки, относящуюся к их стоимости (методом «сторно»; п. 5.7 Методрекомендаций № 2). Проводка будет иметь вид: Дт 282 «Товары в торговле» — Кт 285 «Торговая наценка».
Одновременно со списанием на расходы сумму недостачи отразите на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» (п. 27 П(С)БУ 9 «Запасы»). Здесь такие суммы будут висеть до того момента пока не будет найден виновник происшествия.
Когда похититель найден:
• списываем суммы убытков с забалансового субсчета 072;
• отражаем дебиторскую задолженность в сумме, которую должно возместить виновное лицо;
• признаем возникновение дохода (Дт 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» — Кт 716 «Возмещение ранее списанных активов»).
Если же виновного не найдут, сумма ущерба будет числиться на забалансовом счете до истечения срока исковой давности (3 года с момента установления факта хищения).
Если товар застрахован. Сумму страхового возмещения включаем в состав доходов в периоде составления страхового акта. Для этого используем субсчет 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» (п. 27 П(С)БУ 9).
Задолженность страховщика в сумме страхового возмещения отражаем проводкой: Дт 375 — Кт 719.
Пример. В июле 2014 года на предприятии произошла кража товара. Инвентаризационная комиссия выявила недостачу в сумме 18 тыс. грн. (в том числе НДС — 3 тыс. грн.) Товар не застрахован. При приобретении украденного товара «входной» НДС в сумме 3 тыс. грн. был включен в состав налогового кредита.
Отразим операции в бухгалтерском и налоговом учете, в случае если виновное лицо установлено (это работник предприятия).
| Содержание операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| Дт | Кт | доходы | расходы | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Списана стоимость украденных товаров | 947 | 281 | 15000 | — | —(1) |
| 2. Начислены НО по НДС на стоимость похищенных товаров (15000 грн. × 20 %) | 949 | 641 | 3000 | — | — |
| 3. Отражена на забалансовом счете стоимость списанных активов (15000 грн. + 3000 грн.) | 072 | — | 18000 | — | — |
| 4. Начислена сумма возмещения виновным лицом предприятию (ущерб рассчитан на основании независимой оценки и составляет 18120 грн.) | 375 | 716 | 18120 | —(2) | — |
| 5. Отражена сумма возмещения, подлежащая перечислению в бюджет(3) (18120 грн. - 18000 грн.) | 716 | 642 | 120 | — | — |
| 6. Списана с забалансового счета стоимость украденного товара | — | 072 | 18000 | — | — |
| 7. Сумма возмещения удержана из «чистой» зарплаты работника (4200 грн. х 20 %) | 661 | 375 | 840 | —(4) | — |
| 8. Перечислена сумма возмещения в бюджет | 642 | 311 | 120 | — | — |
| 9. Отражены в составе финансовых результатов: • стоимость украденного товара; • сумма начисленных НО по НДС; • доходы от погашения суммы ущерба | 791 791 716 | 947 949 791 | 15000 3000 18000 | — | — |
| (1) Себестоимость похищенных ТМЦ в налоговые расходы не включаем, так как товар не использован в хоздеятельности. (2) Сумму возмещения ущерба не включаем в налоговые доходы на основании п. п. 136.1.5 НКУ. (3) Пункт 10 Порядка № 116 обязывает предприятия средства, оставшиеся от суммы после возмещения ущерба, перечислять в госбюджет. (4) Компенсацию ущерба, полученную от работника, в состав налоговых доходов не включаем, так как недостача не была отнесена к налоговым расходам (п. п. 136.1.5 НКУ). | |||||
Выводы
-
При расчете налога на прибыль отнести стоимость украденных ТМЦ в состав расходов не получится, так как они не использованы в хоздеятельности предприятия.
-
Если «входной» НДС по похищенным матценностям вы отразили в составе НК, на них нужно начислить НО по НДС. НК не корректируется.
-
По мнению налоговиков, если товар застрахован, в состав налоговых расходов должна попасть сумма страхового возмещения за вычетом франшизы. По нашему мнению, сумму, отраженную в страховом акте, нужно включать в расходы в полном объеме.
-
В бухучете украденные ТМЦ должны быть выведены из состава активов и списаны с баланса.
Документы и сокращения статьи
Закон № 217 — Закон Украины «Об определении размера убытков, причиненных предприятию, учреждению, организации хищением, уничтожением (порчей), недостачей либо потерей драгоценных металлов, драгоценных камней и валютных ценностей» от 06.06.95 г. № 217/95-ВР.
Порядок № 116 — Порядок определения размера ущерба от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденный постановлением КМУ от 22.01.96 г. № 116.
Порядок № 10 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Миндоходов Украины от 14.01.14 г. № 10.
Инструкция № 69 — Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом МФУ от 11.08.94 г. № 69.
Методрекомендации № 2 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом МФУ 10.01.07 г. № 2.
НО — налоговые обязательства.
НК — налоговый кредит.
ТМЦ — товарно-материальные ценности.
