Податковий облік
Податок на прибуток. На жаль, вартість украдених ТМЦ ви не зможете відобразити в податкових витратах. На це існує кілька причин.
По-перше, згідно з ПКУ до складу податкових витрат можна віднести лише ті втрати матцінностей, що виникли:
• унаслідок браку (у межах допустимих норм технічно неминучого браку — п. 138.7 ПКУ);
• унаслідок псування (у межах норм природного убутку — абз. «и» п.п. 138.8.5 ПКУ);
• у вигляді фактичних втрат (у межах норм природного убутку або технічних втрат — п. 140.3 ПКУ).
Як бачите, втрати ТМЦ унаслідок крадіжки до перелічених груп не входять.
По-друге, якщо йдеться про ТМЦ, які ми збиралися продати, то витрати на їх придбання потрапили б до податкових витрат у тому звітному періоді, коли ми визнали доходи від їх реалізації (п. 138.4 ПКУ). Але нам продавати нам буде нічого. Доходів від реалізації не буде. Отже, відобразити витрати на придбання вкрадених ТМЦ немає можливості.
Якщо йдеться про інші ТМЦ, то витрат усе одно не буде, оскільки вони не будуть використані в господарській діяльності підприємства (п.п. 14.1.27 ПКУ).
Але не все так погано. На противагу забороні на включення вартості вкрадених ТМЦ до складу витрат ви отримуєте право не включити в доходи суму отриманого відшкодування збитків (п.п. 136.1.5 ПКУ*).
* Для визначення об’єкта обкладення податком на прибуток не враховуються:
« ... 136.1.5. суми коштів або вартість майна, отримані платником податку за рішенням суду або в результаті задоволення претензій у порядку, встановленому законом, як компенсація прямих витрат або збитків, понесених таким платником податку в результаті порушення його прав та інтересів, що охороняються законом, а також суми відшкодування немайнової шкоди за рішенням Європейського суду, якщо вони не були віднесені таким платником податку до складу витрат або відшкодовані за рахунок коштів страхових резервів».
Але! За умови, що збитки, які утворилися внаслідок крадіжки ТМЦ, ви не встигли раніше віднести до складу витрат або відшкодувати за рахунок страхових коштів.
І не забувайте! Якщо сума відшкодування перевищить суму збитків і при цьому винуватцем виявиться працівник підприємства, то отриману різницю ви повинні перерахувати до держбюджету (п. 10 Порядку № 116)**. Якщо крадій — не ваш працівник, суму перевищення ви можете залишити на підприємстві, але за умови, що вона в подальшому потрапить до податкових доходів.
** Нагадаємо, що необхідність звернення до Порядку № 116 виникає тільки у випадку, коли йдеться про факти заподіяння шкоди майну підприємства особами, які перебувають із ним у трудових відносинах. Нагадаємо: КЗпП передбачає, що законодавством може бути встановлено окремий порядок визначення розміру шкоди, який підлягає покриттю, у тому числі у кратному обчисленні, заподіяної підприємству, установі, організації розкраданням, умисним псуванням, нестачею або втратою окремих видів майна та інших цінностей, а також в тих випадках, коли фактична шкода перевищує її номінальний розмір (ст. 135, ч. 4 ст. 1353 КЗпП). Таким «законодавством» на практиці традиційно вважалися Порядок № 116 і Закон № 217.
Може виникнути ситуація, коли ТМЦ згодом будуть повернені на підприємство. На наш погляд, така операція не повинна позначитися на податковому обліку. Адже при списанні викрадених матцінностей ви не відносили їх вартість до податкових витрат. Зробити це ви зможете в подальшому — у разі їх продажу або використання. Тоді вартість таких ТМЦ ви включите до складу витрат на загальних підставах за вартістю їх придбання.
Вартість ТМЦ потрапила до податкових витрат. Ідеться про ті матцінності, вартість яких повністю списується на витрати при передачі їх в експлуатацію, а точніше МШП. На наш погляд, у цьому випадку жодних коригувань виконувати не потрібно. Як кажуть, «списали — й забули». Однак якщо винуватець відшкодує вам збитки за вкрадені МШП, доведеться включити їх до податкових доходів (п.п. 136.1.5 ПКУ).
Якщо товар застраховано. У цій ситуації суму застрахованих збитків необхідно включити до податкових витрат. Причому зробити це слід у періоді виявлення факту крадіжки (п.п. 140.1.6 ПКУ).
Увага! Ні в ПКУ, ні в інших нормативних актах ви не знайдете визначення такого поняття, як «застраховані збитки». Контролери впевнені: це сума страхового відшкодування, що визначається як різниця між отриманим матеріальним збитком та франшизою (категорія 102.09.01 ЗІР ДФСУ). Але ми з такими висновками не згодні.
Наша позиція: до застрахованих збитків потрібно відносити всю суму фактичного збитку, без вирахування франшизи. Доречно зауважити, що такої самої думки раніше дотримувалися і самі податківці (лист ДПАУ від 23.03.99 р. № 4265/7/22-3117). Тепер у фіскалів інша позиція. Тому тим, хто не хоче дискутувати з фіскалами, все-таки краще дотримуватися «податкового» підходу.
У будь-якому випадку, у періоді отримання страхового відшкодування ви повинні будете збільшити доходи на цю суму (абз. 2 п. п. 140.1.6 ПКУ).
ПДВ. Зауважимо відразу: власне операція зі списання вкрадених ТМЦ під визначення постачання не підпадає. А тому нараховувати ПЗ з ПДВ щодо неї не потрібно.
Водночас, якщо ви вже віднесли «вхідний» ПДВ щодо вкрадених товарів до складу ПК, що дуже ймовірно, то доведеться його відкоригувати (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ). Для цього вам необхідно:
• нарахувати ПЗ з ПДВ виходячи з вартості придбання таких ТМЦ (п. 189.1 ПКУ). Зробити це потрібно в тому звітному періоді, в якому встановлено факт крадіжки;
• виписати ПН на вартість викраденого товару у двох примірниках, які в себе ж і залишити.
Особливості заповнення такої ПН ви знайдете в табл. 1.
Таблиця 1. Заповнення ПН при нарахуванні ПЗ на вартість украдених ТМЦ
| Поле | Порядок заповнення |
| «Усі примірники залишаються у продавця (тип причини)» | У верхній клітинці поля ставимо відмітку «Х». |
| «Дата складання податкової накладної» | Проставляємо дату списання зіпсованого товару (п. 198.5 ПКУ) |
| «(індивідуальний податковий номер покупця)» | Записуємо умовний ІПН «400000000000» (п. 11 Порядку № 10 // «БТ», 2014, № 12, с. 19, категорія 101.19 ЗІР ДФСУ) |
| «Особа (платник податку) — покупець» | Зазначаємо дані свого підприємства («БТ», 2014, № 12, с. 19, категорія 101.19 ЗІР ДФСУ) |
| «Місцезнаходження (податкова адреса) покупця» | |
| «Номер телефону» | |
| «Вид цивільно-правового договору» | Не заповнюємо, оскільки факту постачання не було (категорія 101.19 ЗІР ДФСУ) |
| «Форма проведених розрахунків» |
І не забудьте в день складання такої ПН занести її дані до розділу I Реєстру виданих та отриманих ПН. При цьому зазначте:
• у гр. 4 — вид документа — «ПНП13»;
• у гр. 5 — найменування свого підприємства (категорія 101.21 ЗІР ДФСУ);
• у гр. 6 — «400000000000». Докладніше див. у «БТ», 2014, № 31, с. 27.
Решту граф заповнюйте в загальному порядку.
Зверніть увагу! Виписану ПН у ЄРПН не реєструємо, оскільки обидва її примірники залишаються у продавця.
А от відшкодування збитків, заподіяних підприємству винними особами, не призводить до виникнення ПЗ з ПДВ (лист ДПСУ від 11.04.12 р. № 5378/5/15-3416// «БТ», 2012, № 24, с. 7; категорія 101.02 ЗІР ДФСУ).
А що робити, якщо викрадені цінності згодом повернули? На наш погляд, суму ПДВ у розмірі нарахованих раніше ПЗ підприємство може віднести до ПК на підставі п. 198.5 ПКУ. Для цього знадобиться оформити бухдовідку.
Якщо товар застраховано. При списанні вкрадених ТМЦ ПЗ з ПДВ нараховуйте в загальному порядку. А от одержане страховое відшкодування не є об’єктом ПДВ, тому на суму компенсації ПЗ не нараховуємо (п. п. 196.1.3 ПКУ).
Бухгалтерський облік
Тут зрозуміло одне — вкрадені ТМЦ не можна визнати активом (підприємство не зможе отримати від них у майбутньому будь-яких економічних вигод; п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»). А отже, їх потрібно вивести зі складу активів та списати з балансу.
Увага! Зробіть це в тому місяці, в якому завершено інвентаризацію (п.п. «г» п. п. 11.12 Інструкції № 69).
Для цього використовуйте субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». При цьому втрати від списання таких ТМЦ потрібно включити до складу інших операційних витрат (п. 20 П(С)БО 16 «Витрати»).
Нагадаємо! Якщо підприємство веде облік товарів за цінами продажу, списати потрібно й суму торгової націнки, що відноситься до їх вартості (методом «сторно»; п. 5.7 Методрекомендацій № 2). Проводка матиме вигляд: Дт 282 «Товари в торгівлі» — Кт 285 «Торгова націнка».
Одночасно зі списанням на витрати суму нестачі відображаємо на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей» (п. 27 П(С)БО 9 «Запаси»). Тут такі суми «висять» до того моменту, доки не буде знайдено винуватця пригоди.
Коли викрадач знайдений:
• списуємо суми збитків із позабалансового субрахунку 072;
• відображаємо дебіторську заборгованість у сумі, яку має відшкодувати винна особа;
• визнаємо виникнення доходу (Дт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» — Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів»).
Якщо ж винного не знайдуть, сума шкоди буде значитися на позабалансовому рахунку до закінчення строку позовної давності (3 роки з моменту встановлення факту розкрадання).
Якщо товар застраховано. Суму страхового відшкодування включаємо до складу доходів у періоді складання страхового акта. Для цього використовуємо субрахунок 719 «Інші доходи від операційної діяльності» (п. 27 П(С)БО 9).
Заборгованість страховика в сумі страхового відшкодування відображаємо проводкою: Дт 375 — Кт 719.
Приклад. У липні 2014 року на підприємстві відбулася крадіжка товару. Інвентаризаційна комісія виявила нестачу в сумі 18 тис. грн. (у тому числі ПДВ — 3 тис. грн.). Товар не було застраховано. Під час придбання вкраденого товару «вхідний» ПДВ у сумі 3 тис. грн. було включено до складу податкового кредиту.
Відобразимо в табл. 2 операції в бухгалтерському та податковому обліку, в тому випадку коли винну особу встановлено (це працівник підприємства).
Таблиця 2. Бухгалтерський та податковий облік крадіжки товарів
| Зміст операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | доходи | витрати | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Списано вартість украдених товарів | 947 | 281 | 15000 | — | —(1) |
| 2. Нараховано ПЗ з ПДВ на вартість викрадених товарів (15000 грн. х 20 %) | 949 | 641 | 3000 | — | — |
| 3. Відображено на позабалансовому рахунку вартість списаних активів (15000 грн. + 3000 грн.) | 072 | — | 18000 | — | — |
| 4. Нараховано суму відшкодування винною особою підприємству (шкода, розрахована на підставі незалежної оцінки, становить 18120 грн.) | 375 | 716 | 18120 | —(2) | — |
| 5. Відображено суму відшкодування, що підлягає перерахуванню до бюджету(3) (18120 грн. - 18000 грн.) | 716 | 642 | 120 | — | — |
| 6. Списано з позабалансового рахунка вартість украденого товару | — | 072 | 18000 | — | — |
| 7. Суму відшкодування утримано з «чистої» зарплати працівника (4200 грн. х 20 %) | 661 | 375 | 840 | —(4) | — |
| 8. Перераховано суму відшкодування до бюджету | 642 | 311 | 120 | — | — |
| 9. Відображено у складі фінансових результатів: • вартість украденого товару; • суму нарахованих ПЗ з ПДВ; • доходи від погашення суми шкоди | 791 791 716 | 947 949 791 | 15000 3000 18000 | — | — |
| (1) Собівартість викрадених ТМЦ до податкових витрат не включаємо, оскільки товар не використано в госпдіяльності. (2) Суму відшкодування шкоди не включаємо до податкових доходів на підставі п. п. 136.1.5 ПКУ. (3) Пункт 10 Порядку № 116 зобов’язує підприємство перераховувати до держбюджету кошти, що залишилися від суми після відшкодування шкоди. (4) Компенсацію шкоди, отриману від працівника, до складу податкових доходів не включаємо, оскільки нестачу не було віднесено до податкових витрат (п.п. 136.1.5 ПКУ) | |||||
Висновки
-
При розрахунку податку на прибуток віднести вартість украдених ТМЦ до складу витрат не вийде, оскільки такі ТМЦ не використані в госпдіяльності підприємства.
-
Якщо «вхідний» ПДВ щодо викрадених матцінностей ви відобразили у складі ПК, на них потрібно нарахувати ПЗ з ПДВ. ПК не коригується.
-
На думку податківців, якщо товар застраховано, до складу податкових витрат має потрапити сума страхового відшкодування за вирахуванням франшизи. На нашу думку, суму, відображену в страховому акті, потрібно включати до витрат у повному обсязі.
-
У бухобліку вкрадені ТМЦ мають бути виведені зі складу активів та списані з балансу.
Документи і скорочення статті
-
Закон № 217 — Закон України «Про визначення розміру збитків, заподіяних підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), нестачею або втратою дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей» від 06.06.95 р. № 217/95-ВР.
Порядок № 116 — Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затверджений постановою КМУ від 22.01.96 р. № 116.
Порядок № 10 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міндоходів України від 14.01.14 р. № 10.
Інструкція № 69 — Інструкція з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом МФУ від 11.08.94 р. № 69.
Методрекомендації № 2 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом МФУ 10.01.07 р. № 2.
ПЗ — податкові зобов’язання.
ПК — податковий кредит.
ТМЦ — товарно-матеріальні цінності.
