Образование — лицо разума.
Кей-Кавус, персидский писатель
И работника обучить, и на налогах сэкономить. Ну какой работодатель не мечтает о таком? Тем более, что в некоторых случаях законодательство обязывает работодателей оплачивать обучение своих работников, например, на курсах повышения квалификации.
Конечно, процесс обучения — всеобъемлющ. Он может быть формальным (с выдачей документа об образовании) и неформальным (с выдачей справки произвольной формы), обязательным (производиться согласно закону, соглашению, коллективному договору) и добровольным. Кроме того, следует разделять собственно обучение и мероприятия, направленные на получение знаний, но не являющиеся обучением.
К составляющим процесса профессионального обучения можно отнести:
• профессиональную подготовку;
• переподготовку;
• повышение квалификации.
А вот курсы, семинары и тренинги не являются обучением. Это получение информационно-консультационных услуг.
Но и им мы уделим немного внимания.
Обо всем — по порядку.
Профессиональная подготовка и переподготовка
Естественно, перед тем как говорить о подготовке и переподготовке кадров, следует разобраться с определениями. Если заглянуть в законы Украины «О профессионально-техническом образовании» от 10.02.98 г. № 103/98-ВР и «О высшем образовании» от 01.07.14 г. № 1556-VII, то можно сделать следующие выводы.
Профессиональная подготовка — это обучение в учебном заведении с целью получения определенного образовательно-квалификационного уровня или степени (например, квалифицированный работник, младший специалист, младший бакалавр, бакалавр, специалист, магистр) лица, которое ранее не имело такого уровня.
В ходе переподготовки физлицо получает новую профессию или специальность.
Как обязательное, так и добровольное обучение может осуществляться лишь с согласия работника. Поэтому перед направлением работника на учебу от него стоит получить заявление в произвольной форме (при этом в нем желательно указать направление обучения).
Работник поступил в учебное заведение на контракт? Самое время заключить с учебным заведением договор о его обучении. Также подумайте о заключении договора на отработку, но уже с работником. Зачем? Возможно, он поможет вам вывести стоимость обучения из состава налогооблагаемых доходов обучаемого физлица. Каким образом? Читаем далее!
НДФЛ и ВС. Стоимость оплаченной работодателем подготовки, необязательной* переподготовки физлица не нужно облагать НДФЛ и ВС, если выполнены требования п.п. 165.1.21 НКУ. Перечислим их.
* То есть такой, которая производится не согласно требованиям законодательства.
1. Оплата за подготовку/переподготовку физлица перечислена непосредственно отечественному высшему или профессионально-техническому учебному заведению.
2. С физлицом заключен письменный договор (контракт) о том, что оно после окончания учебного заведения и получения специальности (квалификации) обязано отработать у работодателя, который оплатил его обучение, не менее трех лет.
3. Сумма средств, перечисленная за каждый полный или неполный месяц обучения, не превышает размер, определенный п.п. 169.4.1 НКУ (в 2016 году — 1930 грн.).
При этом не имеет значения:
• кто обучался за счет средств предприятия (ФЛП) — работник или неработник;
• форма обучения (очная (дневная, вечерняя), заочная (дистанционная), экстернатная);
• связано ли обучение с производственной необходимостью**.
** Хотя есть вероятность того, что налоговики при проверке попробуют найти эту связь. И если не найдут, могут признать такое обучение допблагом.
Ваша ситуация не совсем схожа с теми «тремя китами», на которых стоит п.п. 165.1.21 НКУ? Тогда смотрим табл. 1.
Таблица 1. Расходы на обучение: нестандартные ситуации
| Ситуация | Следствие |
| Оплату за обучение перечислили иностранному учебному заведению | Вся сумма оплаты за обучение будет для физлица налогооблагаемым доходом в виде допблага. Не забудьте удержать НДФЛ и ВС |
| Нет договора о трехлетней отработке | |
| Не выполнены все три условия (см. выше) | |
| Выполнены первые два условия (см. выше), но стоимость обучения в расчете на месяц превышает необлагаемый предел | НДФЛ и ВС облагайте только сумму превышения над необлагаемым пределом |
| В результате обучения не получена специальность (квалификация) | Вся сумма оплаты за обучение подлежит обложению НДФЛ и ВС |
| Физлицо оплатило обучение самостоятельно, а работодатель компенсировал ему расходы | Возмещенная физлицу, а не перечисленная непосредственно учебному заведению сумма расходов за обучение будет доходом обучаемого |
| Физлицо уволилось и не отработало положенный срок | По общему правилу, не облагаемая ранее стоимость обучения станет для физлица налогооблагаемым доходом в виде допблага. Исключений из этого правила два. Первое — работник компенсирует работодателю расходы на свое обучение. Второе — работник увольняется по инициативе работодателя (см. разъяснение в подкатегории 103.02 БЗ) |
Важно! Облагаемая НДФЛ стоимость расходов на обучение (их часть) будет для физлица доходом в виде дополнительного блага. Причем если денежные средства за обучение перечислялись непосредственно учебному заведению, то можно говорить о получении физлицом дохода в неденежной форме. Значит, в базу обложения НДФЛ такой доход должен попасть увеличенным на «натуральный» коэффициент ( п. 164.5 НКУ). При ставке налога 18 % он составляет 1,219512.
А как же ВС? Его удерживайте со стоимости обучения, начисленной в бухучете (т. е. со стоимости обучения, увеличенной на «натуральный» НДФЛ-коэффициент***). Рассчитывать и накручивать сверху «натуральный» ВС-коэффициент не нужно. Это не предусмотрено НКУ.
*** Хотя у налоговиков по поводу базы обложения ВС иное мнение. В своих разъяснениях (см. подкатегорию 103.25 ЗІР ГФСУ) они указывают, что базой обложения ВС является стоимость дохода в неденежной форме, рассчитанная по обычным ценам (без НДФЛ-коэффициента).
И еще. Если подготовка наемного работника производится согласно закону, то вся сумма расходов работодателя на ее проведение будет для такого работника необлагаемым доходом. Основание для такого вывода — п.п. 165.1.37 НКУ.
ЕСВ. Стоимость обучения не входит в базу начисления ЕСВ, поскольку выведена за фонд оплаты труда (далее — ФОТ) ( пп. 3.10 и 3.24 Инструкции № 5) и указана в пп. 9 и 11 разд. II Перечня № 1170.
Отчетность. В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ стоимость:
• подготовки и переподготовки физлица (ее часть), которая не облагается НДФЛ на основании п.п. 165.1.21 НКУ, показываем с признаком дохода «145»;
• подготовки/переподготовки (ее часть), облагаемой НДФЛ, — с признаком дохода «126» как допблаго;
• переподготовки согласно закону ( п.п. 165.1.37 НКУ) — с признаком дохода «158».
Стоимость облагаемого ВС обучения, так же как и не облагаемого, не забудьте отразить в разделе II Налогового расчета по форме № 1ДФ в общей сумме доходов.
В Отчете по ЕСВ стоимость обучения физлица не отражаете, поскольку на нее ЕСВ не начисляют.
Повышение квалификации
Что представляет собой повышение квалификации и почему мы его выделили отдельно?
Повышение квалификации работников — это обучение работников, позволяющее расширить и углубить ранее полученные в пределах профессии или специальности знания и навыки.
Работники могут повышать квалификацию согласно требованиям законодательства либо по договоренности с работодателем.
Если закон обязал ваших работников повышать квалификацию, то целесообразно ежегодно составлять план-график такого прохождения. В нем укажите Ф. И. О. и должность работника, который должен пройти повышение квалификации, сроки и основание. А направляемый, со своей стороны, должен ознакомиться с графиком, оставив на нем свой автограф.
А если повышение квалификации добровольное? Тогда документально это можно оформить, например, так:
• заявление от работника и соответствующий приказ (распоряжение) от работодателя — если инициатива исходила от работника;
• письменное предложение о прохождении повышения квалификации от работодателя и согласие работника — если инициатива исходила от работодателя.
Повышение квалификации производится на основании трехстороннего договора****. Его участниками являются работодатель, учебное заведение, которое будет проводить повышение квалификации, и собственно обучаемое лицо — работник.
**** Типовая форма договора утверждена постановлением КМУ от 19.08.15 г. № 634.
НДФЛ и ВС. Стоимость расходов работодателя на повышение квалификации работника согласно закону (т. е. стоимость повышения квалификации, суточные, компенсация стоимости проезда и проживания) не облагают НДФЛ и ВС на основании п.п. 165.1.37, п.п. 1.7, п. 161 подразд. ХХ разд. 10 НКУ.
Причем, на наш взгляд, при написании данной нормы НКУ законодатель использовал термин «закон» в его широком значении*****. Под ним следует понимать:
• непосредственно закон Украины. Так, из ст. 4 Закона Украины «О профессиональном развитии работников» от 12.01.12 г. № 4312-VI, ст. 34 Закона Украины «О занятости населения» от 05.07.12 г. № 5067-VI следует, что все работодатели должны повышать квалификацию работников, как правило, не реже одного раза в пять лет;
• подзаконные нормативные акты, к числу которых относится, в частности, и Справочник квалификационных характеристик профессий работников, утвержденный приказом Минтруда от 29.12.04 г. № 336. Поэтому если в данном Справочнике указано, что прохождение повышения квалификации является обязательным для какой-либо профессии, то можно говорить о том, что оно проводится согласно закону, а стоимость прохождения работником этой профессии повышения квалификации не облагается НДФЛ и ВС.
А если работник повышает квалификацию согласно договоренности? Тогда сумма расходов работодателя на ее проведение будет для работника налогооблагаемым доходом в виде допблага. Причем если оплата стоимости повышения квалификации перечислялась учебному заведению, в базу налогообложения она должна попасть увеличенной на «натуральный» НДФЛ-коэффициент (см. выше).
ЕСВ. Сумму расходов работодателя на повышение квалификации работника не включаете в базу взимания ЕСВ, поскольку она не входит в ФОТ ( п. 3.24 Инструкции № 5) и указана среди выплат, на которые не начисляют ЕСВ ( п. 9 разд. II Перечня № 1170). При этом не имеет значения, по соглашению сторон или согласно закону работник проходил повышение квалификации.
Отчетность. В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ сумму расходов работодателя в связи с повышением квалификации работника согласно закону отражайте с признаком дохода «158», а стоимость облагаемого НДФЛ повышения квалификации работника — с признаком «126».
В раздел II формы № 1ДФ попадет как облагаемая ВС стоимость повышения квалификации работника, так и необлагаемая.
В Отчете по ЕСВ стоимость повышения квалификации не отражайте.
Помощь на обучение
Здесь рассмотрим два вида помощи: целевую на обучение и нецелевую благотворительную. Они «приятны» и для работодателя, и для физлица, поскольку при выполнении определенных условий не будут облагаться ни НДФЛ, ни ВС, ни ЕСВ.
Целевая благотворительная помощь (далее — ЦБП) на учебу ( п.п. «є» п.п. 170.7.4 НКУ). Такую помощь предоставляют под определенные условия и направления расходования. Основные требования для необложения НДФЛ и ВС сумм ЦБП на обучение следующие:
1) благотворитель — резидент Украины;
2) помощь выплачивается учебному заведению. То есть физлицо «на руки» ЦБП на обучение не получает;
3) помощь предоставляется в виде платы за обучение или предоставление дополнительных платных услуг по обучению определенной категории лиц. Это:
• инвалиды;
• дети-инвалиды;
• дети, у которых хотя бы один из родителей является инвалидом;
• дети-сироты, полусироты;
• дети из многодетной или малообеспеченной семьи;
• дети, родители которых лишены родительских прав.
Решение о предоставлении такой помощи и ее размере принимает руководитель предприятия (ФЛП) на основании:
• заявления физлица с просьбой оплатить его обучение;
• документов, подтверждающих его принадлежность к перечисленной выше категории физлиц и необходимость проведения такой оплаты.
Важно! Такая необлагаемая ЦБП не ограничена размером. Также не имеет значения, состоит получатель помощи в трудовых отношениях с благотворителем или нет. Однако для нее п.п. 170.7.5 НКУ устанавливает предельный срок использования. Чему он равен? Сроку, установленному условиями такой помощи, но не более 12 месяцев, следующих за месяцем ее получения.
А если ЦБП на обучение не была использована и не возвращена в течение указанного срока благотворителю? Тогда она должна быть включена в части неиспользованной суммы в годовой налогооблагаемый доход физлица — приобретателя такой помощи и отражена им в годовой декларации об имущественном состоянии и доходах.
Вместе с тем такой срок можно продлить, обратившись в налоговый орган.
Сумма ЦБП на обучение не облагается ЕСВ, поскольку не входит в состав ФОТ ( пп. 3.31 и 3.32 Инструкции № 5) и указана среди выплат, на которые ЕСВ не начисляют ( п. 14 разд. I Перечня № 1170).
В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ необлагаемую ЦБП на учебу отражайте с признаком дохода «169».
Даже несмотря на то что ВС не будет, в строке с ВС раздела II Налогового расчета по форме № 1ДФ суммы такой помощи следует отразить в общей сумме начисленных/выплаченных доходов.
Нецелевая благотворительная помощь (далее — НБП), в том числе материальная (см. п.п. 170.7.3 НКУ). Решение о предоставлении такой помощи и ее размере принимает руководитель предприятия (ФЛП) на основании заявления физлица с просьбой предоставить НБП в связи с семейными обстоятельствами.
Сумму НБП не облагайте НДФЛ и ВС, если выполнены следующие два условия: 1) помощь предоставляет резидент; 2) сумма НБП совокупно за 2016 год не превышает 1930 грн.
Важно! Если не выполнено первое условие, вся сумма НБП попадет в налогооблагаемый доход получателя. Если же не выполнено только второе условие, то часть НБП, равная 1930 грн., не облагается НДФЛ и ВС, а часть, превышающая указанную сумму, войдет в состав налогооблагаемого дохода получателя.
Еще один важный момент. Если НБП предоставляете в неденежной форме и ее размер превышает 1930 грн., в состав налогооблагаемого дохода облагаемая часть такой помощи должна попасть с учетом «натурального» коэффициента (см. выше).
Такая помощь не входит в ФОТ (см. пп. 3.31, 3.32 Инструкции № 5). А значит, с ее суммы ЕСВ взимать не нужно.
В разделе I Налогового расчета необлагаемую НБП отражайте с признаком дохода «169», облагаемую (ее часть) — с признаком «126». Также не забудьте ее сумму отразить в разделе II формы № 1ДФ по строке с ВС.
Семинары и тренинги
Выше мы с вами говорили, что семинары и тренинги не являются обучением. Это получение информационно-консультационных услуг. Означает ли это, что у работника, который их посетит, возникнет налогооблагаемый доход, если такие семинары и тренинги оплатит его работодатель?
НДФЛ и ВС. Здесь все зависит от того, кто по условиям заключенного договора выступает приглашенной стороной и получателем информационно-консультационных услуг. Если приглашенная сторона — работодатель, то его расходы на участие в тренингах (семинарах) нельзя считать доходом посетившего их работника и объектом обложения НДФЛ и ВС. С этим согласны и контролеры (см. разъяснение в категории 103.04 ЗІР ГФСУ).
Если же приглашенной стороной выступает работник — налогооблагаемому доходу в виде допблага быть! Стоимость, перечисленная работодателем субъекту хозяйствования, который будет проводить тренинг (семинар), увеличенная на «натуральный» НДФЛ-коэффициент, попадет в базу налогообложения. Также не забудьте удержать с этой суммы ВС.
ЕСВ на такие выплаты начислять не нужно.
Отчетность. Важно! В форме № 1ДФ расходы работодателя на участие в тренингах (семинарах), которые не являются доходом работника, не отражают. Почему? Потому что, как справедливо заметили налоговики, они не являются объектом обложения НДФЛ и ВС.
А вот облагаемая НДФЛ и ВС стоимость участия в тренингах обязательно должна попасть в Налоговый расчет. Признак дохода — «126».
В Отчет по ЕСВ такие выплаты не попадут.
Пример. Предприятие в июле 2016 года оплатило обучение работницы бухгалтерии Турчиновой Я. С. (ИНН — 3124894578) в украинском высшем учебном заведении за I семестр 2016/2017 учебного года (сентябрь 2016 года — январь 2017 года) в сумме 9600,00 грн. Предприятием заключен письменный договор с работницей, в соответствии с которым она обязуется отработать на этом предприятии три года после окончания высшего учебного заведения и получения специальности «Международная экономика». Планируется, что после окончания вуза эта работница будет работать экономистом.
Рассчитаем предельную сумму оплаты за обучение, которая не облагается НДФЛ:
1930,00 грн. х 5 = 9650,00 грн.,
где 5 — количество месяцев обучения, за которые произведена оплата (сентябрь 2016 года — январь 2017 года).
Стоимость обучения в вузе за I семестр 2016/2017 учебного года (9600,00 грн.) не превысила предельную необлагаемую сумму (9650,00 грн.).
Поскольку по условиям примера одновременно соблюдены все три условия п.п. 165.1.21 НКУ, то вся стоимость обучения работницы не будет облагаться ни НДФЛ, ни ВС, ни ЕСВ.
Таблица 2. Бухгалтерский учет «учебных» операций
| № п/п | Содержание операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Перечислена учебному заведению плата за обучение работницы | 377 | 311 | 9600 |
| 2 | Плата за обучение отнесена на расходы будущих периодов | 39 | 377 | 9600 |
| 3 | В сентябре 2016 года отнесена на расходы отчетного периода стоимость обучения за первый месяц учебы, т. е. за сентябрь (9600 грн. : 5 месяцев)* | 92 | 39 | 1920 |
| * Такая же бухгалтерская запись выполняется в каждом следующем месяце оплаченного учебного семестра. | ||||
В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ за 3 квартал 2016 года предприятие отразит «учебный» доход работницы следующим образом:
Фрагмент Налогового расчета по форме № 1ДФ за 3 квартал 2016 года
Кроме того, стоимость не облагаемого ВС обучения необходимо будет отразить в разделе II Налогового расчета по форме № 1ДФ по строке с ВС в общей сумме дохода, начисленного/выплаченного в отчетном квартале.
Ну вот, похоже, разобрались со всеми возможными вариантами получения знаний от предприятия. Кстати, читая наши издания, вы также повышаете свой профессиональный уровень. Но это уже совсем другая история.
Документы статьи
Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.04 г. № 5.
Перечень № 1170 — Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется ЕСВ, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.10 г. № 1170.
