Азбука «тарного» учета: приобретение тары

Тара: какой она бывает?

Определение терминов «тара» и «упаковка» находим в п. 2 Порядка сбора, сортировки, транспортировки, переработки и утилизации использованной тары (упаковки), утвержденного приказом Минэкономики от 02.10.01 г. № 224.

Итак, упаковка — это техническое средство или комплекс средств с размещенным в нем товаром, который обеспечивает защиту товара от повреждений и потерь в процессе транспортировки, хранения и продажи, а окружающую среду — от загрязнений. В свою очередь, тара — это основной элемент упаковки, представляющий собой изделие для размещения товара.

В учетных целях тара подразделяется на два основных вида*:

* Мы умышленно упустили классификацию тары в зависимости от материала ее изготовления (деревянная, картонная и бумажная, металлическая, полимерная, стеклянная, из тканей и нетканых материалов), поскольку этот критерий не влияет на дальнейший налоговый и бухгалтерский учет тары.

• одноразовая, т. е. та, которая по требованиям технологии вторично быть использована не может;

• многооборотная, т. е. предназначенная для многократного использования.

Одноразовую тару реализуют вместе с ТМЦ, которые в нее упакованы. Стоимость такой тары обычно входит в стоимость самих товаров, возврату она не подлежит и назад от покупателей ее не принимают. В одноразовую тару расфасовывают, как правило, товары широкого потребления, а также продукты. К этому виду тары можно отнести, например, полиэтиленовые и бумажные пакеты, кульки, жестяные банки, пластиковые бутылки и т. п.

Обратите внимание! Поскольку учет одноразовой тары отдельно не ведут, а включают ее стоимость в стоимость упакованных товаров, останавливаться на ней мы сегодня не будем.

В отличие от одноразовой, многооборотную тару в хозяйственной деятельности используют многократно. К многооборотной таре относят металлическую тару (бидоны, бочки и др.), деревянную (ящики, бочки, поддоны и др.), стеклянную (бутылки, банки и др.), тканевую (мешки льняные, джутовые и др.).

Нюансы бухучета многооборотной (многоразовой) тары, а также правила отражения ее стоимости в налоговом учете во многом будут зависеть от вида тары. Классификацию многоразовой тары приведем в таблице (см. табл. 1).

Таблица 1. Классификация многоразовой тары

Обязательно учтите! Согласно действующему законодательству многооборотная тара по умолчанию подлежит возврату продавцу, т. е. считается возвратной, если иное не установлено в договоре или законодательством (п. 3 Правил применения, оборота и возврата средств упаковки многоразового использования в Украине, утвержденных приказом Мингосресурсов от 16.06.92 г. № 15). Поэтому если вы хотите снять с покупателя обязательство по возврату тары (т. е. ваша тара является невозвратной), тогда этот пункт следует обязательно оговорить в договоре поставки. Кроме того, дабы впоследствии избежать разногласий со своими покупателями и не столкнуться с учетными проблемами, в договоре следует привести такую информацию:

• наличие или отсутствие перехода права собственности по возвратной таре;

• требование о залоге;

• сроки возврата тары и ее количество;

• штрафные санкции и порядок их начисления;

• порядок сверки поступившей/возвращенной тары;

• ответственность за повреждение тары и т. д.

Итак, с видами тары разобрались, а теперь рассмотрим правила отражения многооборотной тары в бухгалтерском учете.

Бухучет поступления многооборотной тары

Порядок отражения операций поступления многооборотной тары в бухучете будет зависеть от срока предполагаемого использования таких активов. Так, в зависимости от срока эксплуатации многоразовую тару относят либо в состав необоротных, либо в состав оборотных активов (запасов).

«Долгоиграющая». Тару сроком службы свыше одного года (или операционного цикла, если он дольше одного года), которая предназначена для хранения ТМЦ на складах (в кладовых), в производственных цехах, для транспортировки ТМЦ и многоразового использования с целью осуществления технологического процесса производства, учитывают в составе необоротных активов предприятия ( п. 6.1 Методрекомендаций № 2*). Действующим Планом счетов для такой тары предусмотрен отдельный субсчет 115 «Инвентарная тара».

* Методические рекомендации по бухучету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.07 г. № 2.

К инвентарной таре относят металлические и деревянные бочки, цистерны, контейнеры и т. д. Такая тара подлежит идентифицированному (пообъектному) учету.

При приобретении такой тары все расходы на ее покупку аккумулируют по Дт субсчета 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов» и только потом, после ввода тары в эксплуатацию, списывают в Дт субсчета 115.

Амортизируют стоимость «необоротной» тары с применением одного из двух методов — прямолинейного или производственного ( п. 27 П(С)БУ 7 «Основные средства»). При этом сумму начисленной амортизации относят в состав:

• производственной себестоимости продукции (Дт 23, 91 — Кт 132) — если тару используют для затаривания готовой продукции непосредственно в процессе производства;

• расходов на сбыт (Дт 93 — Кт 132) — если тару используют для затаривания товаров или готовой продукции на складах.

Начисляют амортизацию стоимости «необоротной» тары ежемесячно, начиная с ( п. 29 П(С)БУ 7):

• месяца, следующего за месяцем, в котором объект стал пригоден для полезного использования, — при применении прямолинейного метода;

• даты, следующей за датой, на которую объект стал пригоден для полезного использования, — при применении производственного метода.

Итак, п. 29 П(С)БУ 7 увязывает начало начисления амортизации именно с пригодностью конкретного объекта для полезного использования. При этом п. 23 П(С)БУ 7 требует начисления амортизации в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта. Учитывая это, начисление амортизации по инвентарной таре начинают с месяца (даты), следующего за месяцем (датой) ее ввода в эксплуатацию, т. е. зачисления в состав прочих необоротных материальных активов.

В остальном, учитывая «необоротный» характер инвентарной тары, бухучет ее поступления ведут с применением хорошо известных вам правил учета основных средств.

«Краткосрочная». Если ожидаемый срок полезного использования многооборотной тары — не более одного года, ее учитывают в составе оборотных активов (запасов) предприятия.

При поступлении ее зачисляют в состав запасов по первоначальной стоимости, которая формируется по правилам п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы».

А вот конкретный счет учета выбирают в зависимости от вида деятельности предприятия, а также от целей использования тары.

Производственные предприятия многооборотную «краткосрочную» тару (кроме тары, используемой как хозяйственный инвентарь) отражают на субсчете 204 «Тара и тарные материалы».

Предприятия сферы торговли и ресторанного хозяйства обобщают информацию о наличии и движении тары под товарами, а также пустой тары на субсчете 284 «Тара под товарами» ( п. 6.2 Методрекомендаций № 2). Такие предприятия могут учитывать тару по средним учетным ценам, которые устанавливает руководство предприятия по видам (группам) тары и ценам на нее. Разницу между ценами приобретения и средними учетными ценами на тару относят на субсчет 285 «Торговая наценка».

В свою очередь, и торговые, и производственные предприятия отдельно учитывают тару, используемую для хранения ТМЦ на складах, в производственных цехах и для транспортировки ТМЦ. Применяют для этого счет 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» ( п. 6.2 Методрекомендаций № 2).

Несколько слов скажем о порядке оприходования невозвратной многооборотной тары, полученной вместе с запасами. Такую тару оприходуют согласно п. 6.1 Методрекомендаций № 2 либо по чистой стоимости реализации (если тару планируют реализовать), либо в оценке возможного использования (если тару предполагают использовать на самом предприятии).

Пример. Торговое предприятие приобрело:

• контейнер стоимостью 8400 грн. (в том числе НДС 20 % — 1400 грн.);

• мешки полипропиленовые (500 шт.) на общую сумму 2400 грн. (в том числе НДС 20 % — 400 грн.).

Расходы на транспортировку контейнера составили 1200 грн. (в том числе НДС 20 % — 200 грн.), а мешков полипропиленовых — 96 грн. (в том числе НДС 20 % — 16 грн.). Покажем в табл. 2, какими бухгалтерскими записями отражают эти хозоперации.

Таблица 2. Поступление тары в проводках