Бухучет заблокированных НН

В избранном В избранное
Печать
Солошенко Людмила, налоговый эксперт
Бухгалтерская неделя Декабрь, 2017/№ 50
С июля для налоговых накладных (НН) и расчетов корректировки к ним (РК) «по полной» запустили процедуру блокировки. Давайте сегодня подойдем к блокировке с учетной стороны и разберем, какой она оставит след в учете продавца и покупателя.

Сперва стоит cделать оговорку насчет существующего сегодня срока-ограничения при регистрации НН/РК. С 03.12.17 г. вступил в силу Закон Украины от 09.11.17 г. № 2198-VIII, которым снято ограничение в 365 календарных дней для возможности регистрации НН/РК, составленных начиная с 1 июля 2015 года.

Подробнее об этом документе читайте в этом номере в статье «Неожиданные изменения в НКУ: чего ожидать обычному плательщику НДС».

Сейчас только отметим главное: продавец сможет регистрировать НН, а покупатель — отражать налоговый кредит (НК) (в текущих декларациях) в течение 1095 дней с даты составления НН (поскольку для покупателя в п. 198.6 НКУ «расширен» НК-срок с 365 до 1095 календарных дней).

В общем, на регистрацию НН/РК у продавца больше времени (что, впрочем, вместе с тем при запоздалой регистрации по-прежнему штрафоопасно). Правда (обратная сторона медали), тогда покупатель станет дольше ждать НК. Не год, а целых три (!): в самом печальном случае — аж под занавес 1095 дней (если продавец не поспешит с регистрацией НН/РК). Это к тому, что с отражением НК у покупателя дело может затянуться (особенно с учетом возможной блокировки/разблокировки НН/РК).

Ну а теперь — к бухучету НДС.

Напомним, что основополагающей тут остается Инструкция № 141*, которая, правда, никаких оговорок насчет блокировки/разблокировки не содержит. Поэтому будем разбираться вместе.

* Инструкция по бухучету НДС, утвержденная приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141.

Сперва о продавце. Рассмотрим для него учетные последствия на каждом из этапов (блокировки и разблокировки).

Учет у продавца

Блокировка НН. Для продавца ключевым остается правило: налоговые обязательства (НО) в любом случае нужно отразить по первому событию. Ведь в п. 201.10 НКУ прямо оговорено: отсутствие факта регистрации продавцом НН не освобождает (!) продавца от обязанности включения суммы НДС в налоговые обязательства соответствующего отчетного периода (т. е. декларирования НО).

Поэтому не важно, как развиваются события (т. е. даже если (1) пока не составили НН либо (2) составленную НН направили на регистрацию в ЕРНН несвоевременно, либо (3) направленную своевременно/с опозданием на регистрацию НН в ЕРНН вдруг заблокировали), в учете продавцу периодом первого события (!) все равно нужно «засветить» НО.

Их отражают в бухучете в общеустановленном порядке — в зависимости от того, какое из событий было первым — отгрузка или предоплата (п. 1 Инструкции № 141).

О том же говорят и налоговики.

Во-первых, контролеры отмечают, что НН продавец отражает в НДС-отчетности того (!) отчетного (налогового) периода, в котором они составлены, независимо (!) от даты их регистрации (категория 101.17 ЗІР ГФСУ).

А во-вторых, они подчеркивают, что блокировка НН сама по себе «не отменяет» хозоперации и первого события по такой хозоперации (отгрузки/предоплаты). Тем более, что оно подтверждается первичкой!

Поэтому в НДС-отчетности продавцу нужно отражать фактические операции поставки, которые осуществлялись продавцом в соответствующем периоде, независимо от того, (!) зарегистрированы ли по таким операциям продавцом НН в ЕРНН (письмо ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 16.08.17 г. № 1616/ІПК/04-36-12-01-16; письмо ГФСУ от 11.10.17 г. № 2213/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Разблокировка (регистрация) НН. Учтите, что все дальнейшие «разблокировочные» меры, принимаемые продавцом (подача документов для разблокировки), а также следующая за ними разблокировка НН на бухучет продавца никак не повлияют. НО уже отражены по первому событию. Поэтому продавцу в учете больше ничего доотражать не нужно.

Отказ в регистрации НН. К тому же возьмите на заметку: даже если решением комиссии ГФС плательщику отказано (!) в регистрации НН, то корректировка бухгалтерской и налоговой отчетности не проводится.

Ведь операция поставки состоялась и ее первое событие «не отменено» (письма ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 16.08.17 г. № 1616/ІПК/04-36-12-01-16 и от 16.08.17 г. № 1619/ІПК/04-36-12-01-16).

Вдобавок никаких последствий в НДС-учете продавца не возникнет и в том случае, если он, скажем, после отказа предпримет новую «регистрационную» попытку и вновь решит НН (датированную первым событием) направить в ЕРНН для регистрации. Если ЕРНН ее пропустит, НО по ней уже отражены по первому событию (задекларированы). В общем, для продавца регистрация НН вторична по отношению к отражению НО и не влияет на бухучет.

Учет у покупателя

У покупателя картина, скажем прямо, малопривлекательная. Ведь без зарегистрированной НН ему нельзя отражать НК.

Блокировка НН. О том, что НН, направленная продавцом на регистрацию, заблокирована, покупатель узнает из полученной квитанции (квитанции об остановке регистрации НН). Так как такую квитанцию о блокировке НН пришлют одновременно (!) и продавцу, и покупателю (п. 17 Порядка № 1246**).

** Порядок ведения ЕРНН, утвержденный постановлением КМУ от 29.12.10 г. № 1246.

И до тех пор, пока НН не разблокирована, у покупателя нет оснований формировать НК.

Поэтому заблокированные НН покупатель в декларации по НДС не отражает. А до разблокировки учитывает их в бухучете на субсчете 644 «Налоговый кредит». В связи с этим заметим, что суммы «входного» НДС по незарегистрированным НН (т. е. не полученным от продавца по первому событию: отгрузке/предоплате) Минфин советует вплоть до их регистрации учитывать на дополнительно открытом к субсчету 644 субсчете «Налоговый кредит неподтвержденный»*** (п. 8 Инструкции № 141).

*** Далее условимся его обозначать как 644/1 «НК неподтвержденный».

Так что на нем заблокированные НН «провисят» весь период блокировки.

Ну а после того как продавец примет «разблокировочные» меры (направит документы для разблокировки), комиссия ГФС должна решить, как дальше поступать с такой НН. И здесь возможны варианты:

• разблокировка (регистрация) НН или

• отказ в регистрации НН. Рассмотрим учетные последствия у покупателя в каждом случае.

Разблокировка (регистрация) НН. Если НН благополучно разблокирована, квитанцию о ее разблокировке одновременно направят и продавцу, и покупателю (п. 18 Порядка № 1246). Кроме того, данные о том, что НН зарегистрирована, покажет и ЕРНН.

А раз НН зарегистрирована, то покупатель может отражать НК. Причем в таком случае у покупателя есть право выбора — когда (в каком периоде) признавать НК.

Ведь покупатель (с учетом положений п. 198.6 НКУ) по зарегистрированной НН может: НК поставить сразу (в периоде составления НН, если она зарегистрирована своевременно, или в периоде регистрации, если НН зарегистрирована несвоевременно) либо отложить НК и отразить его в последующих периодах, т. е. в следующих декларациях (однако не позже 1095 дней с даты составления НН).

Причем, если решили по разблокированным (зарегистрированным) НН не спешить с отражением НК и отложить его на следующие периоды, то, думаем, имеет смысл для этого завести к субсчету 644 отдельный субсчет 644/3 «НК, отложенный на следующие периоды»****. И сделать переброску Дт 644/3 «НК, отложенный на следующие периоды» — Кт 644/1 «НК неподтвержденный».

**** Напомним, что субсчет 644/2, как правило, мы используем как транзитный счет — отражаем на нем суммы НДС по авансам, перечисленным поставщикам, до момента получения товаров/услуг.

Отказ в регистрации НН. Но что, если заблокированную НН налоговики не разблокировали, а отказали в регистрации такой НН? В таком случае отсутствие зарегистрированной НН для покупателя равносильно отсутствию права на НК.

Впрочем, считать НК навсегда потерянным до истечения 1095 дней покупателю все же рановато. Ведь продавец до окончания 1095 дней еще может успеть зарегистрировать НН. Поэтому если заблокированная НН налоговиками отклонена и не зарегистрирована, сумма «входного» НДС у покупателя все так же продолжает «висеть» на субсчете 644/1 «НК неподтвержденный» до тех пор, пока продавец не зарегистрирует по операции НН либо пока не истекут «предельные» отведенные для регистрации НН 1095 дней.

К тому же помните еще о праве продавца обжаловать отказ (п.п. 201.16.3 НКУ). Поэтому если продавец решился на обжалование, придется подождать, когда оно окончится. Ведь при разблокировке НН по решению суда датой регистрации НН считается дата вступления в законную силу решения суда или дата, указанная в таком решении, — в том случае, если суд обяжет зарегистрировать НН конкретной датой (п.п. 201.16.4 НКУ, п. 20 Порядка № 1246).

Правда, квитанцию о регистрации НН в таком случае ни продавцу, ни покупателю не направляют. Так что придется регистрацию НН отслеживать через Витяг из ЕРНН или Электронный кабинет плательщика.

Если НН так и не зарегистрирована. И наконец, самый печальный случай: когда НН продавцом в течение 1095 дней с даты составления так и не зарегистрирована. Здесь уже можно однозначно говорить, что покупатель безвозвратно потерял НК. А стало быть, пришло время определить судьбу «входного» НДС и в бухучете. Такую сумму списывают на расходы: Дт 949 — Кт 644/1 «НК неподтвержденный» (п. 8 Инструкции № 141).

Разве что если неторопливый продавец решит зарегистрировать НН в преддверии 1095 дней и ее при этом заблокируют (о чем покупатель узнает из полученной квитанции). Тогда придется дожидаться окончания всей «блокировочной» истории.

А потому, если НН разблокируют (зарегистрируют) спустя 1095 дней, то покупатель в периоде ее регистрации сможет показать НК.

Покупки для льготной деятельности. Аналогичным будет учет «входного» НДС и при покупках для необлагаемой (льготной) деятельности. Правда, здесь добавляется еще своя изюминка: «входной» НК погашают «компенсирующими» НО по п. 198.5 НКУ.

Причем последние начисляют только (!) после того, как возникло право на НК (т. е. НН зарегистрирована). К такой позиции в конце концов вернулись налоговики (категория 101.06 ЗІР ГФСУ).

Поэтому если «входная» НН в течение 1095 дней не зарегистрирована, т. е. право на НК у покупателя так и не возникло, то сумму «входного» НДС списывают на расходы. И начислять «компенсирующие» НО надобности нет.

Расходы сохраняются. Ну и еще важный момент для покупателя!

Учтите, что блокировка и даже отказ в регистрации НН не отменяют для покупателя по операции расходов в бухучете.

Ведь хозоперации отражают в бухучете на основании первичных документов. Однако НН является не первичным, а налоговым документом, на основании которого формируются данные в НДС-учете.

Поэтому при наличии первичных документов, составленных в соответствии с требованиями законодательства и подтверждающих реальность хозоперации, блокировка и даже отказ в регистрации НН не являются основанием для неотражения покупателем расходов по такой операции.

Следовательно, у покупателя расходы в бухучете сохраняются. А значит, они «сыграют» и в налоговом учете: на общих основаниях учтутся при определении финрезультата — объекта налогообложения. Причем об этом говорят и налоговики (письмо ГУ ГФС в Черниговской обл. от 06.11.17 г. № 2526/ІПК/10/25-01-12-02-06).

И в завершение для наглядности учет заблокированных НН у продавца и покупателя (в зависимости от того, какое из событий было первым: отгрузка/предоплата) соберем в таблице.

Учет заблокированных НН

п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,

грн.

Дт

Кт

Первое событие — ОТГРУЗКА

У продавца

1

Отгружены товары покупателю

361

702

12000

2

Отражены НО по НДС (независимо от регистрации НН — даже если НН заблокирована либо не составлена)

702

641/НДС

2000

3

Списана себестоимость реализованных товаров

902

28

7500

4

Получена оплата от покупателя

311

361

12000

У покупателя

1

Получены товары от поставщика

28

631

10000

2

Отражена сумма «входного» НДС, не подтвержденная НН

644/1

631

2000

3

Перечислена оплата продавцу

631

311

12000

4

Судьба «входного» НДС (в зависимости от ситуации):

ситуация 1: если НН разблокирована (зарегистрирована), т. е. получена квитанция о регистрации НН и покупатель:

— сразу признает НК

641/НДС

644/1

2000

— решил «отложить» НК на следующие периоды

— откладываем НК

644/3

644/1

2000

— включаем в НК

641/НДС

644/3

2000

ситуация 2: если отказано в регистрации НН

(в том числе продавцом начато обжалование)

ничего не предпринимаем, «входной» НДС продолжает «висеть» на субсчете 644/1 «НК неподтвержденный»

ситуация 3: если НН вновь направлена продавцом на регистрацию и зарегистрирована (либо зарегистрирована после обжалования)

641/НДС

644/1

2000

ситуация 4: если НН в течение 1095 дней так и не зарегистрирована

949

644/1

2000

Первое событие — ПРЕДОПЛАТА

У продавца

1

Получена предоплата за товар

311

681

12000

2

Отражены НО по НДС (независимо от регистрации НН — даже если НН заблокирована либо не составлена)

643

641/НДС

2000

3

Отгружены товары покупателю

361

702

12000

4

Отражена сумма НО по НДС

702

643

2000

5

Списана себестоимость реализованных товаров

902

28

7500

6

Произведен зачет задолженности

681

361

12000

У покупателя

1

Перечислена предоплата продавцу

371

311

12000

2

Отражена сумма «входного» НДС, не подтвержденная НН

644/1

644/2

2000

3

Получены товары

28

631

10000

644/2

631

2000

4

Произведен зачет задолженности

631

371

12000

5

Дальше учет «входного» НДС у покупателя будет таким же, как в операции 4 из предыдущей ситуации (когда первым было получение товаров)

Использованы субсчета: 644 «НК»; 641/НДС «Расчеты по НДС»;

644/1 «НК неподтвержденный»;

644/2 «НК транзитный счет»;

644/3 «НК, отложенный на следующие периоды».

Выводы

  • Бухучетные НДС-последствия у продавца и покупателя не синхронны. Чаще всего они приходятся на разные периоды. Как правило, НО у продавца опережают НК у покупателя (особенно при блокировке НН). Продавец в любом случае должен в бухучете показать НО по первому событию (Кт 641/НДС). Причем для бухучета не играет роли: составлена/заблокирована или зарегистрирована НН.
  • Покупатель без зарегистрированной НН не может отражать НК. Поэтому до регистрации НН сумму «входного» НДС покупатель учитывает на субсчете 644/1 «НК неподтвержденный».
  • Если НН разблокирована (зарегистрирована) и покупатель по ней хочет «отложить» НК на следующие периоды, такой «отложенный» НК он может учитывать на отдельном субсчете 644/3.
  • Если НН в итоге так и не зарегистрирована, то сумму «входного» НДС покупатель в бухучете списывает на расходы.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить