Перераспределение НДС — 2017

Теоретические аспекты

Кому это нужно и зачем?

Для начала давайте вспомним, кому и зачем все-таки нужно проводить годовое перераспределение НДС.

Кому? Тем плательщикам НДС, которые в течение 2017 года одновременно осуществляли облагаемые и не облагаемые НДС операции и начисляли «компенсирующие» НО, как того требует ст. 199 НКУ.

Зачем? Для того, чтобы подкорректировать сумму «входного» НДС, которую плательщик НДС вправе отнести в состав НК.

Механизм распределения

В разные периоды времени распределение НДС проводили по-своему. Для каждого из них был предусмотрен свой (особый) порядок действий, прописанный в ст. 199 НКУ.

1. До 01.07.15 г. действовали «старые» правила.

Их главная особенность заключалась в том, что они предусматривали распределение «входного» НДС. То есть плательщики НДС включали в НК только часть «входного» НДС, которая соответствовала доле налогооблагаемых операций в общей массе операций плательщика (облагаемых и необлагаемых). Эту долю характеризовал показатель ЧВ (от укр. «частка використання»). Кстати, упоминание о нем до сих пор можно найти в п. 199.2 НКУ.

Остаток попадал в расходы либо в первоначальную стоимость приобретенных товаров/услуг/необоротных активов (п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы», п. 8 П(С)БУ 7 «Основные средства», п. 11 П(С)БУ 8 «Нематериальные активы»).

2. Начиная с 01.07.15 г. стартовали новые правила.

С указанного момента плательщики НДС стали включать в состав НК всю сумму «входного» НДС (независимо от направления их использования и назначения). Конечно, при наличии правильно оформленной НН, зарегистрированной в ЕРНН.

Но! При этом им вменили в обязанность компенсировать часть «входного» НДС, попавшего в НК при приобретении товаров/услуг/необоротных активов, которые предназначались для использования (начинали использоваться) в необлагаемых операциях, путем начисления НО.

В случае с «двойными» товарами/услугами/необоротными активами, которые одновременно используются и в облагаемых, и в необлагаемых операциях («льготную» часть нельзя выделить по физическим параметрам), действуют по такой же схеме (см. рис. 1). А как это сделать, разберем подробно в следующем разделе.

Рис. 1. Порядок распределения НДС по «двойным» покупкам в 2017 году

Проводим перерасчет

Этап 1. Рассчитываем ЧВ по итогам года

Для годового перерасчета НДС может понадобиться четыре базовых показателя:

• значение показателя ЧВ за текущий год;

• показатель анти-ЧВ за текущий год;

• показатели ЧВ за 2016 — 2017 гг. и ЧВ за 2015 — 2017 гг. для перерасчета НК по необоротным активам, прослужившим 2 и 3 года соответственно.

Расчет этих показателей проведем в таблице 1 приложения Д7 (п.п. 5 п. 3 разд. V Порядка № 21).

Для годового перерасчета в декабре понадобятся стр. 3.1 — 3.3 таблицы 1 приложения Д7.

Таблица 1. Расчет ЧВ по данным 2017 года (таблица 1 приложения Д7)

Этап 2. Пересчитываем НО

Теперь необходимо подкорректировать размер «компенсирующих» НО, начисленных по «двойным» товарам/услугам/необоротным активам, приобретенным в течение 2017 года (стр. 4.1 и 4.2 НДС-декларации).

Для этого:

1. Используя значение стр. 3.1 гр. 7 таблицы 1 приложения Д7 (анти-ЧВ), находим «правильную» сумму НДС, которая должна попасть в НО.

Для этого берем каждую сводную НН, в которой начислялись «компенсирующие» НО согласно п. 199.1 НКУ в текущем году, и пересчитываем сумму НДС, указанную в таких НН.

Только теперь вместо анти-ЧВ₂₀₁₆ будем использовать анти-ЧВ₂₀₁₇.

Если анти-ЧВ₂₀₁₇ > анти-ЧВ₂₀₁₆, (доля НЕоблагаемых операций по итогам года увеличилась), то придется доначислить НДС. Соответственно к сводным НН следует составить «увеличивающие» РК.

И наоборот, если анти-ЧВ₂₀₁₇ < анти-ЧВ₂₀₁₆ (т. е. показатель уменьшился по сравнению с прошлым годом), то РК будут «уменьшающими» — в них будет сумма НДС со знаком «минус».

2. Определяем сумму корректировки.

Для определения базы налогообложения в РК (Б_РК) можно воспользоваться такой формулой:

Б_РК = Б_сводНН х ((анти-ЧВ₂₀₁₇ : анти-ЧВ₂₀₁₆) - 1),

где Б_сводНН − это база налогообложения, указанная в сводной НН.

Сумму НДС рассчитываем в РК исходя из ставки НДС, которая применялась при приобретении «двойных» товаров/услуг/необоротных активов (20 % или 7 %).

Таким образом, мы получаем показатели для заполнения РК ко всем сводным НН, составленным в 2017 году в соответствии с п. 199.1 НКУ (т. е. к каждой из «двойных» сводных НН свой РК).

Составить РК следует не позже последнего дня декабря (31.12.17 г.), для того чтобы результаты такой корректировки попали в декларацию за декабрь (IV квартал) 2017 года. И не забудьте зарегистрировать их в ЕРНН.

Конечно, ни в НКУ, ни в Порядке № 1307 нет норм, предусматривающих составление РК к сводным НН на основании годового перераспределения НДС, однако этого требует логика. Да и сами налоговики советуют поступать именно таким образом (письмо № 48122). Ведь по-другому повлиять на ваш регистрационный лимит не получится.

3. Теперь заполняем РК. Налоговики рекомендуют заполнять РК к сводным НН, составленным согласно ст. 199 НКУ, следующим образом (категория 101. 22 ЗІР ГФСУ):

• в полях «Підлягає реєстрації в ЕРПН постачальником (продавцем)» и «До зведеної податкової накладної» ставим от метку «Х»;

• в поле «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)» вносим отметку «Х» и указываем тип причины в зависимости от вида операций, в которых были задействованы «двойные» товары/услуги/необоротные активы («08» — для необъектных операций, «09» — для освобожденных, «13» — для нехозяйственных операций);

• в поле «Індивідуальний податковий номер покупця» пишем условный ИНН «600000000000». В других строках, предназначенных для заполнения данных покупателя, указываем свои данные (п. 11 Порядка № 1307).

В разделе Б табличной части РК:

• в гр. 1 указываем номер строки сводной НН, которую корректируем;

• в гр. 2 «Причина коригування» пишем фразу: «Коригування за підсумками року податкових зобов’язань, нарахованих згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ»;

• в гр. 11 — код ставки НДС в зависимости от операции;

• в гр. 13 — значение показателя Б_РК (со знаком «+» или «-»). То есть ту разницу, на которую изменилась база налогообложения, исходя из показателя анти-ЧВ₂₀₁₇.

В стр. I «Сума коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту» раздела А, а также в стр. II или III (в зависимости от ставки налога 20 % или 7 %) указываем сумму НДС, которая увеличивает или уменьшает (при уменьшении ставим знак «-») сумму НО, начисленных согласно п. 199.1 НКУ.

Другие графы и строки табличной части РК контролеры рекомендуют не заполнять и оставить пустыми. Нули и прочерки в них не ставим.

Добавим от себя некоторые нюансы. Так:

• в гр. 5 раздела Б РК лучше указать условное обозначение единицы измерения (т. е. «грн»);

• как показала практика в 2016 году, в «увеличивающих» РК не обязательно расписывать, на сколько изменилась база обложения по итогам годового перерасчета по каждой НН, перечисленной в «двойной» сводной НН. Достаточно будет одной строки. А вот в «уменьшающих» РК придется рассчитывать показатель Б_РК для каждой НН (т. е. построчно).

Чтобы откорректировать сумму НО, составляем РК к сводной НН за июль 2017 года (дата составления НН — 31.07.17 г.). Найдем базу налогообложения для нашего РК согласно приведенной выше формуле:

• для НН № 247 она составит:

Б_РК = 6000 грн. х ((0,2 : 0,3) - 1) = -2000 грн.

Сумма корректировки НДС составит «минус» 400 грн. (-2000 грн.х 20 %);

• для НН № 323:

Б_РК= 3000 грн. х ((0,2 : 0,3) - 1) = -1000 грн.

Сумма корректировки НДС будет равна «минус» 200 грн. (-1000 грн. х 20 %).

Общая сумма корректировки НДС составит «минус» 600 грн.

Фрагмент заполненного РК представлен на рис. 2.

Рис. 2. Фрагмент РК к сводной НН за июль 2017 года

Если в других месяцах тоже были «двойные» приобретения, то к сводным НН за такие месяцы нужно составить РК в аналогичном порядке.

3. Вносим полученные данные в таблицу 2 приложения Д7.

Сам перерасчет НДС, конечно, в таблицу 2 не попадет. Это не предусмотрено формой приложения Д7. Поэтому сюда заносим лишь результаты расчетов. Так:

• в гр. 2 и 3 указываем даты и номера сводных НН. Для каждой НН будет отдельная строчка;

• в гр. 4 и 5 — даты и номера РК, составленных к таким сводным НН. Соответственно, напротив каждой сводной НН, к которой составлен РК;

• в гр. 6 и 7 — откорректированные в РК объемы поставки (база налогообложения). При этом в гр. 6 вносим те объемы поставки, которые облагались по основной ставке НДС (20 %), в гр. 7 — по ставке 7 %;

• в гр. 8 и 9 — сами суммы НДС, на которые следует откорректировать начисленные ранее «компенсирующие» НО по каждой сводной НН отдельно.

По данным рассмотренного выше примера таблица 2 приложения Д7 будет выглядеть так, как показано на рис. 3.

Рис. 3. Образец заполнения таблицы 2 приложения Д7 по данным примера 1

«Двойные» необоротные активы

Теперь переходим к необоротным активам, которые были куплены до 01.07.15 г. (п. 42 подразд. 2 разд. ХХ НКУ).

Для этого вам понадобится заполнить таблицу 3 приложения Д7 (см. табл. 2).

Таблица 2. Перераспределение НК по необоротным активам (таблица 3 приложения Д7)

Итоговой строки в таблице 3 нет. Поэтому сперва определяем суммарное значение показателей гр. 7 (по всем строкам с учетом знака). Полученный суммарный показатель заносим в стр. 15 декларации за декабрь/IV квартал 2017 года.

Как видите, при этом НН и РК не составляются, так как «необоротный» НК необходимо корректировать на основании бухсправки.

Приобретенный объект ОС прошел через первичное распределение на основании показателя ЧВ 2013 года (допустим, ЧВ₂₀₁₃ был равен 0,4). Разрешенный НК составил 24000 грн. (60000 х 0,4).

По итогам 2014 года ЧВ был пересчитан и составил 0,6. Разрешенный НК по объекту ОС пришлось откорректировать на 12000 грн. в сторону увеличения ((60000 грн. х 0,6) - 24000 грн.). В гр. 6 стр. 2 таблицы 2 приложения Д7 за декабрь 2014 года внесли значение 36000 грн. (60000 х 0,6).

По итогам 2015 года ЧВ был пересчитан в очередной раз. Показатель ЧВ₂₀₁₅ составил 0,5. Размер разрешенного НК предыдущего периода пришлось откорректировать в гр. 7 стр. 1 таблицы 3 приложения Д7 за декабрь 2015 года на «-6000» грн. ((60000 грн. х 0,5) - 36000 грн.). В гр. 6 стр. 1 таблицы 3 приложения Д7 внесли значение 30000 грн. (60000 х 0,5).

По итогам 2016 года в очередной раз провели перерасчет ЧВ для объекта ОС. В этот раз для расчета величины разрешенного НК использовали ЧВ, рассчитанный за два года (2015 и 2016). Допустим, он составил 0,54 (гр. 6 стр. 3.2 таблицы 1 приложения Д7 за декабрь 2016 года).

В результате размер разрешенного НК составил 32400 грн. (60000 грн. х 0,54). Этот показатель внесли в гр. 6 стр. 2 таблицы 3 приложения Д7. А сумму НК подправили на 2400 грн. со знаком «+» ((60000 грн. х 0,54) - 30000 грн.). Эту сумму указали в гр. 7 стр. 2 таблицы 3 приложения Д7 за декабрь 2016 года.

По итогам 2017 года необходимо провести перераспределение НДС по «двойному» объекту ОС последний раз. Для расчета величины разрешенного НК теперь будем использовать ЧВ, рассчитанный за три года (2015, 2016 и 2017). Допустим, ЧВ_2015-2017 составил 0,61 (его вы можете найти в гр. 6 стр. 3.3 таблицы 1 приложения Д7 за декабрь 2017 года).

Соответственно, размер разрешенного НК прошлого периода придется откорректировать в гр. 7 стр. 3 таблицы 3 приложения Д7 за декабрь 2017 года на «+4200» грн. ((60000 грн. х 0,61) - 32400 грн.).

Сведем все сказанное в табл. 3.

Таблица 3. Пример годового перераспределения НДС по «старым» необоротным активам

Отражаем результаты в НДС-декларации

Так как годовое перераспределение НДС пришлось провести двумя способами (сначала мы откорректировали НО, а потом перераспределили НК), то и полученные результаты необходимо будет отразить в двух разделах НДС-декларации за последний отчетный период года.

1. Корректировку НК, сформированного по «двойным» необоротным активам, приобретенным до 01.07.15 г., отражаем в стр. 15 декабрьской НДС-декларации (итоговая сумма по гр. 7 таблицы 3 приложения Д7) (п.п. 4 п. 4 разд. V Порядка № 21).

2. Корректировку «компенсирующих» НО, начисленных за 2017 год проводим в стр. 4.1 — 4.2 декабрьской НДС-декларации (со знаком «+» или «-»). Об этом говорит п.п. 5 п. 3 разд. V Порядка № 21.

На основании приведенных нами примеров это будет выглядеть так, как показано на рис. 4 (ниже).

Однако данный порядок не распространяется на РК, выписанные в связи с годовым перерасчетом НДС. В категории 101.23 ЗІР ГФСУ контролеры разъясняют: результаты перерасчета НДС, проведенного в соответствии с п. 199.4 НКУ, отражаются в НДС-декларации за последний отчетный период года независимо от факта регистрации в ЕРНН соответствующего РК.

Рис. 4. Отражаем результаты перераспределения НДС в декларации за декабрь 2017 года

Как вы уже догадались, данные РК, составленных к сводным НН, необходимо будет расшифровать в приложении Д1 декабрьской НДС-декларации (см. гр. «код додатка» стр. 4.1 декларации). Ну а если точнее, то в строке «600000000000 за операціями відповідно до пункту 199.1 статті 199 Кодексу у зв’язку з перерахунком частки використання товарів/послуг, необоротних активів….» таблицы 1 приложения Д1 (письмо ГФСУ от 12.01.17 г. № 599/7/99-99-15-03-02-17). При этом помните о том, что:

• графы 3.1 и 3.2 данной строки не заполняются;

• в гр. 4 переносится итоговое значение показателей граф 6 и 7 таблицы 2 приложения Д7 к декларации за декабрь (IV квартал) 2017 года. То есть откорректированные в РК объемы поставки (база налогообложения);

• в графы 5 и 6 — показатели строки «Всього» граф 8 и 9 таблицы 2 приложения Д7 к декларации за декабрь (IV квартал) 2016 соответственно;

• гр. 7 не заполняется.

Заполним приложение Д1 на основе данных примера 1.

Рис. 5. Отражаем результаты перераспределения НДС в приложении Д1