Согласно п. 5 П(С)БУ 7 «Основные средства» МНМА классифицируются в отдельной группе необоротных активов.
Финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности, использующие денежный измеритель, основываются на данных бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет является обязательным видом учета, который ведется предприятием (часть вторая ст. 3 Закона о бухучете).
Операции по списанию МНМА отражаются согласно правилам бухгалтерского учета при формировании финансового результата.
Пунктом 198.3 НКУ определено, что налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной п. 193.1 НКУ, в течение такого отчетного периода, в частности в связи с приобретением или изготовлением товаров и предоставлением услуг.
Начисление налогового кредита проводится независимо от того, начали ли такие товары/услуги и основные фонды использоваться в налогооблагаемых операциях в пределах осуществления хозяйственной деятельности плательщика налога в течение отчетного налогового периода, а также от того, проводил ли плательщик налога налогооблагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.
Согласно п. 198.5 НКУ в случае, если товары/услуги, необоротные активы начинают использоваться, в частности, в операциях, которые не являются хозяйственной деятельностью плательщика налога, то такой плательщик налога обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п. 189.1 НКУ, и составить не позже последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать в Едином реестре налоговых накладных в сроки, установленные НКУ для такой регистрации, сводную налоговую накладную по товарам/услугам, необоротным активам, приобретенным/изготовленным с НДС (для товаров/услуг, необоротных активов, приобретенных или изготовленных до 1 июля 2015 года, — в случае если во время такого приобретения или изготовления суммы налога были включены в состав налогового кредита).
Заметьте: при осуществлении операций в соответствии с п. 198.5 НКУ база налогообложения по необоротным активам определяется исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета необоротных активов — исходя из обычной цены), а по товарам/услугам — исходя из стоимости их приобретения (п. 189.1 НКУ).
Учитывая изложенное, в случае списания МНМА они не могут быть использованы в пределах хозяйственной деятельности плательщика налога.
Вывод: при списании МНМА, приобретенных с НДС для использования в налогооблагаемых операциях (для списания МНМА, приобретенных или изготовленных до 1 июля 2015 года, — в случае, если во время такого приобретения суммы налога были включены в состав налогового кредита), налоговые обязательства по НДС на основании п. 198.5 НКУ:
• начисляются, если стоимость таких МНМА не включается в стоимость прочей готовой продукции, операции по поставке которой подлежат налогообложению;
• не начисляются, если стоимость таких МНМА включается в стоимость прочей готовой продукции, операции по поставке которой подлежат налогообложению.
От себя добавим. В большинстве случаев МНМА не включаются в стоимость прочей готовой продукции. Однако есть основания считать, что изложенный налоговиками подход не соответствует нормам НКУ, поскольку МНМА используются в хозяйственной деятельности плательщика до списания и никаких оснований для начисления «компенсирующих» налоговых обязательств здесь нет.
Впрочем, эту проблему можно легко решить, если выбрать метод начисления амортизации МНМА — 100 % при введении их в эксплуатацию. Детали вы найдете в статье «Малоценные необоротные и материальные: отражаем МНМА в учете» // «БН» 2017, № 10.
По материалам ЗІР ГФСУ, категория 101.04
