Плательщики НДС знают: если они самостоятельно выявляют ошибки в ранее поданной ими НДС-декларации, то обязаны (п. 50.1 НКУ, п. 1 разд. IV и п. 7 разд. VI Порядка № 21*):
* Порядок заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Минфина от 28.01.16 г. № 21.
1) составить уточняющий расчет (УР) к такой НДС-декларации;
2) уплатить сумму недоплаты (если ошибка привела к занижению суммы, которую плательщик НДС должен был уплатить в бюджет) и штраф в размере 3 % от такой суммы до подачи такого УР.
Учитывая то, что строки УР практически соответствуют перечню строк самой НДС-декларации, это дает возможность плательщику НДС откорректировать любые показатели табличной части НДС-декларации.
Лишь у двух строк УР нет аналога в НДС-декларации. Это:
• стр. 18.1 УР (сумма «самоштрафа» (заполняется при положительном значении гр. 6 стр. 18));
• стр. 18.2 УР (сумма, на которую плательщик НДС желает уменьшить остаток его согласованных налоговых обязательств, не уплаченных в бюджет).
Но что делать, если при исправлении ошибки плательщик НДС допустил еще одну неточность, в результате которой завысил сумму «самоштрафа»?
На первый взгляд все просто — такую ошибку нужно исправить, а сумму «самоштрафа» отсторнировать. Ведь чтобы исправить неточности, допущенные при заполнении УР, сами налоговики уже давно предлагают плательщикам НДС следующий алгоритм: подать к НДС-декларации, к которой был составлен «ошибочный» УР, еще один УР. В таком новом УР (категория 101.24 ЗІР ГФСУ):
• в гр. 4 указать данные с учетом показателей неправильного УР;
• в гр. 5 отразить правильные данные.
Но в комментируемом письме налоговики утверждают: поскольку в НДС-декларации отсутствуют ячейки, в которых можно указать предыдущие и правильные данные о сумме «самоштрафа» (в стр. 18.1 УР нет клеточек для гр. 4 и 5), исправить такие данные в УР путем подачи другого УР невозможно!
Действительно, в Порядке № 21 не прописан порядок исправления ошибок в УР. Однако не стоит забывать, что УР входит в состав НДС-отчетности (п. 6 разд. I Порядка № 21). А значит, является одним из видов налоговой декларации (п. 46.1 НКУ, п. 48.3 НКУ). А раз так, то плательщики НДС имеют право вносить изменения в такой документ на основании п. 50.1 НКУ.
Кстати, на это обращает внимание и суд (см. определение Днепропетровского апелляционного админсуда от 17.02.15 г. по делу № П/811/3830/14**), который утверждает: тот факт, что порядок исправления УР не прописан в Порядке № 21, не может быть основанием для отказа плательщику НДС в его праве исправить ошибку.
** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/42806914.
Ведь невозможность исправить ошибку, допущенную в «штрафной» строке, ставит плательщиков НДС в заведомо невыгодное положение. Так, если:
• сумма «самоштрафа» окажется завышенной — вернуть сумму переплаты уже не получится;
• сумма «самоштрафа» окажется заниженной — у налоговиков появится основание для начисления штрафа 5 % от суммы недоплаты согласно п. 120.2 НКУ. Ведь выходит, что плательщик НДС не выполнил всех требований, прописанных в абзацах первом— третьем п. 50.1 НКУ (постановление Хмельницкого окружного административного суда от 22.02.16 г. по делу № 822/106/16***).
*** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56129358.
На наш взгляд, чтобы исправить ситуацию, следует воспользоваться нормами п. 46.4 НКУ, который позволяет плательщику НДС подать вместе с налоговой декларацией (т. е. и с УР) дополнение в произвольной форме с объяснением мотивов его подачи. В нем привести расчет суммы, на которую должна уменьшиться сумма «самоштрафа», а рассчитанную таким образом сумму указать в стр. 18.1 УР со знаком «минус».
Если фискалы откажутся вносить корректировку в сумму «самоштрафа» по такому УР, то придется обращаться в суд, чтобы заставить их выполнить требования НКУ.
