На данный момент обязанность по выдаче аванса перед выбытием работника в командировку четко предусмотрена только в Инструкции № 59*, которая для хозрасчетников носит, напомним, рекомендательный характер. В то же время, из-за разных трактовок той же ст. 121 КЗоТ, невыдача аванса хозрасчетником также может обернуться для него штрафами «за нарушение законодательства о труде».
* Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденная приказом Минфина от 13.03.98 г. № 59.
Опять же:
— не обязательно «вооружать» работника именно наличными. Выдача аванса возможна и в безналичной форме путем перечисления на соответствующий счет для использования с применением платежных карточек;
— считаем, что аванс может быть полностью выдан в гривне.
При условии, что запрет на такие действия вы не прописали в вашем внутреннем локальном акте, регулирующем порядок направления работников в загранкомандировки**.
** Подробнее о валюте аванса можете прочесть в статье «Загранкомандировки: аванс, суточные» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 12).
Однако если в силу каких-либо причин работнику командировочный аванс не выдавался, он имеет полное право на компенсацию собственных расходов, понесенных в период нахождения в командировке. На возможность поездки работника в командировку за собственные средства с последующим получением компенсации от работодателя указывали и налоговики.
См. письмо Миндоходов от 03.07.2013 г. № 6091/6/99-99-22-02-04-15/169.
После возвращения из командировки, в которую работник ездил за свои кровные, он в общем порядке должен предоставить в бухгалтерию предприятия авансовый отчет (далее — Отчет***). К Отчету нужно приложить оригиналы документов, подтверждающих понесенные расходы.
*** Отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, по форме, утвержденной приказом Минфина от 28.09.2015 г. № 841 (в редакции приказа от 10.03.2016 г. № 350).
Что касается отметок в загранпаспорте о пересечении границы, то в обновленном с 01.01.2017 г. п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ говорится, что сумма суточных определяется в случае командировки:
— в пределах Украины и в страны, въезд граждан Украины на территорию которых не требует наличия визы (разрешения на въезд), — согласно приказу о командировке и соответствующим первичным документам;
— в страны, въезд граждан Украины на территорию которых осуществляется при наличии визы (разрешения на въезд), — согласно приказу о командировке при наличии документальных доказательств пребывания работника в командировке (отметок пограничных служб о пересечении границы, проездных документов, счетов на проживание и/или любых других документов, подтверждающих фактическое нахождение работника в командировке).
Обновленная в прошлом году Инструкция № 59 в данном случае нюансов не добавляет.
Как видим, даже при служебных поездках в «визовые» страны отметки о пересечении границы в загранпаспорте не обязательны. Разумеется, при условии, что есть другие документы, подтверждающие факт пребывания работника за границей (транспортные билеты, счета гостиниц и т. д.). Если же таких документов нет, то отметки в загранпаспорте могут стать для вас спасительной палочкой-выручалочкой.
Что касается командировок в «безвизовые» страны, то здесь вообще все просто 
. Никакие отметки в загранпаспорте о пересечении границы не нужны. Для выплаты загрансуточных достаточно приказа о командировке и других первичных документов (билеты, счета, квитанции и т. п.).
Переходим к учету загранкомандировочных расходов. Поскольку эти расходы выражены в инвалюте, обратимся к «профильному» П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов».
Согласно п. 5 упомянутого П(С)БУ во время первоначального признания расходов, понесенных в инвалюте, их отражают в гривнях по курсу НБУ на дату осуществления операции (дату признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов). Исходя из этого расходы, которые предприятие должно возместить работнику, в бухучете отражают по курсу НБУ, действующему на дату утверждения Отчета.
Ведь по условиям нашего вопроса аванс работнику не выдавался.
В то же время расходы собственных средств в инвалюте, которые понес загранкомандированный работник, возмещают в гривнях по курсу НБУ на дату выплаты средств (п. 2.5 Правил № 200****).
В ситуации, когда дата утверждения Отчета и дата погашения задолженности перед работником не совпадают, необходимо осуществить корректировку суммы задолженности с учетом изменения курса НБУ. Причем, на наш взгляд, полученную разницу не следует считать курсовой. Ведь компенсация работнику полагается в гривне. На наш взгляд, если курс НБУ на дату погашения задолженности вырос, разницу отражаем проводкой: Дт 949 — Кт 372. В случае когда курс НБУ на дату погашения снизился, показываем доход: Дт 372 — Кт 719.
Отдельная «песня» с суточными расходами. Их отражают в бухучете так же, как и другие загранкомандировочные расходы. Но для НДФЛ-целей предприятие вынуждено пересчитывать суточные за каждый день загранкомандировки. Виной тому п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ, который устанавливает предельный необлагаемый размер загрансуточных на уровне 80 евро за каждый календарный день командировки по курсу НБУ в расчете за каждый такой день.
Давайте на примере посмотрим, как отразить в бухучете расходы на загранкомандировку и определить, возник ли у работника налогооблагаемый доход в связи с выплатой загрансуточных, в ситуации, когда командировочный аванс не выдавался.
Пример. Менеджер отдела сбыта направлен в командировку в Испанию. Срок командировки в соответствии с приказом — 2 дня (20.02.2018 г. и 21.02.2018 г.). Размер загрансуточных, установленных на предприятии согласно Положению о командировках, — 80 евро. Аванс на командировку работнику не выдавался.
Работник предоставил Отчет с оригиналами подтверждающих документов 23.02.2018 г. Согласно Отчету расходы на командировку составили 810 евро (с учетом суточных).
Задолженность перед работником погашена 28.02.2018 г.
Курс НБУ составил:
20.02.2018 г. — 33,5218 грн./€;
21.02.2018 г. — 33,4080 грн./€;
23.02.2018 г. — 33,2334 грн./€;
28.02.2018 г. — 33,1490 грн./€.
В бухучете указанные операции отражают следующим образом.
| Дата | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 23.02.2018 | Отражена задолженность перед подотчетным лицом согласно утвержденному Отчету (€810 х 33,2334 грн./€) | 93 | 372 | 26919,05 |
| 28.02.2018 | Погашена задолженность перед подотчетным лицом (€810 х 33,1490 грн./€) | 372 | 301 | 26850,69 |
| Отражена разница между суммой задолженности и суммой ее погашения | 372 | 719 | 68,36 | |
Для НДФЛ-целей определим сумму суточных в расчете на один день по курсу НБУ на день утверждения Отчета (п. 5 П(С)БУ 21):
€80 х 33,2334 грн./€ = 2658,67 грн.
Дальше рассчитаем предельную сумму суточных, которая не подлежит обложению НДФЛ и военным сбором.
| Дата | Сумма суточных на дату утверждения Отчета, грн. | Курс евро на конкретный день командировки, грн./€ | Предельная сумма суточных, не подлежащая налогообложению, грн. (гр. 4 = €80 х гр. 3) | Налогооблагаемый доход, грн. (положительная разница, грн. гр. 5 = гр. 2 - гр. 4) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 20.02.2018 | 2658,67 | 33,5218 | 2681,74 | — |
| 21.02.2018 | 2658,67 | 33,4080 | 2672,64 | — |
Как видно из таблицы, предельная сумма суточных, не облагаемая НДФЛ и военным сбором, которая рассчитана в соответствии с п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ, больше суммы суточных, рассчитанной на дату утверждения Отчета и зафиксированной в бухучете. Поэтому доход у работника не возникает.
Если бы у работника возник налогооблагаемый доход, то НДФЛ и военный сбор из суммы налогооблагаемых суточных нужно было бы удержать в день утверждения Отчета и перечислить в бюджет в момент погашения задолженности перед работником по Отчету (п.п. 168.1.2 НКУ), но не позже 30-го числа месяца, следующего за последним днем месяца, в котором начислен доход (утвержден Отчет) (п.п. 168.1.5 НКУ).
