Несвоевременная уплата согласованного налогового обязательства
Ситуация. Предприятие не уплатило в срок налог на землю за февраль 2020 года по декларации. Налоговики прислали решение об описи имущества в налоговый залог. Грозятся тем, что через 60 дней после вручения налогового требования пройдут публичные торги по продаже имущества предприятия.
Давайте разберемся, во-первых, насколько правомерны действия налоговиков, а во-вторых, что можно предпринять в данном случае.
Начнем с того, что в нашей ситуации плательщик задекларировал сумму налоговых обязательств (НО) по земельному налогу. А значит, имеем дело с самостоятельно согласованной суммой НО (п. 54.1 НКУ). В случае неуплаты НО в установленный НКУ срок — обязательство автоматически превращается в налоговый долг (п.п. 14.1.175 НКУ).
Сроки уплаты налогов на период карантина никто не переносил. По плате за землю есть свой специфический сдвиг срока уплаты. Но он касается только уплаты обязательств за апрель1.
1 Детали найдете в статье «Второй пакет» помощи от законодателя: земельно-недвижимые новости, аренда, лимиты единоналожников» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 14). См. также информационное письмо ГНСУ № 9 от 08.04.2020 г.
Далее. Предельный срок уплаты земельного налога за февраль 2020 года — 30.03.2020 г. Момент совершения нарушения (неуплата налога) приходится на период с 01.03.2020 г. по 31.05.2020 г. За нарушения, совершенные в этот период, штрафные санкции к плательщику не применяются (п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Но! Освобождение действует только в части штрафных санкций — штрафа по ст. 126 НКУ за несвоевременную уплату налога не будет, если обязательство будет погашено до 31.05.2020 г. включительно2. А вот нормы, касающиеся взыскания налогового долга, в том числе и право налогового залога, — в период карантина остаются действующими 
.
2 Важные нюансы по этому поводу найдете в статье «Освобождение от налоговых штрафов: вникаем в детали» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 16).
Итак, по истечении предельного срока уплаты задекларированных НО по земельному налогу эта сумма превращается в налоговый долг.
В п. 59.1 НКУ сказано, что, если плательщик не уплачивает согласованную сумму налогового обязательства в установленный срок, налоговый орган направляет ему налоговое требование.
Налоговое требование не направляется, если сумма долга не превышает 60 нмдг (1020 грн).
В принципе, налоговое требование, как и другое решение налоговиков, можно обжаловать, например, в административном порядке. Но в рассматриваемом нами случае его обжаловать нельзя — п. 56.11 НКУ говорит, что денежное обязательство, самостоятельно определенное плательщиком, обжалованию не подлежит.
Далее. Согласно п. 89.1 НКУ — со дня возникновения налогового долга по самостоятельно определенным НО (т. е. на следующий день после истечения предельного срока уплаты) в отношении неуплаченных сумм налогового обязательства у налоговиков возникает право налогового залога. Не рекомендуем препятствовать налоговому управляющему описывать имущество. Если не допустить его на предприятие, налоговики могут обратиться в суд для приостановления расходных операций на счетах налогоплательщика (пп. 89.4 и 91.4 НКУ).
Как только долг погашен — право налогового залога прекращается.
При этом отметим, что сам по себе налоговый залог представляет реальную угрозу, только если налоговый долг не будет погашен в течение 60 к. дн. со дня вручения налогового требования (п. 95.2 НКУ):
«взыскание средств и продажа имущества налогоплательщика осуществляются не раньше чем через 60 календарных дней со дня направления (вручения) такому плательщику налогового требования».
Взыскание средств со счетов налогоплательщика в банках и электронного НДС-счета осуществляется по решению суда.
Если налоговый долг будет погашен в течение 60 к. дн., то, в принципе, проблема решена (+ штрафа за несвоевременную уплату налога не будет, поскольку нарушение совершено в период с 01.03.2020 г. по 31.05.2020 г.). При этом отметим, что при наличии налогового долга должностным лицам предприятий может грозить административная ответственность по ст. 1632 КУоАП. При этом освобождений от административной ответственности на период карантина нет.
Для единщиков групп 1 — 3 есть еще одно негативное последствие. Так, если налоговики выявляют наличие налогового долга на каждое первое число месяца в течение двух последовательных кварталов, то плательщик «слетает» с единого налога (п.п. 8 п.п. 298.2.3 НКУ).
А если платить нечем?
Списание налогового долга как возникшего в результате форс-мажорных обстоятельств. Если невозможность платить вызвана последствиями карантина, то можно требовать признать налоговый долг безнадежным (т. е. списать его). Согласно п.п. 101.2.4 НКУ безнадежным налоговым долгом признается налоговый долг налогоплательщика, который возник в результате обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажорных обстоятельств). Карантин (а точнее, связанные с ним запреты и ограничения) — на законодательном уровне признан форс-мажором. Но должна быть еще непосредственная связь между обстоятельствами форс-мажора и невозможностью выполнения обязательства. В данном случае — доказательства того, что именно карантин привел к возникновению налогового долга плательщика.
Хотя, с одной стороны, отсутствие денег — это и не форс-мажор. Но! Именно форс-мажор стал причиной их отсутствия. Если в результате запретов/ограничений (в том числе и на передвижение) сорвались поставки или вам вообще было запрещено осуществлять деятельность, то, по сути, вы лишились средств и возможности уплачивать налоги именно в результате карантина.
По сути, если плательщик докажет наличие связи между возникновением налогового долга и форс-мажором, то он может требовать списание налогового долга, возникшего в период карантина.
Для того чтобы воспользоваться нормой из п.п. 101.2.4 НКУ, нужно:
(1) получить сертификат Торгово-промышленной палаты, подтверждающий факт форс-мажора. Для этого нужно подать в ТПП заявление по форме согласно приложению 3 к Регламенту ТПП3;
3 ucci.org.ua/zaiavi-pro-zasvidchiennia-fors-mazhornikh-obstavin
Субъекты малого предпринимательства освобождены от платы за получение сертификата ТПП.
(2) после получения сертификата ТПП обратиться с письменным заявлением (в произвольной форме) в налоговую (по месту возникновения налогового долга и/или по месту учета такого плательщика) для списания долга. К заявлению прилагаются документы, приведенные в п.п. 4 п. 2.1 разд. II Порядка списания безнадежного налогового долга налогоплательщиков, утвержденного приказом Миндоходов от 10.10.2013 г. № 577 (ср. ). В случае отказа — решение налоговиков может быть обжаловано в суде. В случае признания налогового долга безнадежным он подлежит списанию. Соответственно прекращается и право налогового залога в отношении налогового долга (п.п. 93.1.2 НКУ).
Рассрочка/отсрочка налогового долга (ст. 100 НКУ). Также можно воспользоваться процедурой отсрочки/рассрочки налогового долга. Основания для рассрочки и отсрочки установлены постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1235. Среди них есть и случай форс-мажорных обстоятельств. Для рассрочки/отсрочки налогового долга тоже нужно будет получить сертификат ТПП.
При отсрочке/рассрочке налогового обязательства сумма денежных обязательств считается согласованной.
Для рассрочки (отсрочки) денежных обязательств (налогового долга) плательщик должен обратиться в налоговую по месту возникновения денежного обязательства (налогового долга) или по месту учета и подать заявление по форме приложения 1 к Порядку № 5744.
К заявлению прилагается экономическое обоснование, состоящее из:
— перечня обстоятельств, которые свидетельствуют о наличии угрозы возникновения или накопления налогового долга, и доказательств существования таких обстоятельств;
— анализа финансового состояния;
— графика погашения рассроченных (отсроченных) сумм;
— расчетов прогнозных доходов плательщика, которые гарантируют выполнение графика погашения.
Заявление рассматривается в течение 30 календарных дней (п. 3.2 Порядка № 574).
Важно: как рассрочка, так и отсрочка дается не бесплатно, а под проценты. Их сумма рассчитывается по следующей формуле:
Получается, если платить нечем, есть смысл в период карантина «тянуть» с подачей деклараций (учитывая, что нет штрафных санкций за неподачу/несвоевременную подачу деклараций), чтобы обязательства не считались согласованными и не превратились в налоговый долг.
Начисляют штраф, несмотря на мораторий
Ситуация. Получили НУР от 08.04.2020 г. за несвоевременную подачу декларации по прибыли за 2019 год. Выходит, что мораторий на штрафы не действует?
За налоговые нарушения, совершенные в период с 1 марта по 31 мая 2020 года, штрафные санкции не применяются (п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
И к декларации по налогу на прибыль за 2019 год это освобождение также должно применяться. Ведь о факте совершения нарушения (несвоевременной подачи декларации) мы можем говорить с того момента, когда нарушены предельные сроки подачи декларации (пока они не прошли — нарушения как такового нет)5. Предельный срок подачи декларации по налогу на прибыль за 2019 год — 2 марта 2020 года. А значит, момент совершения нарушения приходится уже на период, когда действует освобождение от штрафов.
5 Подробнее — в статье «Освобождение от налоговых штрафов: вникаем в детали» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 16).
Потому в этом случае нужно обжаловать полученный НУР. Причем, наверное, вы знаете, что Законом № 5406 были продлены сроки подачи жалоб и их рассмотрения налоговиками. На период до 31.05.2020 г. (включительно) течение сроков по ст. 56 (в части процедуры административного обжалования) приостанавливается.
6 Закон Украины от 30.03.2020 г. № 540-IX.
Касается это жалоб, которые поданы (будут поданы) до 31 мая 2020 года и/или не рассмотрены по состоянию на 18 марта 2020 года.
Но! В отношении подачи жалобы по НУР с начисленной суммой штрафов, с продлением сроков не все так однозначно.
Ведь согласно п. 57.3 НКУ плательщик должен уплатить обязательства по НУР (на штрафы) в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения НУР, кроме случая, когда в течение этого срока такой плательщик начинает обжалование решения контролирующего органа. Обратите внимание: по сути, эта норма говорит о том, что, для того чтобы обязательства по НУР не стали согласованными и не превратились в налоговый долг, начать процедуру обжалования нужно в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения НУР. Эта норма более специальная (а значит, имеет приоритет в применении), чем «общая» — из п. 56.3 НКУ (предусматривающая, что обжаловать НУР можно в течение 10 рабочих дней, следующих за днем получения НУР). И на нее НЕ распространяется норма о приостановлении течения сроков. Продление касается только сроков по ст. 56 НКУ.
Жалоба подается в вышестоящий контролирующий орган (п. 56.2 НКУ) — ГНСУ. Одновременно нужно уведомить контролирующий орган, принявший обжалуемое решение (п. 56.5 НКУ).
А вот сроки рассмотрения жалобы налоговиками продлеваются на период карантина: а именно приостанавливаются на период до 31.05.2020 г. и возобновляются с 01.06.2020 г. (п. 528 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). То, что налоговики могут «долго» рассматривать жалобу, — для плательщика в данном случае не столь важно. Поскольку в течение всего периода обжалования обязательство по НУР считается несогласованным. Соответственно налоговый долг не возникает. И высылать налоговое требование на его уплату налоговики не вправе. И не могут они, например, применить процедуру налогового залога.
Поэтому важно не пропустить срок подачи жалобы на НУР.
