** Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины…» от 16.01.2020 г. № 466-IX.
По сути, Закон № 1117 состоит из двух частей:
(1) им вносятся в НКУ новые нормы;
(2) корректируются те нормы, которые были уже предусмотрены Законом № 466 (вступил в силу 23.05.2020 г.). Собственно говоря, большинство норм Закона как раз и связано именно с корректировкой/отсрочкой вступления в силу норм Закона № 466.
Деловая цель в операциях с нерезидентом
Напомним, что Законом № 466 была добавлена новая увеличивающая разница (п.п. 140.5.15 НКУ), которая предусматривала, что высокодоходники (и малодоходники-добровольцы) должны увеличивать финрезультат (ФР) на сумму расходов, понесенных при осуществлении операции с нерезидентом, если такие операции не имеют деловой цели.
С 01.01.2021 г. эта норма (п.п. 140.5.15) исключается из НКУ.
Но от «теста» деловой цели не отказываются. Согласно обновленному п.п. 14.1.231 НКУ «тест» деловой цели будет применяться для:
(1) контролируемых (трансфертное ценообразование) операций с нерезидентом;
(2) для операций, предусмотренных п. 140.5 НКУ:
— операций покупки/продажи у нерезидента/нерезиденту из низконалоговых юрисдикций и «рисковых» организационно-правовых форм (а не любых нерезидентов);
— операций по начислению роялти в пользу любых нерезидентов.
В связи с этим предусмотрены и новые корректирующие финрезультат разницы на деловую цель.
В 2021 году разница на деловую цель применяется только к контролируемым операциям с нерезидентом.
Операция | Условия | Налоговая разница | Начало применения | |
Контролируемая операция | Операция признана не имеющей деловой цели | ФР увеличивается на всю сумму операции (п.п. 140.5.21 НКУ) | С 01.01.2021 г. | |
Неконтролируемая операция | Операции покупки/продажи у нерезидента/нерезиденту из низконалоговых юрисдикций и рисковых ОПФ | ФР увеличивается на всю сумму операции(100 %) покупки/продажи, а не на «общие» 30 % (пп. 140.5.4, 140.5.51 НКУ)*** | С 01.01.2022 г. (в 2021 году не применяется) | |
Начисление роялти в пользу любых нерезидентов | ФР увеличивается на всю сумму расходов по начислению роялти (п.п. 140.5.6 НКУ) |
*** Если операция имеет деловую цель, то применяется 30 %-я увеличивающая разница, предусмотренная п.п. 140.5.51 НКУ (действует и сейчас).
«Процентная» разница («тонкая капитализация») (п. 140.2 НКУ)
С 1 января 2021 года должны были заработать новые правила расчета процентной разницы, предусмотренные Законом № 466. Но эти новые правила Законом № 1117 подкорректировали. Изначально Закон № 466 содержал неоднозначности по поводу того, нужно ли применять п. 140.2 НКУ в отношении кредитов/займов, полученных от резидентов. Благодаря Закону № 1117 четко прописано, что разница касается только тех займов/кредитов, которые взяты у нерезидента.
Разницу не нужно применять, если заем/кредит получен у иностранного банка либо международной финорганизации.
КИК (контролируемые иностранные компании)
Вступление в силу норм (в частности, ст. 392 НКУ, п. 170.131 НКУ), касающихся КИК, переносится на 01.01.2022 г.
Установлено (п. 54 подразд. 10 разд. XX НКУ), что первый отчетный период по КИК — 2022 год. Но разрешается подать первый отчет фактически только в 2024 году одновременно с подачей годовой декларации об имущественном состоянии и доходах или декларации по налогу на прибыль за 2023 год (включив туда и показатели за 2022 год).
При этом штрафы и пеня за нарушение требований ст. 392 НКУ не будут применяться по результатам 2022-2023 отчетных (налоговых) годов. В 2022-2023 годах будут действовать переходные нормы в отношении критериев признания иностранной компании контролируемой (п. 54 подразд. 10 разд. XX НКУ).
Также на один год (до 01.01.2022 г.) откладывается обязанность подавать уведомление о приобретении прав/учреждении/отчуждении иностранной копании (по общим правилам оно должно подаваться в течение 60 дней со дня фактического начала осуществления контроля / прекращения контроля над иностранной компанией).
Иностранные компании, место эффективного управления которых находится на территории Украины
Такие лица будут считаться плательщиками налога на прибыль с 01.01.2022 г. (вступление в силу п.п. 133.1.5 НКУ переносится с 01.01.2021 г. на 01.01.2022 г.).
Постоянные представительства нерезидентов
Установлено, что новое определение постоянного представительства, закрепленное Законом № 466 (п.п. 14.1.193 НКУ), и правила налогообложения доходов постоянных представительств (п.п. 141.4.7 НКУ) применяются с 01.01.2021 г. (а не с 23.05.2020 г.) (пп. 603, 6011 подразд. 10 разд. XX НКУ). В период с 23.05.2020 г. по 01.01.2021 г. действуют старые правила (существовавшие до Закона № 466).
Кроме того, передвигаются и сроки, в течение которых нерезидент должен стать на учет в контролирующем органе. Если Законом № 466 предусматривался срок — в течение 3 месяцев с 01.07.2020 г. (т. е. стать на учет нужно было до 01.10.2020 г.). То теперь срок регистрации продлевается до 01.04.2021 г.
И проверки нерезидентов, которые не выполнили требования по постановке на учет в контролирующем органе, будут проводиться с 1 июля 2021 года (а не с 01.01.2021 г., как это было изначально предусмотрено Законом № 466).
Также расширен перечень случаев, когда нерезидент должен стать на учет в контролирующем органе (п. 64.5 НКУ). В частности, появилось такое основание, как оплата за приобретенный инвестиционный актив, определенный абз. 3 — 6 п.п. «е» п.п. 141.4.1 (корпоративные права иностранных компаний, стоимость которых на 50 % и больше состоит из акций украинской компании или образована за счет недвижимости, расположенной в Украине) у другого нерезидента, который имеет место постоянного представительства в Украине.
Нерезидентские доходы (налог на репатриацию)
Предусмотрено, что нововведения, которые были предусмотрены Законом № 466 в части обложения доходов нерезидентов с источником происхождения из Украины, вступают в силу с 01.01.2021 г., а не с 01.07.2020 г.
Это же касается и доходов от операций с инвестактивами, указанными в п.п. «е» п.п. 141.4.1 НКУ (корпоративные права иностранных компаний, стоимость которых на 50 % и больше состоит из акций украинской компании или образована за счет недвижимости, расположенной в Украине). Такие доходы подлежат обложению с 01.01.2021 г., а не с 01.07.2020 г., как изначально предусматривал Закон № 466 (ср. ).
Безналоговая ликвидация иностранной компании
Условия безналоговой ликвидации (невключения в доход физлица) доходов, полученных в результате ликвидации иностранной компании, для 2020-2021 годов прописаны в п. 14 подразд. 1 разд. XX НКУ. А для периодов начиная с 2022 года они будут установлены п. 170.131 НКУ.
Так вот, проектом закона предполагалось, что если условия для необложения доходов выполняются, то этот доход не облагается не только НДФЛ, но и военсбором.
Но в конечном итоге от этой идеи отказались. Освобождение действует только в части НДФЛ, а военсбором такой доход облагается.
Трансфертное ценообразование
Предусмотрены следующие изменения:
1. Возвращается приоритетность применения методов трансфертного ценообразования.
Также приводятся критерии выбора наиболее целесообразного метода трансфертного ценообразования (п.п. 39.3.2.1 НКУ).
2. Налоговики получат право осуществлять оценку контролируемой операции исходя из альтернативных вариантов ее осуществления. И если будет установлено , что в рыночных условиях стороны бы не осуществляли подобную операцию с учетом существующих альтернативных вариантов ее осуществления, то налоговики могут либо признать такую операцию как не имеющую деловую цель, либо определить финрезультат исходя из альтернативного метода оценки операции (п.п. 39.2.2.12 НКУ). Описание операций по приобретению (продаже) товаров, работ (услуг), нематериальных активов, других предметов хозяйственных операций, отличающихся от товаров трансфертной документации, должно содержать обоснование экономической целесообразности (экономической выгоды, которая получается в результате осуществления контролируемой операции по сравнению с неконтролируемыми операциями, являющимися реально доступными альтернативными вариантами такой контролируемой операции) и наличие деловой цели их приобретения (п.п. 39.4.6 НКУ).
3. Предусмотрена норма, согласно которой если стороны контролируемой операции не предоставляют достаточного обоснования фактического поведения сторон операции и фактических условий ее проведения, то функции, риски, активы распределяются в пользу стороны контролируемой операции, которая является резидентом Украины (п.п. 39.2.2.11 НКУ).