В предыдущий раз налоговики на тему жилищной льготы громко высказывались в письме от 03.07.2012 г. № 18073/7/15-3417-13 («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 99, с. 7). Мы, в свою очередь, их позицию бурно обсуждали на страницах нашего издания, не совсем соглашаясь, и даже посвятили этому отдельную публикацию (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 54, с. 25).
После этого письма налоговики долго ничем особо не удивляли, и вот опять налогоплательщикам от мытарей «пришло» два письма: от 04.09.2014 г. № 3717/7/99-99-19-03-02-17 и от 25.09.2014 г. № 3945/6/99-99-19-03-02-15. В них подняты вопросы предыдущего «письморазъяснения»:
1) что считать первой поставкой жилья и, в частности, вписывается ли туда поставка СМР (строительно-монтажных работ);
2) как и когда облагать обеспечительные платежи?
Должны сказать, что при неизменности нормы п.п. 197.1.14 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ), в которой, собственно, и прописана жилищная льгота, налоговики подкорректировали свою позицию по сравнению с высказываниями двухгодичной давности.
Что считать первой поставкой жилья?
Этот вопрос для застройщиков, пожалуй, такой же родной, как для любителей Шекспира: «Быть или не быть?». И так же безуспешно они бьются над ответом, как Гамлет.
Такая важность четкого понимания «первой поставки» обусловлена тем, что под НДС-льготу согласно п.п. 197.1.14 НКУ подпадают все поставки жилья, кроме первой.
Камнем преткновения на протяжении десятилетнего существования льготы является игнорирование налоговиками в составе первой поставки жилья «…поставки услуг (включая стоимость приобретенных за счет исполнителя материалов) по сооружению такого жилья за счет заказчика».
Другими словами, они еще два года назад в письме от 03.07.2012 г. № 18073/7/15-3417-13 (как, впрочем, и до этого письма) в упор не признавали выполнение СМР в качестве первой поставки. То есть, если заказчик (застройщик) не оформлял правоустанавливающие документы по жилью на себя, а они сразу оформлялись на первых жильцов, то налоговики не считали первой поставкой продажу СМР подрядчиком заказчику (застройщику). И в этой ситуации первые жильцы получали квартиры с «в том числе НДС», при этом подрядчик, передавая СМР заказчику, также облагал их НДС. Вот такая вот получалась долгоиграющая первая поставка.
Конечно, мы критиковали такой подход. В первую очередь потому, что в льготном п.п. 197.1.14 НКУ прямо сказано о поставке услуг по сооружению жилья (т. е. первой поставкой может быть не только задокументированное «под ключ» жилье, но и услуги по его сооружению), а во вторую — потому, что само оформление правоустанавливающих документов в принципе по своей сути не может быть поставкой.
Что же произошло с выходом вышеупомянутых писем? Изменили ли свое отношение налоговики к СМР? К сожалению, должны констатировать, что по сути их идея осталась той же, просто приобрела более корректные формы. Так, они допускают необложение именно СМР, а не как звучало раньше — оформление права собственности на застройщика. Но все-таки передача таких СМР для придания ей почетного статуса «первой поставки» должна, по мнению налоговиков, увенчаться оформлением правоустанавливающих документов на предприятие-заказчика (застройщика).
Для наглядности динамику формулирования позиции фискалов представим в таблице:
Таблица 1. Позиция налоговиков 2012 — 2014 гг. по жилищной НДС-льготе
| Письмо | |
| № 18073/7/15-3417-13 | № 3717/7/99-99-19-03-02-17 |
| 2012 год | 2014 год |
| «…операцией по первой поставке жилья будет считаться операция по передаче права собственности (оформлению правоустанавливающих документов) на готовое вновь построенное жилье (объект жилого фонда) к первому собственнику такого жилья, независимо от источников финансирования строительства: или за счет собственных средств предприятия застройщика, или за счет участников фонда финансирования строительства, или за средства держателей облигаций. Такая операция по первой поставке жилья подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях» | «…если после завершения строительства правоустанавливающие документы на вновь построенное жилье оформляются на предприятие-заказчика, а позднее согласно договорам купли-продажи квартир с физическими лицами переоформляются на таких физических лиц, операцией по первой поставке жилья будет считаться операция по поставке услуг по сооружению такого жилья, которые предоставляются генподрядной организацией заказчику. Операции по дальнейшей передаче такого жилья заказчиком по договорам купли-продажи физическим лицам освобождаются от обложения НДС согласно подпункту 197.1.14 пункта 197.1 статьи 197 Кодекса» |
| НКУ | |
| «197.1. Освобождаются от налогообложения операции по: … 197.1.14. поставке жилья (объектов жилого фонда), кроме их первой поставки, если иное не предусмотрено этим подпунктом. В этом подпункте первая поставка жилья (объекта жилого фонда) означает: а) первую передачу готового вновь построенного жилья (объекта жилого фонда) в собственность покупателя или поставку услуг (включая стоимость приобретенных за счет исполнителя материалов) по сооружению такого жилья за счет заказчика…» | |
Как видите, риторика несколько изменилась, стала более корректной, тем не менее на выходе мы имеем:
Таблица 2. Когда применяется НДС-льгота по жилью
| № п/п | Схемы строительства | Формально следует из п.п. 197.1.14 НКУ | Мнение ГФСУ |
| 1. Первичное право собственности оформляется на застройщика (заказчика) | |||
| 1 | Поставка подрядчиком СМР за счет заказчика | Облагается НДС | Облагается НДС |
| 2 | Передача жилья покупателю | Освобождается от НДС | Освобождается от НДС |
| 2. Первичное право собственности оформляется на покупателя | |||
| 1 | Поставка подрядчиком СМР за счет заказчика | Облагается НДС | Облагается НДС |
| 2 | Оформление права собственности на покупателя | Освобождается от НДС | Облагается НДС |
Переходим ко второму вопросу.
Как и когда облагать обеспечительные платежи?
Вот в этом вопросе корректировка налоговиками своей позиции может нехорошо сказаться на тех плательщиках, которые ранее пошли на поводу у фискалов, приняв их лояльную позицию (см. пп. 1 и 3 письма от 03.07.2012 г. № 18073/7/15-3417-13). Если кратко, то в этих пунктах налоговики разрешали заказчику (застройщику) не отражать НО по НДС на сумму:
— обеспечительного платежа, полученного по предварительному договору от физлица — будущего владельца квартиры, до оформления права собственности на жилье.
— полученных средств, привлеченных ФФС для строительства жилья.
Как видите, ранее налоговики заигрывали с плательщиками, суля им отсрочку в начислении НО, на наш взгляд незаконную. Ведь первого события никто для застройщиков не отменял, и если полученные суммы по своей сути являются авансированием строительства, то их получение — это первое событие для начисления НО, если, конечно, операция не вписывается в рамки льготной.
Еще в 2012 году мы предупреждали об этой «медвежьей услуге» плательщиков, попутно поясняя, что в принципе по предварительному договору никаких платежей быть не должно. Но если все-таки застройщик получил деньги от ФФС или непосредственно от физлиц — будущих владельцев квартир, и они по условию договора будут засчитываться в уплату строящегося жилья, то это не что иное, как первое событие для НДС. Причем называть эти деньги можно как угодно — и задатком, и залогом, и авансом, но если их функция по договору платежная, то… здравствуй, первое событие! Что, в принципе, и звучит в выводе свежего письма ГФСУ от 25.09.2014 г. № 3945/6/99-99-19-03-02-15:
…если условиями договора финансирования строительства предусмотрено, что средства в виде обеспечительных платежей зачисляются в оплату готового вновь построенного жилья, то на дату получения указанных средств налоговые обязательства по НДС застройщиком не начисляются при условии, что эти средства получены для осуществления операций по поставке жилья (объектов жилого фонда), которые согласно подпункту 197.1.14 пункта 197.1 статьи 197 Кодекса освобождаются от обложения НДС
Таким образом, по изложенной выше логике налоговиков (вопрос № 1), застройщик не будет облагать НДС предварительно полученные суммы (будь то деньги от ФФС или прямо от физлиц), если выполняются условия льготирования по п.п. 197.1.14 НКУ. Одним из них, по мнению фискалов, является обязательное оформление правоустанавливающих документов на застройщика. В противном случае (когда застройщик не оформляет документы на себя) на дату получения указанных средств застройщик должен начислить НДС по ставке 20 % как на аванс за первую поставку жилья.
Отразим вышеизложенное на рисунке (см. на с. 37).
Вот, пожалуй, и вся история новых писем по жилищной льготе. Так что взвешивайте, обдумывайте, но главное — побольше стройте!!!
выводы
-
Налоговики по-прежнему считают, что без оформления правоустанавливающих документов на застройщика НДС-льготы при передаче жилья физлицу не будет.
- Обеспечительные платежи, полученные застройщиком, должны облагаться НДС (20 %) по факту получения (первое событие), если они не вписываются в условия жилищной льготы по НДС.
