Получаем активы от учредителя: есть ли доход?

Вы, должно быть, помните, что с 1 января 2015 года налог на прибыль вплотную привязан к бухучету. Если точнее, он определяется на основании финрезультата (стр. 2290 ф. № 2) — с корректировкой на разницы, предусмотренные НКУ, или же без нее. Но в нашем случае все еще проще — ведь для данной операции НКУ вообще не предусматривает корректировок. Все, что вам нужно, — определить бухгалтерские последствия.

По общему правилу бесплатное получение:

1) необоротных активов производится зачислением объекта в соответствующую группу необоротных активов с одновременным увеличением дополнительного капитала по кредиту субсчета 424 «Бесплатно полученные необоротные активы»*. После этого его стоимость систематически относим на доходы (по кредиту субсчета 745 «Доход от бесплатно полученных активов») с одновременным уменьшением дополнительного капитала. Делать это следует пропорционально амортизации ( п. 21 П(С)БУ 15);

* Напомним, что, по мнению Минфина, такие поступления нужно заносить напрямую на счета учета необоротных активов. То есть без использования 15 счета. В то же время мы с таким подходом не согласны.

2) оборотных активов — их зачислением на баланс (в частности, на счета 20, 28) с отражением доходов по кредиту субсчета 718 «Доход от бесплатно полученных оборотных активов».

Но в нашей ситуации активы предприятию передает учредитель. Влияет ли это на порядок учета данной операции? Для ответа вспомним, что согласно:

— п. 3 НП(С)БУ 1 доходы — это увеличение активов или уменьшение обязательств, которое приводит к увеличению собственного капитала (кроме его увеличения за счет взносов собственников);

— п. 5 П(С)БУ 15 доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, что обуславливает увеличение собственного капитала (кроме увеличения капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.

Внимания здесь заслуживают выделенные фрагменты в скобках. Они, главным образом, относятся к увеличению уставного капитала. Но вместе с тем данные уточнения этим не ограничиваются. Ведь, как видите, в их формулировке нет привязки к увеличению уставного капитала. Кроме того, учредители могут осуществлять взносы и без его увеличения (т. е. без соответствующего решения об увеличении уставного капитала). К слову, именно эти операции нам сейчас и нужны.

Подобные операции можно было бы рассматривать как обычное дарение, если бы законодательство не выделяло их в отдельную категорию. Дело в том, что такую операцию можно оформить именно как осуществление дополнительного взноса (без увеличения уставного капитала). Подтверждение того, что это возможно, находим не только в п. «а» ч. 1 ст. 59 и ст. 51 Закона Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-XII, но, что еще важнее, в ч. 4 ст. 144 ГКУ. Последняя предус­матривает, что если размер чистых активов ООО становится меньше уставного капитала, то нужно или принимать решение о внесении дополнительных взносов, или уменьшать уставный капитал. Причем заметьте: в данном случае дополнительные взносы не подразумевают увеличения уставного капитала, поскольку в противном случае в этой норме не было бы смысла.

Возможность оформления данной операции подобным образом подтверждают и упомянутые нормы Н(П)СБУ 1, П(С)БУ 15, а также наличие для таких взносов отдельного субсчета в составе дополнительного капитала — 422 «Прочий вложенный капитал». Согласно Инструкции № 291 на нем учитываются иной вложенный учредителями предприятий (за исключением АО) капитал, превышающий уставный капитал, прочие взносы и т. п. без решения об изменении размера уставного капитала.

Что нам это дает? Самое главное — это то, что получение подобных взносов не приводит к возникновению дохода предприятия-получателя (а значит, и не увеличивает объект налогообложения). Об этом свидетельствует совместное прочтение всех трех упомянутых нормативно-правовых актов —
Н(П)СБУ 1, П(С)БУ 15 (см. выше), а также Инструкции № 291. Последняя не содержит указаний на необходимость списания сумм со счета 422 в доход. При этом учтите, что:

— для применения такого подхода операцию нужно оформить именно как взнос, а не как обычную бесплатную передачу актива. В частности, зафиксировать необходимость такой передачи в протоколе общего собрания (сделать это стоит, прежде всего, для того, чтобы передающий квалифицировался как учредитель/участник, а не как третье лицо). Сложность здесь состоит, разве что, в необходимости созыва общего собрания;

— такой же подход, как в отечественных стандартах бухучета, предусмотрен и в МСФО. Так, п. 4.25 Концептуальной основы финансовой отчетности предусмотрено, что увеличение собственного капитала, связанного со взносами участников, в доход не попадает. По сути, это же прописано и в п. 7 МСБУ 18 «Доход»;

— применение данного подхода — не право, а обязанность (норм, которые бы позволяли применять это правило факультативно, законодательство не содержит);

— при получении взноса от учредителя указанный субсчет нужно использовать в части как необоротных, так и оборотных активов (в отличие от общего правила, при котором подход для необоротных и оборотных активов отличается). Это же касается и допвзноса в виде денежных средств;

— применять этот подход нужно независимо от доли учредителя в уставном капитале (будь то 5 % или 55 %), а также от того, является он физлицом или юрлицом;

— если учредитель является плательщиком НДС, то в случае передачи хозяйственному обществу товаров/необоротных активов ему придется отразить НДС-обязательства (исходя из цены покупки/себестоимости). А вот у хозяйственного общества — получателя прав на налоговый кредит не возникнет.

Полученные в качестве допвзноса объекты учитываются в общем порядке. В частности, если это основные средства, то они попадут в соответствующую группу основных средств, после чего будут амортизироваться*.

* В таком случае для определения налога на прибыль вам может понадобиться корректировать финрезультат на разницы,
предусмотренные НКУ.

Бухгалтерский учет допвзноса от учредителя/участника (без изменения размера УК)

При этом у многих из вас может возникнуть вопрос: обязательно ли списывать сумму, зависшую на кредите субсчета 422, в доход? Нет, законодательство этого не предусматривает (в том числе, если полученные активы были использованы/израсходованы). В дальнейшем ее можно будет использовать, в частности, при отражении прибыли/убытка от операций с инструментами собственного капитала ( п. 28 П(С)БУ 13).