Чтобы грамотно составить консолидированную отчетность, нужно, прежде всего, правильно распределить сумму налога на прибыль между головным предприятием и филиалами. Смотрите, как это делают.
Как распределить сумму налога между головным предприятием и филиалами
При консолидированной уплате налога на прибыль общий объект налогообложения, а также сумму налога на прибыль по каждому из филиалов определяет предприятие — юридическое лицо.
О том, как рассчитать сумму налога, которую головное предприятие должно уплачивать за каждый филиал, рассказывает абзац третий п. 152.4 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ)* в редакции по состоянию на 31.12.2014 г.
* Еще раз подчеркиваем: при составлении декларации за 2014 год мы с вами руководствуемся теми нормами НКУ, которые действовали до вступления в силу Закона Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно налоговой реформы» от 28.12.2014 г. № 71-VIII (п. 22 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).
Так, сумму налога на прибыль филиала (НПф) за соответствующий отчетный (налоговый) период определяют расчетным путем — исходя из общей суммы налога, начисленного плательщиком (НПобщ), распределенной пропорционально удельному весу суммы расходов филиала такого плательщика (Рф) в общей сумме расходов этого плательщика (Робщ).
Данный алгоритм в виде формулы выглядит так:
Проще говоря, сначала предприятие по итогам отчетного периода определяет общую сумму обязательств по налогу на прибыль. Затем оно распределяет ее (пропорционально возникшим расходам) на сумму, подлежащую уплате: (1) «за себя» и (2) за каждый из своих филиалов.
Как составить консолидированную налоговую отчетность
Головное предприятие. При уплате консолидированного налога на прибыль головное предприятие подает налоговикам по своему местонахождению декларацию по налогу на прибыль (консолидированную) по форме, которая утверждена приказом Миндоходов от 30.12.2013 г. № 872. Отметку о консолидации проставьте в поле 1 декларации.
Вместе с декларацией предоставляют приложение ЗП. В его строке 13.2 таблицы 1 отражают сумму налога, уплачиваемого «за филиалы». Эта сумма, напомним, уменьшает налоговые обязательства головного предприятия.
Кроме того, предприятие по своим филиалам составляет Расчеты налоговых обязательств по уплате консолидированного налога на прибыль предприятия по форме, утвержденной приказом Минфина от 28.01.2013 г. № 39 (далее — Расчет).
По каждому филиалу составляют отдельный Расчет, поэтому Расчетов у предприятия должно быть столько, сколько у него филиалов
Филиалы. Филиалы сами подают в налоговые органы по своему местонахождению Расчеты, которые составило головное предприятие.
На Расчете в бумажной форме проставляют три подписи: руководителя и главного бухгалтера головного предприятия, а также руководителя филиала.
Расчет в электронной форме подписывает с помощью ЭЦП либо руководитель головного предприятия, либо руководитель филиала. Также здесь необходимы ЭЦП главного бухгалтера головного предприятия и «электронная» печать (см. действовавшую до 01.01.2015 г. консультацию в подкатегории 502.30.02 БЗ). При этом налоговики предупреждают: для каждого филиала подписанты должны получить отдельные ЭЦП.
Расчеты за 2014 год филиалы должны подать:
— «квартальщики» — не позднее 9 февраля 2015 года;
— «годовики» — не позднее 2 марта 2015 года.
Добавим, что если филиал ликвидировался в середине года, ему следовало подать по своему местонахождению Расчет за последний отчетный период на дату ликвидации. О дальнейшей подаче Расчетов уже можно было не беспокоиться. А вот головное предприятие показатели деятельности ликвидированного филиала, указанные в его последнем Расчете, должно учесть в таблице 1 приложения ЗП к годовой консолидированной декларации. Так разъясняли налоговики в действовавшей до 01.01.2015 г. консультации в подкатегории 502.04 БЗ.
Как распределить налогово-прибыльные авансовые взносы
При составлении консолидированной декларации по налогу на прибыль за 2014 год головное предприятие рассчитывает сумму авансовых взносов, которые будет уплачивать в следующем году, «за себя». Делает это так: делит базу для исчисления авансовых взносов (показатель строки 23 консолидированной декларации) на 12.
А вот размер авансового взноса по каждому филиалу определяют пропорционально удельному весу расходов филиала в общей сумме расходов предприятия. Для этого применяют алгоритм, который предусмотрен формой Расчета: показатель строки 18 делят на 12, а результат заносят в строку 19.
При этом сумму аванса, которую плательщик должен ежемесячно уплачивать «за себя», он уменьшает на 1/12 филиальных авансов.
И тут возникает интересная ситуация. С одной стороны, филиалы с 1 января 2015 года уже не являются плательщиками налога на прибыль. На это настраивает ст. 133 НКУ. Получается, что в новых условиях всю сумму задекларированных на 2015 год налоговоприбыльных авансов (как своих, так и филиальных) головное предприятие должно уплачивать исключительно по своему местонахождению.
Но, с другой стороны, задекларировать авансы в налоговоприбыльной отчетности за 2014 год юрлицо обязано по старым нормам п. 57.1 НКУ, а значит, и уплачивать их вроде как тоже надо было бы по-старому – в разные места. Во всяком случае, уплатить авансовые взносы «за филиалы» в январе и феврале 2015 года налоговики предлагают головному предприятию, как в 2014 году — по местонахождению филиалов. О «новозадекларированных» авансах пока молчок.
Как же решить проблему, пока фискалы «зреют» с ответом? Думаем, не будет большого греха, если вы в первое время уплатите авансы как раньше. А уж если контролеры потом решат иначе, сделаете так, как они хотят.
Как распределить сумму «дивидендного» авансового взноса
Предположим, что плательщик консолидированного налога на прибыль выплачивает дивиденды. С них он уплачивает «дивидендный» авансовый взнос. В этом случае ему нужно знать, какую сумму взноса заплатить «за себя», а какую — «за филиалы». О том, как определить такие суммы, рассказывает последний абзац п. 152.4 НКУ (опять же, в старой редакции по состоянию на 31.12.2014 г.). Оказывается, принцип здесь тот же, что и при расчете суммы налога на прибыль.
То есть сумму «дивидендного» авансового взноса головное предприятие распределяет между собой и филиалами пропорционально удельному весу расходов филиала в общей сумме расходов предприятия. Единственный нюанс — сумму расходов тут придется брать из декларации за предыдущий отчетный (налоговый) период. Почему? Да потому что в периоде уплаты «дивидендного» взноса расходы текущего отчетного периода еще не известны, а значит, выступать базой для распределения никак не могут.
Так что выход тут один — отталкиваться от расходов предыдущего периода («годовику» — прошлого года). К этой мысли подводит и абзац восьмой п. 152.4 НКУ. Он предлагает плательщику для расчета удельного веса расходов филиала в общих расходах предприятия использовать данные последней поданной налоговоприбыльной декларации (для наглядности см. пример на с. 29).
Помните: «дивидендный» авансовый взнос вы должны уплатить в бюджет до/или одновременно с выплатой дивидендов (см. старую редакцию п.п. 153.3.2 НКУ).
Для отражения суммы «дивидендного» авансового взноса, которую уплачивают по местонахождению филиалов, в Расчете предусмотрены специальные строки 9 — 12
При этом в консолидированной декларации из общей суммы уплаченного «дивидендного» аванса в строке 5.1 приложения АВ, наоборот, выделяют сумму, которая уплачена по местонахождению головного предприятия.
Стандартный плательщик на сумму уплаченного взноса может уменьшить начисленный налог на прибыль (до Нового года это позволял п.п. 153.3.3 НКУ, которым сейчас, при составлении прошлогодней отчетности мы продолжаем руководствоваться). Сделать это может и консолидированный плательщик. Но ему при этом нужно учесть вот что.
Исходя из формы декларации, такой плательщик начисленную сумму налога на прибыль уменьшает на «общую» сумму «дивидендного» авансового взноса — уплаченного в отчетном периоде в целом по предприятию (т. е. с учетом филиалов). А потому и в «уменьшающую» строку 13.3 таблицы 1 приложения ЗП он переносит «общее» значение уплаченного «дивидендного» авансового взноса из строки 5 приложения АВ. Именно это значение и поучаствует в формировании показателя строки 13.5 таблицы 1 приложения ЗП*. Для наглядности см. пример ниже.
* Название строки 13.5 таблицы 1 приложения ЗП (где консолидированному налогоплательщику якобы нужно показывать лишь сумму «дивидендных» авансовых взносов, уплаченных «за себя», — по местонахождению юридического лица) на самом деле не совсем корректно. Уточнение «по местонахождению юридического лица» в нем просто лишнее. Именно такой механизм был заложен и в предыдущей форме декларации по налогу на прибыль (см. письмо ГНСУ от 26.03.2012 г. № 5326/6/15-1415).
Так что при составлении Расчетов (заполнении строк 9 — 12) суммы взноса, которые уплачены по местонахождению филиалов, не нужно повторно исключать из сумм налога, рассчитанных по таким филиалам (см. действовавшую до 01.01.2015 г. консультацию налоговиков в подкатегории 502.04 БЗ).
Фактически при расчете сумм налога, которые подлежат уплате «за филиалы», плательщик в этом случае использует общую начисленную сумму налога, уже уменьшенную на общую сумму «дивидендного» авансового взноса (см. примечание 5 к графе 5 таблицы 2 приложения ЗП).
В завершение рассмотрим пример заполнения консолидированной отчетности.
Пример. Предприятие-«годовик» имеет в своем составе филиал. В 2014 году оно было плательщиком консолидированного налога на прибыль и уплачивало ежемесячные авансовые взносы по этому налогу.
За январь — декабрь 2014 года авансы уплачены в сумме 2400000 грн., в том числе:
— «за себя» — 1800000 грн.;
— «за филиал» — 600000 грн.
Еще в 2014 году предприятие выплатило учредителям дивиденды. При этом оно уплатило в бюджет «дивидендный» авансовый взнос в сумме 700000 грн., в том числе:
— «за себя» — 525000 грн.;
— «за филиал» — 175000 грн. (все величины — условные).
Для упрощения примера предположим, что плательщик не приобретал торговые патенты, не получал доходы за границей, не уплачивал плату за земли сельхозназначения.
Допустим, что остальные показатели деятельности предприятия были такими (см. таблицу на с. 30):
Табл. Показатели деятельности предприятия
| Показатель | Сумма, грн. | |
| в целом по предприятию | по филиалу | |
| За 2013 год | ||
| Расходы (с учетом амортизации) | 60800000 | 15200000 |
| За 2014 год | ||
| Доходы | 100000000 | 14000000 |
| Расходы (с учетом амортизации) | 40000000 | 8000000 |
| Прибыль, подлежащая налогообложению | 60000000 | - |
| Налог на прибыль | 10800000 | определяем расчетным путем |
| Сумма «дивидендного» авансового взноса | 700000 | Для строки 10 Расчета. Определяем расчетным путем на основе данных налоговоприбыльной декларации за 2013 год: 700000 грн. х (15200000 грн. : 60800000 грн.) = 175000 грн. |
Заполним приложение ЗП к консолидированной декларации по налогу на прибыль за 2014 год (см. рис. 1).
<…>
Таблиця 1. Зменшення нарахованої суми податку
| Показники | Код рядка | Сума |
| 1 | 2 | 3 |
| Зменшення нарахованої суми податку (рядок 13.1 + рядок 13.2 + рядок 13.5.1 + рядок 13.6 + рядок 13.7) | 13 | 4520000 |
| … | … | … |
| Сума податку, нарахованого платником податку на прибуток (при консолідованій сплаті) за місцезнаходженням його відокремлених підрозділів | 13.2 | 2020000 |
| Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періоді | 13.3 | 700000 |
| Cума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку (рядок 13.5.2 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства попереднього звітного (податкового) року) | 13.4 | — |
| Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) за місцезнаходженням юридичної особи (рядок 13.3 + рядок 13.4), у тому числі: | 13.5 | 700000 |
| сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку юридичної особи в поточному звітному (податковому) періоді | 13.5.1 | 700000 |
| … | … | … |
| Сума нарахованого авансового внеску з податку на прибуток відповідно до пункту 57.1 статті 57 глави 4 розділу II та абзацу другого пункту 2 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України | 13.7 | 1800000 |
Таблиця 2. Розрахунок податку, що сплачується за місцезнаходженням відокремленого підрозділу
| Підрозділи платника податку | Код рядка | Сума витрат | Питома вага (графа 3 / графу 3 рядка А) | Нарахована сума податку (графа 5 рядка А х графу 4) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Платник податку за консолідованою декларацією | А | 40000000 | х | 10100000 (10800000 - 700000) |
| Відокремлені підрозділи в цілому, у тому числі: | 13.2 | 80000 | 0,2 | 2020000 |
| відокремлений підрозділ | 13.2.1 | 80000 | 0,2 | 2020000 |
<…>
Рис. 1. Фрагмент приложения ЗП к декларации
Используя данные приложения ЗП к декларации, составим Расчет по филиалу. Вот как он выглядит (cм. рис. 2):
<…>
| Показники | Код рядка | Сума |
| 1 | 2 | 3 |
| Витрати, з них: | 01 | х |
| у цілому по юридичній особі — платнику консолідованого податку на прибуток | 01.1 | 40000000 |
| по відокремленому підрозділу платника консолідованого податку на прибуток | 01.2 | 8000000 |
| Питома вага витрат відокремленого підрозділу в загальній сумі витрат платника консолідованого податку на прибуток (рядок 01.2 / рядок 01.1) | 02 | 0,2 |
| Податок на прибуток платника консолідованого податку на прибуток за звітний (податковий) період | 03 | 10100000 |
| Податок на прибуток відокремленого підрозділу платника консолідованого податку на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 02 х рядок 03) | 04 | 2020000 |
| Сума сплаченого відокремленим підрозділом платника консолідованого податку на прибуток авансового внеску з податку на прибуток | 05 | 600000 |
| Податок на прибуток відокремленого підрозділу платника консолідованого податку на прибуток за звітний (податковий) період, зменшений на суму сплаченого авансового внеску з податку на прибуток (рядок 04 - рядок 05) | 06 | 1420000 |
| … | … | … |
| Розрахунок авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів | ||
| Сума авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді платником консолідованого податку на прибуток | 09 | 700000 |
| Сума авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням відокремленого підрозділу платника консолідованого податку на прибуток (рядок 09 х рядок 02) | 10 | 175000* |
| … | … | … |
| Розрахунок авансового внеску податку на прибуток | ||
| Загальна сума нарахованого до сплати податку на прибуток відокремленого підрозділу платника консолідованого податку на прибуток за звітний (податковий) рік (рядок 04 + рядок 10) | 18 | 2195000 |
| Авансовий внесок (1/12 нарахованої до сплати загальної суми податку на прибуток відокремленого підрозділу платника консолідованого податку на прибуток за звітний (податковий) рік), що підлягатиме сплаті щомісяця у березні — грудні 2015 року та січні — лютому 2016 року (рядок 18/12) | 19 | 182917 |
| … | … | … |
| * По условию абз. восьмого п. 152.4 НКУ сумму авансового взноса при выплате дивидендов предприятие распределяет пропорционально удельному весу расходов филиала в общих расходах юрлица, которые отражены в последней налоговоприбыльной декларации. То есть как «годовик» оно использует данные декларации за 2013 год. Хотя из формы декларации следует другое. Чтобы у налоговиков не возникло к вам вопросов по поводу этого показателя, лучше приложите к Расчету пояснения, почему вы его так рассчитали. | ||
<…>
Рис. 2. Фрагмент расчета налоговых обязательств по уплате консолидированного налога на прибыль по филиалу
А теперь посмотрим, как заполнить итоговые строки консолидированной декларации (см. рис. 3).
<…>
| Показники | Код рядка | Сума |
| 1 | 2 | 3 |
| Доходи, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03): | 01 | 100000000 |
| … | … | … |
| Витрати, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06) | 04 | 40000000 |
| … | … | … |
| Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності (рядок 01 - рядок 04) (+, -) | 07 | 60000000 |
| … | … | … |
| Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 - рядок 08 - рядок 09 (при позитивному значенні) х 18/100) | 11 | 10800000 |
| Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів | 12 ТП | — |
| Зменшення нарахованої суми податку | 13 ЗП | 4520000 |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 10 + рядок 11 + рядок 12 - рядок 13) | 14 | 6280000 |
| … | … | … |
| Сума нарахованого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів), що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням юридичної особи — платника консолідованого податку | 20 АВ | 525000 (700000 - 175000) |
| … | … | … |
| Розрахунок авансового внеску з податку на прибуток | ||
| Авансовий внесок ((рядок 10 + рядок 11 + рядок 12 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства - рядок 13.1 - рядок 13.2 - рядок 13.6 додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства)/12), що підлягатиме сплаті щомісячно | 23 | 731667 |
| … | … | … |
<…>
Рис. 3. Фрагмент декларации по налогу на прибыль предприятия (консолидированной)
Как видим, головное предприятие через строку 13.2 таблицы 1 приложения ЗП к декларации уменьшает сумму налогового обязательства предприятия в целом на сумму, которую должно уплатить за филиал.
В результате по итогам 2014 года головное предприятие уплатит налог на прибыль в сумме:
— «за себя» — 6280000 грн. (10800000 грн. - 1800000 грн. - 700000 грн. - 2020000 грн.) (строка 14 декларации);
— «за филиал» — 1420000 грн. (2020000 грн. - 600000 грн.) (строка 06 Расчета).
Вот мы с вами и заполнили в последний раз* консолидированную налоговоприбыльную декларацию. Немного усидчивости и внимания — и успех в этом деле гарантирован. Желаем удачи и только хороших новостей!
* Ведь новыми правилами налоговоприбыльного разд. III НКУ такого механизма уплаты налога для предприятий, имеющих филиалы, больше не предусмотрено.
выводы
-
Сумму налога на прибыль «за филиал» предприятие определяет пропорционально удельному весу расходов этого филиала в общей сумме расходов предприятия.
-
Налог на прибыль «за себя» головное предприятие платит за минусом суммы налога, уплаченного «за филиалы».
- При расчете сумм налога на прибыль, которые уплачиваются «за филиалы», плательщик использует общую начисленную сумму налога, уже уменьшенную на общую сумму «дивидендного» аванса.
