Кому из туризма на ЕН хорошо
Туроператор
Туроператорами могут быть исключительно юридические лица ( ст. 5 Закона о туризме). Юрлица, а значит и туроператоры, работать на едином налоге (ЕН) могут только в группе 3. Удобно, что НКУ не ограничивает представителей этой группы в выборе контрагентов: они могут заключать сделки с любыми лицами, будь то граждане или субъекты хозяйствования. Но одно важное ограничение все же есть.
Туроператор, работая на ЕН, не может в течение календарного года позволить себе доход более чем 20 млн грн.
Поэтому те из туроператоров, которые рассчитывают на обороты до 20 млн грн., вполне могут вступить в ряды единоналожников.
Турагент
Турагенты — это мелкие рыбки. Они осуществляют посредническую деятельность по реализации туристического продукта туроператоров и туристических услуг других субъектов туристической деятельности, а также посредническую деятельность по реализации характерных и сопутствующих услуг. Ими могут быть как юридические лица, так и предприниматели ( ст. 5 Закона о туризме).
С юрлицами-турагентами все понятно — для них двери открыты только в группу 3. Но вот, казалось бы, предпринимателю-турагенту есть где разгуляться (в запасе аж три группы).
Но несмотря на обширное поле выбора предприниматели-турагенты, как и их собратья турагенты-юрлица, смогут полноценно работать на ЕН лишь в группе 3. Почему так?
В группу 1 турагенты-предприниматели однозначно не попадают. Представители этой группы могут заниматься только розничной торговлей товарами с торговых мест на рынках и/или предоставлять бытовые услуги населению ( п.п. 1 п. 291.4 НКУ). А услуги туризма к сфере бытовых услуг не относятся ( п. 291.7 НКУ).
А вот группа 2 хоть и дозволена турагенту, но связывает его по рукам и ногам. Плательщики ЕН группы 2 могут оказывать услуги населению или плательщикам единого налога: как юридическим, так и физическим лицам ( п.п. 2 п. 291.4 НКУ).
Зарегистрировавшись в группе 2, турагенту придется посредничать исключительно в связке с туроператором-единоналожником
То есть все контрагенты-туроператоры, которым турагент оказывает посреднические услуги, должны пребывать на упрощенной системе.
И если если хотя бы один из туроператоров, от имени которого турагент реализует турпродукт (туруслугу), будет общесистемщиком, такой тур-агент быть плательщиком единого налога группы 2 не сможет.
Осуществлять турагентскую деятельность предпринимателю без особых ограничений можно лишь находясь в группе 3. Единственное органичение: турагенты-предприниматели, как и турагенты-юрлица, не смогут себе позволить в течение календарного года доход более чем 20 млн грн.
А теперь, конечно же, о самом доходе. Ведь ко всему прочему у единоналожников группы 3 он будет выступать базой обложения ЕН ( п. 293.3 НКУ): облагаться либо по ставке 4 % — у плательщиков, работающих без НДС-регистрации; либо по ставке 2 %, если есть НДС-регистрация.
Определяем туристический доход
Туроператор может организовать свою деятельность в трех направлениях: (1) продавать собственный турпродукт по прямым договорам, (2) продавать свой турпродукт через посредников (турагентов), а также (3) продавать чужой турпродукт, т. е. заниматься турагентской деятельностью (см. ст. 17 Закона о туризме).
Первые два направления у туроператора пополнять доход для обложения ЕН будут в общем порядке. Напомним, доходом для юрлиц-единщиков выступает любой доход, включая доход представительств, филиалов, отделений такого юрлица, полученный в течение налогового (отчетного) периода в денежной форме (наличной и/или безналичной), а также материальной или нематериальной форме, определенной п. 292.3 НКУ.
Туроператор, продавая свое собственное творение на основании договора на туристическое обслуживание, в доход должен включать всю сумму, поступившую на счет (в кассу) за турпродукт от тур-
агентов/туристов (за вычетом НДС, если туроператор избрал ставку 2 %).
У туроператора в определении базы обложения ЕН и для сравнения с предельной величиной годового дохода участвует вся сумма, поступающая от продажи турпутевок (без вычета вознаграждения турагента)
А вот продавая чужой турпродукт, туроператор определять доход будет по тем же правилам, что и турагент.
Как правило, турагенты работают по агентским договорам. Согласно агентскому договору, одна сторона (коммерческий агент) обязуется предоставить услуги второй стороне (субъекту которого предоставляет агент) в заключении соглашений или способствовать их заключению (предоставление фактических услуг) от имени этого субъекта и за его счет (ч. 1 ст. 297 ХКУ).
В соответствии с агентским договором, коммерческий агент получает агентское вознаграждение за посреднические операции, осуществленные им в интересах субъекта, которого он представляет, в размере, предусмотренном договором (ч. 1 ст. 301 ХКУ). То есть турагент предоставляет услуги от имени туроператора и за его счет, за что получает вознаграждение.
У единоналожников, предоставляющих посреднические услуги, доход отражается по особому правилу, прописанному в п. 292.4 НКУ. У них доходом является только сумма вознаграждения поверенного (агента), полученного по договорам поручения, комиссии, транспортного экспедирования или по агентским договорам.
Напомним, до 01.01.2015 г. в списке посреднических договоров, по которым посреднику-единоналожнику в состав доходов разрешено было включать только сумму вознаграждения, договор комиссии не упоминался. Но теперь все решилось наилучшим образом, о чем успели поведать и налоговики (см. консультации в подкатегориях 108.01.01 и 107.04 БЗ).
Поэтому и те турагенты, которые действуют в интересах туроператора, продают турпродукт от имени туроператора и за его счет (агентский договор), и те турагенты, которые действуют в интересах туроператора, но продают турпродукт от своего имени (договор сродни договору комиссии), облагать ЕН должны только сумму вознаграждения.
У турагентов при определении базы обложения ЕН и для сравнения с предельной величиной годового дохода участвуют только суммы турагентского вознаграждения
Подтверждающими документами для исчисления суммы агентского вознаграждения — дохода турагента — плательщика ЕН налоговики называют: договоры, заключаемые между туроператором и турагентом; договоры на туристическое обслуживание, заключаемые между турагентом и туристом; акты о предоставлении посреднических услуг; формы первичных документов, которыми оформляется реализация туристического продукта (см. «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 7).
Теперь детально рассмотрим порядок отражения дохода у туроператора и турагента в каждой конкретной ситуации.
Турагент реализует турпродукт — вознаграждение получает отдельным платежом
Ситуация такая: туроператор реализует через турагента свой продукт, стоимостью 10000 грн. Турагент получает деньги от туристов и перечисляет их туроператору. Туроператор, получив деньги от турагента, отдельным платежом перечисляет причитающееся турагенту вознаграждение — 1500 грн. Схематично такой порядок реализации турпродукта выглядит так, как показано на рис. 1.
Доход у туроператора на ЕН
Когда вознаграждение выплачивается отдельным платежом, на счет туроператора поступает вся сумма денежных средств, полученная от туриста.
А так как у туроператора при продаже своего турпродукта через турагента доход отражается в общем порядке, то в доход попадут все средства, поступившие на счет. Дата возникновения дохода — дата поступления денежных средств на текущий счет от турагента ( п. 292.6 НКУ). Отражать доход в момент получения денежных средств непосредственно тур-агентом от туристов за реализованный турпродукт не надо.
Причем учтите! Выплатив вознаграждения турагенту, туроператор, увы, не сможет учесть эту сумму в уменьшение объекта обложения ЕН. То есть в данном случае доход туроператора будет составлять 10000 грн.
Доход у турагента на ЕН
В этой ситуации хоть на счет турагента и поступает вся сумма денежных средств за реализованный туристу турпродукт, облагать ее ЕН не нужно. Доходом у турагента будет только сумма вознаграждения турагента (причем без НДС, если турагент работает по ставке 2 %).
Важно: такой доход по вознаграждению сформируется по дате его фактического поступления от туроператора на счет или в кассу турагента.
Турагент реализует турпродукт — вознаграждение удерживает из суммы выручки
Туроператор реализует через турагента свой продукт стоимостью 10000 грн. Турагент, получив деньги от туристов, удерживает (оставляет у себя) причитающуюся сумму вознаграждения — 1500 грн. После этого оставшуюся сумму (8500 грн.) перечисляет туроператору. Схематично такой порядок реализации турпродукта выглядит так, как показано на рис. 2.
Доход у туроператора на ЕН
Туроператору-единоналожнику нужно избегать ситуации, когда турагент удерживает свое вознаграждение из выручки и перечисляет ему только часть выручки за турпродукт. Для туроператора-единоналожника такая схема работы с турагентом крайне опасна. Почему так?
Во-первых, расчет за посреднические услуги путем зачета (удержания турагентом вознаграждения из выручки за реализованный турпродукт) недопустим для единоналожников ( п. 291.6 НКУ). Единоналожники должны проводить расчеты за товары (работы, услуги) исключительно в денежной форме (наличной и/или безналичной).
И как раз для туроператора зачетный способ расчета опасен тем, что он вынужден будет:
1) покинуть упрощенную систему (перейти на общую) с 1-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором был применен «запрещенный» способ расчета ( п.п. 4 п.п. 298.2.3 НКУ);
2) в части вознаграждения, выплаченного «не денежным», а зачетным способом, туроператору придется уплатить единый налог в размере двойной ставки ( п.п. 2 пп. 293.5 НКУ).
Во-вторых, туроператору будет поступать уже уменьшенная, с учетом удержанного вознаграждения, сумма средств на текущий счет. На дату поступления денежных средств от турагента придется показать доход ( п. 292.6 НКУ).
В доход туроператору обязательно нужно включить всю сумму денежных средств, вырученных турагентом за турпродукт
Налоговики наверняка потребуют включать в доход в том числе и не допоступившую на счет часть выручки, удержанную турагентом. И если вы все же сделаете такую операцию и не допокажете доход, то налоговики непременно обложат «недостачу» по двойной ставке.
Поэтому расчеты с турагентом туроператору-единоналожнику следует осуществлять исключительно отдельным платежом.
Доход у турагента на ЕН
Ситуация, когда турагент удерживает вознаграждение из сумм, полученных от туристов, встречается часто. Но возможно ли ее безболезненное применение турагентом — плательщиком ЕН? Ведь единоналожники должны осуществлять расчеты за отгруженные товары (выполненные работы, предоставленные услуги) исключительно в денежной форме ( п. 291.6 НКУ).
На наш взгляд, подобный порядок расчетов для турагента-единоналожника (в отличие от аналогичной ситуации у единоналожника-туроператора, о чем мы поведали выше) вполне допустим. Прописанному «денежному» правилу он не противоречит. А все потому, что турагент получает оплату за турпродукт в денежной форме, после чего, удержав соответствующую сумму вознаграждения (тоже в денежной форме), перечисляет ее туроператору. Таким образом, фактически вознаграждение получено турагентом в денежной форме и должно быть включено в базу обложения единым налогом в общем порядке.
Доходом у турагента будет только сумма вознаграждения (без НДС, если турагент работает по ставке 2 %). И такой доход формируется уже в момент поступления денежных средств от туристов на счет или в кассу турагента.
Турагент реализует турпродукт — делает скидку за счет вознаграждения
Туроператор реализует через турагента свой продукт стоимостью 10000 грн. По условиям договора вознаграждение турагента — 1500 грн. Турагент некоторым клиентам-туристам делает скидку за счет своего вознаграждения (5 %). То есть, получив деньги от туристов, турагент удерживает (оставляет у себя) вознаграждение в меньшей сумме — только 1000 грн. После этого сумму за проданный турпродукт (8500 грн.) перечисляет туроператору (см. рис. 3 на с. 30).
Если с туроператором тут все понятно, то вот турагенту пояснения все же понадобятся. Основной вопрос: на какую сумму отражать турагенту доход — на всю сумму вознаграждения, оговоренного в договоре с туроператором, или же на сумму вознаграждения, уменьшенного на скидку?
Если турагент договаривается о скидке и делает ее за счет своего вознаграждения (т. е. фактически соглашается с тем, что недополучит вознаграждения на сумму скидки), и что важно, договор с туроператором позволяет уменьшать сумму вознаграждения, то здесь, по нашему мнению
доход следует рассчитывать исходя из вознаграждения, уменьшенного на сумму скидки
Ведь именно данная сумма будет считаться вознаграждением, выплаченным турагенту. То есть облагаться должна фактически поступившая сумма за турагентские услуги.
Если в договоре с туроператором оговорено, что сумма вознаграждения «железная» и не зависит от скидок, сделанных турагентом за счет выручки, то картина может быть совершенно иной. Турагенту оговоренную в договоре сумму выручки придется включить в доход в полной сумме (т. е. без уменьшения на сумму сделанной им скидки).
Если выгода турагента — информационные услуги
На практике чаще всего агентские взаимоотношения турагента с туроператором складываются следующим образом. Предположим, стоимость договора на туристическое обслуживание, т. е. та сумма, которую турист заплатит за путевку, составляет 10000 грн. Из них согласно турагентскому договору средствами, по праву принадлежащими туроператору, являются 9000 грн. Остальные средства (1000 грн.) оформляются как предоставление турагентом информационных услуг туристам. То есть выгоду за продажу турпродукта турагент получает за счет предоставления так называемых информационных услуг.
Доход у турагента на ЕН
Налоговоучетные последствия от предыдущих ситуаций для турагента особо отличаться не будут. Транзитные средства за турпродукт, принадлежащие туроператору (9000 грн.), в доход турагента не попадают. А вот полученная турагентом выгода — 1000 грн. влючается в объект для обложения ЕН. И такой объект формируется уже в момент поступления денежных средств от туристов на счет или в кассу турагента.
И если турагент решит сделать скидку туристу, то он это может сделать за счет уменьшения стоимости информационно-консультационных услуг. При этом объектом обложения ЕН будет уменьшенная сумма.
Доход у туроператора на ЕН
Для туроператора-единоналожника в доход попадут все средства, поступившие на счет, — 9000 грн. Дата увеличения базы для обложения ЕН — дата поступления денежных средств на текущий счет от турагента ( п. 292.6 НКУ).
выводы
- Туроператорам и турагентам для работы на ЕН подходит только группа 3. Единственное ограничение: в течение календарного года доход не должен быть выше 20 млн грн.
- Туроператор включает в доход всю стоимость турпродукта, поступившую на счет (в кассу). Причем туроператору-единоналожнику вознаграждение турагентам важно (!) выплачивать исключительно отдельными платежами.
- Турагенты-единоналожники в доход включают только сумму посреднического (агентского) вознаграждения. Причем спокойно могут это делать, удерживая вознаграждение из выручки, поступившей от туристов.
