И правда, вопросов по налогу на недвижимость с начала года было немало. С ответами на многие из них вы уже могли ознакомиться в наших предыдущих публикациях (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 10, с. 13, № 14, с. 38).
Но резерв «головоломок» явно не исчерпан. Может, хоть в бухучете все будет легко и просто? Ну на самом деле, что стоит с определенной периодичностью начислить какой-то там налог. Плюс к этому несколько раз в год показать его перечисление в бюджет.
Ага, как бы не так! Оказалось, что бухучетных вопросов по налогу на недвижимое имущество тоже вдоволь. И в первую очередь — у плательщиков налога на прибыль. Им законодатель позволил уменьшить его на сумму начисленного и уплаченного налога на нежилую недвижимость (см. п. 137.5 НКУ). Но вот как это корректно сделать, чтобы не задвоить расходы, увы, не сказал. ☹
В то же время
собственникам нежилых объектов из числа неплательщиков налога на прибыль уменьшить какие-либо свои платежи в бюджет на налог на недвижимость НКУ не разрешил
Стало быть, их бухучет этого налога более прозрачен. Поэтому с них и начнем.
Но сразу предупреждаем: мы не допускаем даже мысли, что отражение «недвижимо-нежилого» налога в бухгалтерском учете может различаться в зависимости от того, имеет предприятие статус плательщика налога на прибыль или нет. Такие различия, очевидно, возникнут уже после определения финрезультата отчетного периода, когда «прибыльщикам» придется показывать в своей финансовой отчетности расходы по налогу на прибыль. Вот тогда им и надо будет скрестить воедино требования профильного П(С)БУ 17 и п. 137.5 НКУ. Как? Об этом — в самом конце. А пока поговорим о том, что попроще.
Налог на жилую недвижимость
До нового года, вы хорошо помните, налогом на недвижимое имущество облагали только жилые объекты. Ими, как гласил тогдашний п.п. 14.1.129 НКУ, считались здания, отнесенные по законодательству к жилому фонду, а также дачные и садовые дома*. Участие таких объектов в хозяйственной деятельности предприятия было редчайшим исключением. Следовательно, в дореформенном налоговом учете они попадали в разряд непроизводственных основных средств (определение см. в старом п. 144.3 НКУ). По этой причине нельзя было надеяться, что «налоговоприбыльный» разд. III НКУ допустит уменьшение объекта обложения на налог на недвижимость.
* Последние, кстати, раньше не входили в объект обложения этим налогом (см. п.п. 265.2.2 НКУ в редакции по состоянию на 31.12.2014 г.). Теперь — входят. ☹
После нового года «прибыльный» объект обложения стал рассчитываться по правилам бухгалтерского учета. А он — судья беспристрастный! Ему безразличны «хоздеятельные примочки» из НКУ, причем как сейчас, так и тогда.
Значит, бухрасходы по «недвижимо-жилому» налогу были, есть и будут
Вне всякого сомнения! И отражаться они должны проводкой Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» — Кт 641 (субсчет «Налог на жилую недвижимость») с последующим отнесением на финрезультат отчетного периода. Причем сумма таких расходов за календарный год равна сумме налога, рассчитанной в его годовой декларации в части, приходящейся на жилые объекты.
Обратите внимание: для зачисления в бюджет налога на жилую и нежилую недвижимость предусмотрены отдельные коды бюджетной классификации — 18010100 и 18010400 соответственно. Это означает, что платить их надо будет разными платежками. Поэтому разделить в бухучете при начислении расходов эти подвиды налога тоже придется (несмотря на то, что действующая форма декларации этого и не предусматривает).
С какой периодичностью проводить начисление расходов по налогу на жилую недвижимость? По большому счету — все равно. Если брать во внимание периодичность подачи «недвижимой» декларации, то можно отразить их один раз в год, причем в самом конце года. Если ориентироваться на периодичность уплаты налога (авансовыми платежами с поквартальной разбивкой на четыре равные части), то расходы можно ставить раз в квартал. Сама уплата при этом будет сопровождаться бухгалтерской записью Дт 641 (субсчет «Налог на жилую недвижимость») — Кт 311.
Однако нам ближе равномерное их начисление раз в месяц в размере 1/12 годовой суммы. В общем, как пропишете в учетной политике, так и поступайте. Бесспорно лишь то, что расходы по налогу на жилую недвижимость с этого года тоже будут уменьшать налог на прибыль — и этого не надо бояться. Но такое уменьшение будет опосредованным — через их влияние на финансовый результат до налогообложения, а не прямым, как это позволяет п. 137.5 НКУ в отношении «недвижимого» налога за нежилые объекты.
У вас есть такие объекты на балансе? Очень хорошо. Если не уверены, проверьте себя, пользуясь определением из п.п. 14.1.1291 НКУ. И не все они, должно быть, оказались выведенными из-под налогообложения в силу п.п. 266.2.2 этого Кодекса? Значит, вам будет интересно, что в «недвижимо-нежилом» налоге такого особенного. Вот давайте о нем дальше и поговорим.
Налог на нежилую недвижимость
Его история пока непродолжительна — нежилые объекты стали облагаться только с этого года. Они, в отличие от недвижимости жилой, в подавляющем большинстве непосредственно используются в хоздеятельности. А это накладывает свой отпечаток на бухучет расходов по налогу за такие объекты.
Смотрите: в п. 18 П(С)БУ 16 об отражении любых налогов сказано вот что:
К административным расходам относятся <…> налоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг)
То есть существует две категории налогов:
— «себестоимостные», которые можно непосредственно связать с конкретным объектом расходов (о них чуть позже),
и
прочие («несебестоимостные»), которые П(С)БУ 16 скопом причисляет к административным.
Вместе с тем насчет второй категории имеет право на жизнь и другое мнение: их можно включать в расходы по направлениям.
Таким образом, «несебестоимостный» налог на нежилую недвижимость вполне допустимо отражать в расходах в зависимости от направления использования той недвижимости, за которую он уплачивается. В частности, по:
— административным зданиям (офисные помещения и т. п.) — в админрасходах по Дт 92 в корреспонденции с Кт 641 (субсчет «Налог на нежилую недвижимость»);
— сбытовым зданиям (магазины, склады и т. п.) — в сбытовых расходах по Дт 93 аналогичной бухгалтерской записью;
— по прочим помещениям — в прочих расходах, Дт 94 — Кт 641 (субсчет «Налог на нежилую недвижимость»).
Насчет периодичности такого начисления воспользуйтесь нашими рекомендациями из предыдущего подраздела этой статьи — полагаем, они целиком применимы и здесь. Об отражении в бухучете платежей по этому налогу тоже см. выше.
А теперь вернемся к «себестоимостному» налогу на нежилую недвижимость, т. е. налогу за те нежилые помещения, которые непосредственно используются в производстве продукции, работ, услуг. Как вы уже поняли, сумма начисленного налога за такие объекты недвижимости попадет прямиком в производственную себестоимость, на Дт 23, в составе прочих прямых расходов (см. п. 14 П(С)БУ 16). Правда, это возможно лишь в том случае, если вы выпускаете (выполняете, оказываете) один вид продукции (работ, услуг).
Если же в одном производственном помещении вы осуществляете несколько видов деятельности, тогда сумма начисленного налога на такую недвижимость идет на постоянные общепроизводственные расходы ( абзац шестой п. 11, п.п. 15.9 П(С)БУ 16). Затем, после распределения они направляются на конкретный объект расходов, а в нераспределенной части — в состав себестоимости в периоде их возникновения, т. е. в периоде начисления налога.
К слову, в данном случае вопрос с периодичностью его начисления приобретает новую окраску — для корректного формирования себестоимости продукции, работ, услуг делать это нужно ежемесячно.
На этом для неплательщиков налога на прибыль можно поставить точку. Если вы — один из них, то сказанного выше вам достаточно, чтобы не заблудиться в трех соснах бухгалтерского учета налога на недвижимость. А для прибыльщиков show must go on. ☺
Как уменьшить налог на прибыль: гадаем на кофейной гуще
Предположим, год закончился. Выведен финансовый результат. Что надо сделать, чтобы правильно посчитать налог на прибыль и отразить в бухучете расходы по нему?
Припоминаете п. 137.5 НКУ, с которого мы начинали статью? Пришла пора процитировать его максимально полно:
Налог, подлежащий уплате в бюджет <…>, уменьшается на сумму начисленного и уплаченного налога на имущество (в части налога на недвижимое имущество, отличное от земельного участка) <…> по объектам нежилой недвижимости
Что важно помнить еще?
Если вы — «додвадцатимиллионник», не имеющий убытков прошлых лет, то объектом обложения налогом на прибыль как раз и будет полученный финрезультат. К примеру, финансовый результат до налогообложения составил 100 тыс. грн. Значит, сумма налога — 18 тыс. грн. (100 тыс. грн. х 18 %).
Если же ваш доход превысил рубеж в 20 млн, то вам сначала придется откорректировать полученный бухгалтерский показатель на разницы, предусмотренные разд. III НКУ (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 6, с. 4).
Но и в том, и в другом случае вы получите корректную величину налога на прибыль лишь тогда, когда вы не начисляли в течение отчетного года расходы по налогу на нежилую недвижимость. Ну и еще тогда, когда вся ваша недвижимость жилая, ибо налог на нее относится лишь на расходы и последующего уменьшения на его сумму налога на прибыль НКУ не предусматривает.
А вот если в отчетном году в расходы попал «недвижимо-нежилой» налог, то расчет налога на прибыль «в лоб» с последующим уменьшением его на сумму начисленного и уплаченного «недвижимо-нежилого» налога приведет к некорректному результату.
Покажем это на приведенном выше примере. Пусть годовая сумма налога на нежилую недвижимость составила 10 тыс. грн. Тогда если вы просто уменьшите полученный прямым счетом налог на прибыль (18 тыс. грн.) на эти 10 тыс., получится, что налог на прибыль к уплате в бюджет равен 8 тыс. грн.
Ну и что в этом плохого, спросите вы. Тем более если другого алгоритма в НКУ на сегодня не прописано! Да, тут вы правы.
Ни для низкодоходных, ни для высокодоходных плательщиков нет «прибыльной» разницы в виде корректировки финрезультата на сумму налога на недвижимость
Поэтому можно, в принципе, не заморачиваясь, платить налог на прибыль строго так, как того требует разд. III НКУ, не подыгрывая при этом фискалам. Такому формальному подходу можно даже найти оправдание. Мол, чего мы должны делать иначе, если мы и так ничего не нарушаем. Пусть лучше они принимают продуманные нормы и заблаговременно обеспечивают механизмы их реализации!
Но будьте уверены: поступив чисто формально, вы наживете себе лишние проблемы. Почему?
Потому что на самом деле 10 тысяч «недвижимо-нежилого» налога уже учтены в полученном финрезультате в составе расходов (в частности, через счета 901 (903), 91, 92, 93 и т. п.). Значит, непосредственное уменьшение суммы налога на прибыль на эти же 10 тыс. приведет к двойному уменьшению объекта налогообложения.
Как можно было бы преодолеть этот методологический «прокол» законодателя?
Будем исходить из того, что нельзя не показывать весь год бухрасходы по «недвижимо-нежилому» налогу, тем самым пренебрегая бухгалтерскими правилами. То есть при начислении этого налога его однозначно придется отражать в составе расходов.
Так вот, рассуждая логически, можно дать такой совет: чтобы избежать упомянутого «задвоения», для определения налога на прибыль сумму расходов в части «недвижимо-нежилого» налога следует добавить к финрезультату. Таким способом вы исключите задвоение и тем самым выйдете на нужную сумму налога.
Если вы последуете предложенному совету, то вот как это будет выглядеть, что называется, на пальцах:
1) сначала вы должны, образно говоря, «на коленке» прибавить сумму налога на нежилую недвижимость, которая в течение отчетного периода попала в расходы, к полученному бухгалтерскому показателю финрезультата (10 тыс. грн. + 100 тыс. грн. = 110 тыс. грн.);
2) затем исчислить от этой величины налог на прибыль (110 тыс. грн. х 18 % = 19,8 тыс. грн.);
3) и только после этого уменьшить его на сумму налога на нежилую недвижимость (19,8 тыс. грн. - 10 тыс. грн = 9,8 тыс. грн., а не 8 тыс. грн., как было посчитано выше).
Это и будет корректная величина налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет после применения п. 137.5 НКУ.
В принципе, нормальный вариант. Плохо лишь, что это чистой воды самодеятельность. Ведь такие действия (а именно: корректировка финрезультата на сумму налога на недвижимость) не предусмотрены ни одним из П(С)БУ, ни НКУ. Особенно ярко это проявляется в части низкодоходных плательщиков, которые, как уже отмечалось, налог на прибыль должны определять лишь на основании бухгалтерского финрезультата вообще без каких-либо корректировок.
Да и рассказать в деталях, как сделать такой «финт ушами» в отчетности по налогу на прибыль, мы сейчас не можем.
Можем лишь гадать. На кофейной гуще. ☺ Поэтому давайте вместе дождемся появления формы декларации, после чего обязательно продолжим разговор.
Но уже сейчас намотайте себе на ус — налог на прибыль уменьшается на сумму начисленного и уплаченного налога на недвижимость. Учитывая это,
налоговоприбыльную декларацию лучше подавать уже после уплаты последнего платежа по налогу на недвижимость за отчетный период
Предельный срок уплаты этой суммы приходится на 29-й день месяца, следующего за окончанием каждого квартала.
И последнее. Имейте в виду, что приведенные выше расчеты, если они будут реализованы в будущей форме декларации, ни бухгалтерский учет, ни финансовую отчетность никак не затронут. То есть никакими корректировочными проводками увеличивать финрезультат вам не придется. Единственное, что по-любому надо будет еще сделать, — отразить в бухучете расходы по налогу на прибыль при помощи записи Дт 98 — Кт 641 (субсчет «Налог на прибыль»).
Причем отражать нужно именно сумму, уменьшенную на налог на недвижимость. Как доказательство см. п. 11 П(С)БУ 17, по которому обязательства по налогу на прибыль определяют согласно налоговому законодательству.
В завершение порадуем вас тем, что время разобраться с этим «безобразием» еще есть (пока не появится форма декларации и/или мнение налоговиков). Тем более, что большинство плательщиков налога на прибыль — годовики. Но помните — «не тоді собак годують, як на охоту йдуть»… ☺
Документы статьи
-
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
-
П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина от 31.12.99 г. № 318.
- П(С)БУ 17 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 17 «Налог на прибыль», утвержденное приказом Минфина от 28.12.2000 г. № 353.
