Импортные операции: учитываем по-новому

В избранном В избранное
Печать
Белова Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Май, 2015/№ 38
Совсем недавно мы с вами, дорогие коллеги, разбирались в новшествах учета импортных операций (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 70, с. 24). Но события, а вслед за ними и законодательство в нашей стране меняются настолько быстро, что и те новшества уже успели устареть. Вот и возникла необходимость еще раз обратиться к этой теме. Какой же порядок отражения импортных операций в учете действует сейчас? Давайте выяснять вместе.

Вы, конечно, уже слышали замечательную новость: с 1 января 2015 года объект обложения налогом на прибыль зависит от финансового результата до налогообложения, определенного в финотчетности согласно НП(С)БУ или МСФО и откорректированного на разницы, предусмотренные разд. ІІІ НКУ. Так распорядился п.п. 134.1.1 НКУ.

То есть главная роль в отражении всех операций, в том числе и в области ВЭД, теперь принадлежит бухучету. Больше никакого отдельного налоговоприбыльного учета расходов при импорте и налоговых курсовых разниц! Действуем только так, как требуют бухгалтерские правила. Давайте их вспомним.

Но вначале несколько слов о том, как нынче применяют курс НБУ при отражении инвалютных операций.

Курс валют — один в течение всего рабочего дня

К огромной радости бухгалтеров, при отражении в учете инвалютных операций больше не нужно балансировать между двумя курсами в день от НБУ — «утренним» и «вечерним».

С 31 марта 2015 года регулятор вернулся к старым правилам установления официального курса валют. Об этом свидетельствует постановление Правления НБУ от 19.03.2015 г. № 194, которым внесены изменения в  Положение об установлении официального курса гривни к иностранным валютам и курса банковских металлов, утвержденное постановлением Правления НБУ от 12.11.2003 г. № 496.

Теперь курс гривни к инвалютам, который рассчитывается ежедневно, устанавливается в конце рабочего дня и начинает действовать на следующий рабочий день (подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 30, с. 10).

Уведомление об установлении официального курса НБУ публикует в день его установления до 18:00 на своем официальном сайте: http://www.bank.gov.ua (см. письмо НБУ от 26.03.2015 г. № 19-012/20553).

То есть отныне в течение всего рабочего дня действует один-единственный официальный курс валют

На него и ориентируемся для пересчета любых валютных операций. Чудесно! ☺

Вы спросите: а как же П(С)БУ 21*? Ведь оно до сих пор говорит о валютном курсе «на начало дня» и «на конец дня». Ничего страшного. В связи с тем, что сейчас «утренний» курс НБУ равняется «вечернему», т. е. «на начало дня» и «на конец дня» он один и тот же, разногласий тут никаких. Просто помните об этом равенстве, да и все.

* Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденное приказом Минфина от 10.08.2000 г. № 193.

Конечно, хотелось бы, чтобы и в П(С)БУ 21 Минфин навел такую же красоту. Но даже если у него в ближайшее время до этого не дойдут руки, проблем не будет. Не переживайте.

Импортные операции в бухучете

«Золотое» правило отражения в бухучете инвалютных операций, установленное в  п. 5 П(С)БУ 21, гласит: при первоначальном признании их пересчитывают в гривни по курсу НБУ, который действовал на начало дня даты осуществления операции (даты признания активов и обязательств).

С учетом вышеописанных НБУшных новшеств этот пересчет делают по единственному официальному курсу, который действовал в течение всего дня осуществления операции.

Принимая в расчет это правило, при формировании первоначальной стоимости импортных активов (получении результатов работ или услуг) ориентируемся на то, какое событие было первым: оприходование или перечисление за них предоплаты (аванса) нерезиденту. В зависимости от этого используем курс НБУ на дату первого из событий ( пп. 5, 6 П(С)БУ 21).
Вот как все происходит (см. табл. 1).

Таблица 1. Правила отражения импортных операций в бухгалтерском учете

Первое событие

Порядок определения первоначальной стоимости

Курсовые разницы (КР)

1

2

3

Получение активов (результатов работ, услуг)

По курсу НБУ, который действовал на начало дня даты осуществления операции (оприходования активов*, признания расходов) ( п. 5 П(С)БУ 21).
Фактически — по официальному курсу, который действовал в течение всего дня осуществления операции

Характер задолженности: монетарная, так как погашается кредитору (нерезиденту) деньгами. Рассчитывают КР** на дату ( п. 8 П(С)БУ 21):
1) баланса. Применяют курс НБУ на конец дня, а фактически — официальный курс, который действовал в течение всего дня; 2) проведения хозоперации, т. е. на дату погашения задолженности. Причем тут КР рассчитывают на выбор предприятия:  — либо в пределах хозоперации (т. е. в размере суммы погашения),  — либо по всей монетарной статье (по всей сумме задолженности). Порядок расчета устанавливают в приказе об учетной политике. Для расчета КР применяют курс НБУ на начало дня даты погашения задолженности, а фактически — официальный курс, который действовал в течение всего дня осуществления операции

* В международной практике активы зачисляют на баланс после перехода права собственности на них к покупателю. При этом на момент оприходования покупателю должны быть еще переданы и риски случайной гибели, дата перехода которых определяется условиями Инкотермс. Если точно зафиксировать в документах момент перехода права собственности (рисков и выгод) на активы затруднительно, имеет смысл ориентироваться на дату и курс, указанные в ТД.
** КР отражают так:  — положительную (курс НБУ на дату ее определения снизился) — по кредиту субсчета 714 (для операционной деятельности) или 744 (для неоперационной деятельности);  — отрицательную (курс НБУ на дату ее определения увеличился) — по дебету субсчета 945 (для операционной деятельности) или 974 (для неоперационной деятельности).

Перечисление предоплаты (аванса)

в полной сумме

По курсу НБУ, который действовал на начало дня даты уплаты аванса ( абзац первый п. 6 П(С)БУ 21).
Фактически — по официальному курсу, который действовал в течение всего дня осуществления операции

Характер задолженности: немонетарная, так как погашается дебитором (нерезидентом) товарами/работами/услугами. КР не определяют ( п. 7 П(С)БУ 21)

частями

По сумме авансовых платежей с применением валютных курсов НБУ исходя из последовательности перечисления таких авансов* ( абзац первый п. 6 П(С)БУ 21)

* Предприятиям, которые ведут учет по МСФО, разрешается использовать средний курс за неделю или за месяц при условии отсутствия существенных колебаний курса (п. 22 МСБУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»).

 

Знайте: курсовые разницы по ВЭД-операциям не имеют ничего общего с разницами, на которые по требованию п.п. 134.1.1 НКУ высокодоходники (и малодоходники по собственному желанию) корректируют бухгалтерский финрезультат в целях определения объекта обложения налогом на прибыль.

Импортные операции и НДС

Операции по ввозу товаров на таможенную территорию Украины в таможенном режиме импорта или реимпорта являются объектом обложения НДС ( п.п. «в» п. 185.1 НКУ).

То есть импорт товаров сопровождается уплатой «ввозного» НДС по ставке 20 % или 7 % (для лекарственных средств и медизделий, п.п. «в» п. 193.1 НКУ).

Исключение — ввоз товаров, льготируемых по  п. 197.1. Он также освобождается от обложения НДС ( п. 197.4 НКУ). Под освобождение попадает и ввоз ряда товаров, НДС-льготы которым предоставил подразд. 2 разд. ХХ НКУ.

Так что по льготным товарам НДС-льгота сохраняется и при импорте

Уплачивают «ввозной» НДС до или в день предоставления ТД, кроме операций, которые подпадают под освобождение (условное освобождение) от налогообложения ( п. 206.1 НКУ).

Предоплата нерезиденту за товары (услуги) не приводит к возникновению НДС-обязательств ( п. 187.11 НКУ).

Обобщим порядок НДС-учета импортных операций в табл. 2 на с. 11.

Таблица 2. Импортные операции в НДС-учете

НДС-последствия

Название операции

импорт товаров

получение услуг от нерезидента

на таможенной территории Украины

за пределами таможенной территории Украины

1

2

3

4

База налогообложения

Договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости, с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате ( п. 190.1 НКУ)*.
Порядок определения таможенной стоимости оговаривает разд. III Таможенного кодекса Украины от 13.03.2012 г. № 4495-VI.
Базу налогообложения в инвалюте пересчитывают в гривни по курсу НБУ, который действовал на 0 часов дня подачи ТД ( абзац второй п. 190.1, ст. 391 НКУ).
С учетом НБУшных новшеств НО по НДС фактически начисляют по официальному курсу, который действовал в течение всего дня осуществления операции

Договорная (контрактная) стоимость работ (услуг) с учетом налогов и сборов, за исключением НДС, которые включаются в цену поставки согласно законодательству. Эту стоимость пересчитывают в гривни по курсу НБУ на дату возникновения НО ( п. 190.2 НКУ).
Обратите внимание: сумму НО по НДС начисляют «сверху» на стоимость нерезидентских услуг, а не удерживают из суммы договора

Нет объекта налогообложения

Ставка НДС

20 % или 7 % (для лекарственных средств и медизделий) от базы налогообложения ( п. 193.1 ст. 194 НКУ)

20 % от базы налогообложения ( п. 193.1, ст. 194 НКУ).
Начисляет НО по НДС получатель услуг ( п. 180.2 НКУ). Он же составляет НН** с типом причины «14» и регистрирует ее в ЕРНН ( п. 208.2 НКУ, п. 9 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 22.09.2014 г. № 957; далее — Порядок № 957)

Дата НО

Дата подачи ТД для таможенного оформления ( абзац первый п. 187.8 НКУ)

Дата первого из событий ( абзац третий п. 187.8 НКУ):
 — либо дата оплаты;  — либо дата составления документа, подтверждающего факт предоставления услуг

Дата НК

Дата уплаты «ввозного» НДС ( абзац четвертый п. 198.2 НКУ). В НК попадает вся сумма импортного НДС, уплаченного на таможне (см. письмо ГНА в г. Киеве от 25.02.2011 г. № 3265/10/31-606 и консультацию в подкатегории 101.06 БЗ)

Дата составления НН при получении услуг от нерезидента, но только если эта НН зарегистрирована в ЕРНН ( абзац четвертый п. 198.2, абзац третий п. 208.2 НКУ).
То есть право на НК предприятие может получить сразу в периоде отражения НО

 

Документ, подтверждающий право на НК

ТД, оформленная в соответствии с требованиями законодательства и подтверждающая уплату налога ( п. 201.12 НКУ)

Составленная и зарегистрированная в ЕРНН НН, НО по которой включены в НДС-декларацию соответствующего отчетного периода ( п.п. «г» п. 201.11, п. 201.12 НКУ)

* В базу обложения НДС включают и суммы дополнительного импортного сбора (см. письмо ГФСУ от 20.01.2015 г. № 2806/7/99-99-25-01-17).
** Эту НН получатель нерезидентских услуг составляет так ( п. 12 Порядка № 957):  — в строке «Індивідуальний податковий номер продавця» указывает условный ИНН «500000000000», а если услуги предназначены для нехоздеятельности, для поставки за пределами таможенной территории Украины или когда место поставки определяется согласно п. 186.3 НКУ, — условный ИНН «200000000000»;  — в строке «Особа (платник податку) — продавець» приводит данные нерезидента;  — в строке «Місцезнаходження (податкова адреса) продавця» указывает страну, в которой зарегистрирован продавец (нерезидент);  — в остальных строках приводит свои данные.

 

Когда станете продавать ввезенный товар, базу обложения НДС определяйте исходя из его договорной стоимости, но не ниже цены приобретения ( п. 188.1 НКУ).

Вам как первичному импортеру за цену приобретения следует брать первоначальную стоимость продаваемого товара. А она состоит не только из суммы, уплаченной иностранному контрагенту (за минусом непрямых налогов, уплаченных на таможне, если они возмещаются импортеру), но и из ТЗР, суммы ввозной пошлины, сумм непрямых невозмещаемых налогов, а также прочих расходов ( п. 9 П(С)БУ 9). Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 14, с. 14.

А теперь все вышеизложенное проиллюстрируем на примерах.

Пример 1. Первое событие — получение товара.

Предприятие по внешнеэкономическому до­говору приобрело товар на сумму €10000 (курс НБУ здесь и далее условно — 23 грн./€). ТД оформлена в этот же день.

Плата за таможенное оформление товара (условно) — 500 грн. Стоимость услуг таможенного брокера — 2000 грн. (брокер не является плательщиком НДС).

Курс НБУ на дату:

— баланса — 25 грн./€;

— погашения задолженности — 24 грн./€.

В налоговом и бухгалтерском учете данные операции предприятие отражает следующим образом:

Таблица 3. Первое событие — получение товара

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, €/грн.

Дт

Кт

Ввоз и оприходование импортного товара (курс НБУ— 23 грн./€)

1

Уплачены таможенные платежи при ввозе товара:

— ввозная таможенная пошлина (15 %): (€10000 х 23 грн./€ х 15 % : 100 %)

377

311

34500

— дополнительный импортный сбор (5 %): (€10000 х 23 грн./€ х 5 % : 100 %)

377

311

11500

— «ввозной» (импортный) НДС (20 %): ((€10000 х 23 грн./€ + 34500 грн. + 11500 грн.) х 20 % : 100 %)

377

311

55200

— плата за таможенное оформление

377

311

500

2

Оплачены услуги таможенного брокера

371

311

2000

3

Оприходован товар

281

632

€10000

230000

4

Включены в первоначальную стоимость товара:

— ввозная таможенная пошлина

281

377

34500

— дополнительный импортный сбор

281

377

11500

— плата за таможенное оформление

281

377

500

— стоимость услуг таможенного брокера

281

685

2000

5

Отражен зачет задолженностей с таможенным брокером

685

371

2000

6

Отнесена в состав налогового кредита сумма уплаченного «ввозного» НДС (на основании ТД)

641/НДС

377

55200

Отражение курсовых разниц на дату баланса (курс НБУ — 25 грн./€)

7

Отражена курсовая разница на дату баланса (€10000 х (25 грн./€ - 23 грн./€))

945

632

20000

8

Списана курсовая разница на финансовый результат

791

945

20000

Оплата полученного импортного товара (курс НБУ — 24 грн./€)

9

Перечислены нерезиденту средства в оплату товара

632

312

€10000

240000

10

Отражена курсовая разница (€10000 х (24 грн./€ - 25 грн./€))

632

714

10000

11

Списана курсовая разница на финансовый результат

714

791

10000

 

Пример 2. Первое событие — перечисление предоплаты за товар.

Предприятие согласно внешнеэкономическому договору перечислило нерезиденту предоплату за товар в сумме €10000 (курс НБУ — 23 грн./€).

Через время товар был ввезен на таможенную территорию Украины. Курс НБУ на дату подачи ТД для таможенного оформления — 25 грн./€.

Плата за таможенное оформление товара (условно) — 500 грн. Стоимость услуг таможенного брокера — 2000 грн. (брокер не является плательщиком НДС).

В налоговом и бухгалтерском учете данные операции предприятие отражает так:

Таблица 4. Первое событие — перечисление предоплаты за товар

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, €/грн.

Дт

Кт

Перечисление предоплаты за товар нерезиденту (курс НБУ — 23 грн./€)

1

Перечислена предоплата нерезиденту за товар*

371

312

€10000

230000

* Завершить операцию по приобретению импортного товара украинский субъект хозяйствования обязан в течение 90 календарных дней ( п. 1 постановления Правления НБУ «Об урегулировании ситуации на денежно-кредитном и валютном рынках Украины» от 03.03.2015 г. № 160). Иначе ему грозит пеня за каждый день просрочки в размере 0,3 % стоимости недопоставленного товара. Исключение — субъекты хозяйствования, работающие в зоне АТО ( ч. 1 ст. 4 Закона Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» от 23.09.94 г. № 185/94-ВР).

Ввоз и оприходование импортного товара (курс НБУ— 25 грн./€)

2

Уплачены таможенные платежи при ввозе товара:

— ввозная таможенная пошлина (15 %): (€10000 х 25 грн./€ х 15 % : 100 %)

377

311

37500

— дополнительный импортный сбор (5 %): (€10000 х 25 грн./€ х 5 % : 100 %)

377

311

12500

— «ввозной» (импортный) НДС (20 %): ((€10000 х 25 грн./€ + 37500 грн. + 12500 грн.) х 20 % : 100 %)

377

311

60000

— плата за таможенное оформление

377

311

500

3

Оплачены услуги таможенного брокера

371

311

2000

4

Оприходован товар

281

632

€10000

230000*

* Первоначальную стоимость ввезенного товара формируем по курсу НБУ, который действовал на начало дня даты уплаты аванса ( п. 6 П(С)БУ 21), т. е. по официальному курсу, действовавшему на дату перечисления предоплаты. Курс НБУ на дату получения товара в расчет не принимаем.

5

Отражен зачет задолженностей с нерезидентом

632

371

€10000

230000

6

Включены в первоначальную стоимость товара:

— ввозная таможенная пошлина

281

377

37500

— дополнительный импортный сбор

281

377

12500

— плата за таможенное оформление

281

377

500

— стоимость услуг таможенного брокера

281

685

2000

7

Отражен зачет задолженностей с таможенным брокером

685

371

2000

8

Отнесена в состав налогового кредита сумма уплаченного «ввозного» НДС (на основании ТД)

641/НДС

377

60000

 

Вот и весь сказ о новом порядке отражения импортных операций. Как видите, он стал проще и удобнее. На радость всем бухгалтерам!

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить