* См. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 57, с. 17.
Для начала давайте вспомним, зачем вообще устанавливаются минимальные цены на алкогольные напитки (далее — МЦ).
Для чего нужны МЦ?
МЦ сейчас установлены постановлением КМУ от 30.10.2008 г. № 957 (далее — постановление № 957). С помощью МЦ государство пытается победить недобросовестную конкуренцию на рынке алкогольных напитков и появление поддельного и суррогатного алкоголя. Логика следующая: если алкоголь производится легально, с него уплачены все налоги, то такой продукт просто не может стоить менее МЦ. Если же алкоголь произведен в «подпольных» условиях (без уплаты налогов и из «бодяжного» сырья), то такой производитель имеет возможность «демпинговать», установив цену ниже добросовестного производителя. Поэтому если алкоголь продается по цене заметно ниже, чем у конкурентов, и ниже установленных МЦ, — это первый признак того, что товар поддельный.
Исключение из этого правила — остатки продукции, купленной еще по «старым» ценам. Такую продукцию экономически выгодно продавать по цене ниже МЦ. Однако ни «алкотабачный» Закон Украины от 19.12.95 г. № 481/95-BP (далее — Закон № 481), ни постановление № 957 не устанавливают никаких переходных положений о таких партиях алкоголя. Таким образом,
если МЦ пересматриваются, то даже переходные остатки после такого пересмотра нужно продавать уже с учетом новой МЦ
Вы, конечно, знаете, что алкогольные напитки являются подакцизными товарами. А следовательно, в их стоимости «сидит» сумма акцизного налога. Обратите внимание: сумма акцизного налога учитывается при расчете МЦ. То есть если стоимость алкогольных напитков (с учетом суммы акцизного налога) не ниже установленных МЦ, считается, что субъект хозяйствования выполнил «минимально-ценовое» требование. Такого же мнения придерживаются налоговики в БЗ, подкатегория 115.06.
Если МЦ пересмотрены
МЦ пересматриваются регулярно. Одну из причин этого мы назвали выше — в состав МЦ включается сумма акцизного налога. Поскольку ставки этого налога регулярно повышаются, возникает необходимость также пересматривать МЦ. Конечно, «пересматривать» — значит «увеличивать». В который раз МЦ были повышены постановлением КМУ от 09.11.2016 г. № 828 (далее — постановление № 828), которое было опубликовано 23.11.2016 г. в газете «Урядовий кур’єр» № 220. Указанное «повышательное» постановление вступило в силу через десять дней после его опубликования. Таким образом, новые (повышенные) МЦ, по идее, действуют начиная с 04.12.2016 г.
Но! Есть и альтернативный метод исчисления 10-дневного срока**. При его применении постановление № 828 вступило в силу на день раньше — с 03.12.2016 г. Поэтому, чтобы потом ничего никому не доказывать, безопаснее ориентироваться именно на эту дату. Тем более, что именно на нее ориентируются налоговики (см. консультацию из БЗ, подкатегория 115.05). Поэтому далее в статье будем говорить, что новые МЦ действуют начиная именно с 3 декабря.
** Его используют, в частности, на официальном веб-портале ВРУ: http://rada.gov.ua/.
Указанные десять дней, по замыслу законодателя, должны быть тем «подготовительным периодом», в течение которого субъекты хозяйствования, реализующие алкоголь, могли бы определить новые цены и заменить ценники. Но все равно может получиться, что кого-то указанное повышение МЦ застало врасплох. Предупреждаем: это уже не исправить ☹. Ведь подавляющее большинство алкогольных напитков можно продавать только через РРО. А это значит, что продажа по сниженной цене будет зафиксирована в контрольной ленте.
Рассчитываем МЦ по-новому
В первую очередь отметим, что МЦ уже давно применяются к алкогольным напиткам как отечественного, так и импортного производства. Здесь новое постановление № 828 по сути ничего не меняет. Разве что уточняет: контроль за соблюдением МЦ отныне не будет осуществлять Госинспекция по контролю за ценами. Ведь такой инспекции уже нет.
Еще раз повторим:
торговать алкогольными напитками исходя из новых МЦ нужно начиная с 03.12.2016 г.
Классификация алкогольных напитков, по которым должны применяться МЦ, осуществляется на основании кодов УКТ ВЭД. Это сделать теперь достаточно легко, ведь все алкогольные напитки являются подакцизными, и их коды УКТ ВЭД обязательно указываются в налоговой накладной. Конечно, если вы — плательщик НДС и получили налоговую накладную при закупке алкогольных напитков.
Ну, а теперь собственно несколько слов о некоторых видах алкогольных напитков, МЦ по которым могут вызывать вопросы.
Водка и ликеро-водочные изделия. В отношении водки расчет МЦ выглядит достаточно просто: она определяется умножением установленного показателя на емкость тары и крепость напитка. Выходит, что начиная с 03.12.2016 г. минимальная оптовая цена поллитровой бутылки «беленькой» составляет 45 грн. (225 х 0,5 х 40 %/100 %), а розничная — 69,78 грн. (348,9 х 0,5 х 40 %/100 %).
Определение термина «ликеро-водочные напитки» есть также в ДСТУ 4257:2003 «Напитки ликеро-водочные. Технические условия». В нем указано, что в зависимости от крепости и массовой концентрации общего экстракта такие напитки делятся на: ликеры, наливки, настойки, бальзамы, аперитивы, коктейли, напитки десертные, напитки слабоалкогольные (см. письмо ГНАУ от 01.09.2009 г. № 18803/7/32-1217). Однако при классификации алкоголя ориентироваться нужно в первую очередь на УКТ ВЭД.
Несколько сложнее обстоит дело с другими алкогольными напитками.
Вино. Вообще-то, на столовые вина МЦ распространяться вовсе не должны. Дело в том, что они выведены из-под сферы действия Закона № 481, кроме случаев, предусмотренных самим Законом (абзац второй преамбулы к Закону № 481). Эту оговорку следует понимать так: чтобы те или иные правила Закона № 481 распространялись на столовые вина, в нем должно быть упоминание отдельно о столовых винах, а не об алкогольных напитках вообще. А поскольку ст. 18 Закона № 481 предоставляет КМУ право устанавливать МЦ на алкогольные напитки (не упоминая отдельно о винах), то можно считать, что столовых вин указанное правило вообще не касается. Однако Кабмин внимания на это не обращает: в новом постановлении № 828 опять присутствуют МЦ на вино, причем расписаны они даже более тщательно, чем это было ранее. Другими словами,
чиновники не сомневаются в том, что они имеют право устанавливать МЦ на вино
Поэтому продавцам столовых вин игнорировать МЦ не советуем.
Теперь собственно об МЦ. Для вин установлены исключительно розничные МЦ, и рассчитываются они иначе, нежели для водки и других ликеро-водочных изделий. Крепость вина в таком расчете вообще участия не принимает. Учитывается исключительно емкость тары, в которую разлито вино.
При этом если емкость тары менее 1 литра, МЦ рассчитывается как произведение утвержденной МЦ и емкости тары, деленное на 0,7. А если емкость тары 1 литр или более, то МЦ рассчитывают как произведение утвержденной МЦ и емкости тары (без деления на 0,7).
Обратите внимание! МЦ, установленная в последней строке приложения к постановлению № 828 (алкогольные напитки под кодами УКТ ВЭД 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00) — это МЦ исключительно для вина в таре емкостью 0,7 и 0,75 литра. Такая цена никакого пересчета не требует и берется прямо из таблицы. Если же идет речь о других винах с кодами УКТ ВЭД 2204 и 2205 и они разлиты в тару другой емкости, нежели 0,7 и 1 литр, — применяется «винная» формула (см. письмо ГФСУ от 12.12.2014 г. № 8622/6/99-99-21-02-15).
Прочие сброженные напитки. Обратить внимание здесь стоит на напиток медовый (так называемую медовуху). Еще в письме ГНАУ от 01.09.2009 г. № 18803/7/32-1217 отмечалось, что напитки медовые крепостью 17 % — 37 %, расфасованные в бутылки емкостью 0,25 л, 0,5 л, 0,7 л, 0,75 л, 1,0 л, соответствуют коду 2206 00 59 00 УКТ ВЭД и трактуются как напитки прочие сброженные… напиток медовый; прочие.
Таким образом, медовый напиток, несмотря на свою значительную крепость, по мнению налоговиков, не попадает в одну категорию с водкой и ликеро-водочными изделиями, а учитывается отдельно в прочих сброженных напитках с минимальной оптовой и розничной ценой соответственно 247,26 грн. и 385,75 грн. на литр 100-процентного спирта. В эту же категорию попадают также и «известные» сидр и перри (грушевый напиток).
Коньяк. Несложно заметить, что и в постановлении № 828, и в более раннее время МЦ для коньяка определялись в зависимости от количества звездочек (три, четыре или пять). Но не все коньяки охватываются этой классификацией. Следовательно, возникает вопрос:
каким образом определять МЦ для коньяка, который вообще не имеет никаких звездочек?
Согласно ДСТУ 4700:2006 «Коньяки Украины. Технические условия» отечественные коньяки, в зависимости от срока выдержки, делят на: (1) коньяки со звездочками (ординарные) и (2) коньяки выдержанные (марочные). Однако ДСТУ не единственный документ, классифицирующий алкогольные напитки. Например, УКТ ВЭД относит коньяки (Cognac) к коду 2208 20 12 00 (причем к указанному коду относятся все коньяки). Прочие же спиртовые дистилляты и спиртные напитки отнесены к коду 2208 20 29 00.
Если марочный коньяк во входящих документах от поставщика указывается под кодом УКТ ВЭД 2208 20 12 00, можно утверждать, что такой коньяк не попадает ни в прочие спиртовые дистилляты и спиртные напитки, ни в «звездные» коньяки. Согласно такой логике, на марочные коньяки вообще не установлены МЦ.
И все же мы бы не рисковали с этим. Поэтому, как бы странно это ни выглядело, ориентир в этом случае — МЦ на прочие спиртовые дистилляты и спиртные напитки. А во избежание неприятностей лучше ориентироваться на большую МЦ, установленную для коньяка «пять звездочек». Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 55, с. 44.
Ром-кола. Если вы продаете ром-колу, а также другие слабоалкогольные напитки (алкогольные коктейли, шейки и т. п.), вопросы возникают по поводу того, как их классифицировать по коду УКТ ВЭД с целью определения МЦ. По нашему мнению, по логике (поскольку идет речь о несброженном напитке) слабоалкогольные напитки должны были бы относиться к коду УКТ ВЭД 2208. Соответственно, для них будут действовать «ликеро-водочные» правила определения МЦ.
В отношении остальных алкогольных напитков, МЦ на которые устанавливает постановление № 828, вопросов возникать не должно. Принцип расчета будет тот же, что и в «общем» случае — для водки и ликеро-водочных изделий.
Ошибки в расчете МЦ
К расчету МЦ нужно подойти чрезвычайно внимательно. Дело в том, что судебная практика изобилует случаями, когда даже незначительные ошибки в расчете цены приводили к серьезным последствиям.
Например, известен случай, когда ошибка на 0,01 грн. (т. е. на 1 копейку!) стоила предприятию достаточно большой штрафной санкции. Бутылка алкогольного напитка (вермут) емкостью 0,5 л и крепостью 18 об. % была продана на копейку дешевле МЦ, установленной для вермута. Суд признал это нарушением, хотя очевидно, что имела место банальная ошибка в результате округления (см. определение Львовского апелляционного административного суда от 11.03.2014 г. по делу № 876/8377/13)***.
*** См. http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/38211488.
Поэтому МЦ — дело серьезное и с ними не шутят…
Скидки и безвозмездная передача
Розничные торговцы часто проводят разнообразные рекламные акции. Среди них особое место занимают скидки и подарки. Возникает вопрос: можно ли во время рекламной акции продавать алкогольный напиток со скидкой, в результате которой покупатель заплатит менее установленной МЦ?
Ответ очевиден:
никакие скидки, акции и прочие мероприятия, в результате которых алкоголь продавался бы по цене ниже МЦ, недопустимы
Например, суды считают, что реализация ликеро-водочных изделий со скидкой в результате применения дисконтной карточки является нарушением правила МЦ (см. определение ВАСУ от 04.04.2013 г. № К/9991/19035/11)****. Аналогичный подход к продаже алкоголя со скидкой содержится в постановлении Киевского апелляционного административного суда от 03.03.2016 г. по делу № 826/16947/14*****.
**** См.: http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/30643133.
***** См.: http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56224431.
Другое дело, что при проведении акций можно использовать более утонченную схему. Например, продавая бутылку алкогольного напитка по цене НЕ ниже МЦ, прилагать к ней в процессе рекламной акции какой-то другой товар по символической цене. В таком случае скидка будет предоставляться не на алкоголь, а на товар, прилагаемый к нему. А следовательно, нарушения правила МЦ не будет. Главное, чтобы цена продажи алкогольного напитка, выбитая в чеке РРО, была не менее установленной МЦ.
А вот с безвозмездной передачей алкогольных напитков несколько сложнее. Дело в том, что формально МЦ нужно придерживаться при осуществлении оптовой и розничной торговли. Первый термин (оптовая торговля) связан с процедурой реализации алкогольных напитков, второй — с деятельностью по их продаже. Что понимать под этими терминами, Закон № 481 не поясняет. А налоговики ссылаются на определение реализации подакцизных товаров из п.п. 14.1.212 НКУ и приходят к выводу, что
безвозмездная передача алкогольных напитков с рекламной целью считается их розничной продажей
Поэтому рекомендуем избегать безвозмездной раздачи алкоголя.
Переоценка в учете
Большинство предприятий розничной торговли в бухучете используют при выбытии товара метод цены продажи. В таком случае субсчет 282 формируется за счет двух величин — первоначальной стоимости товаров (субсчет 281) и торговой наценки на товары (субсчет 285). Выше мы уже отмечали, что новые МЦ нужно применять в том числе и к остаткам алкоголя, продажная цена на который формировалась еще при старых ценах. Поэтому в преддверие 03.12.2016 г. проводится инвентаризация, по итогам которой и увеличивается продажная цена. Делается это путем увеличения торговой наценки проводкой Дт 282 — Кт 285 (на разницу между старой продажной ценой и новой).
Но согласно П(С)БУ 9 запасы отражаются в учете и отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации. Не будет ли нарушена эта норма? Никоим образом! К нам указанная норма никакого отношения не имеет. Ведь и после переоценки товар так же будет отражен в отчетности по первоначальной стоимости. В силу того, что Дт 282 «сворачивается» с Кт 285.
Ответственность за нарушение МЦ
Согласно ст. 17 Закона № 481 к субъекту хозяйствования, торгующему алкогольными напитками по ценам ниже, чем МЦ, применяется штраф.
Сумма штрафа — 100 % стоимости полученной партии товара, рассчитанной исходя из минимальных оптово-отпускных или розничных цен, но не менее 10000 грн.
Заметьте: штраф налагается не за алкоголь, проданный по ценам ниже МЦ, а применяется ко всей приобретенной партии! Партия товара — это определенное количество товаров одного или нескольких наименований, закупленных, отгруженных или полученных одновременно по одному товаросопроводительному документу (ТТН, накладной на отпуск товара и т. п.).
Именно так в предыдущие годы понимали термин «партия товара» налоговики и Госценинспекция (см. письмо ГНАУ от 26.06.2002 г. № 2704/21-4317, а также письма Госценинспекции от 15.09.2003 г. № 32/3-7/1696 и от 21.07.2010 г. № 200-5-23/4223). Аналогичное понимание термина «партия товара» также и у судов (см., например, определение Житомирского апелляционного административного суда от 27.02.2012 г. по делу № 2а/1770/2985/2011)******.
****** См.: http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/26950883.
Исходя из этого приведем несколько важных рассуждений:
1. Размер штрафа зависит от стоимости партии приобретенного товара. Поэтому если с нарушением МЦ была продана даже одна-единственная бутылка алкоголя, полученная ранее по накладной в составе партии из 100 бутылок, штраф будет рассчитан исходя из стоимости 100 бутылок! С таким подходом согласны и суды (см. уже указанное определение Львовского апелляционного административного суда от 11.03.2014 г. по делу № 876/8377/13).
2. Состав (товарная группа по УКТ ВЭД) полученной партии товара не играет роли. Штраф следует применять исходя из стоимости всей полученной партии алкоголя. Например, по одной накладной получено 30 бутылок водки, 10 бутылок коньяка и 60 бутылок вина, а с нарушением была продана только одна бутылка водки. Штраф в этом случае все равно следует рассчитывать исходя из стоимости всех 100 бутылок полученного алкоголя. А вот если в накладной присутствуют еще и другие (неалкогольные) товары (например, продукты питания, стройматериалы и т. п.), их стоимость в расчете не участвует.
3. Если было зафиксировано несколько продаж алкоголя по цене ниже МЦ и этот алкоголь был приобретен разными партиями в разные периоды времени, то штраф будет рассчитываться отдельно по каждой такой партии.
4. При расчете штрафа ориентироваться нужно на минимальные оптово-отпускные (для оптовиков) и розничные (для розничных торговцев) цены того периода, когда было выявлено нарушение (а не того периода, когда товар был приобретен).
5. Если рассчитанная сумма штрафа оказалась менее 10000 грн., то финансовая санкция составит минимальный размер — 10000 грн.
Ну, как вам суммы штрафов? Громадные? То-то же. Поэтому сами понимаете, что продавать алкоголь дешевле установленных МЦ — себе дороже.
Сроки давности
У многих субъектов хозяйствования, торгующих алкоголем, возникает вопрос: есть ли какие-то сроки давности по применению вышеуказанного «драконовского» штрафа? Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к ХКУ, ведь указанный штраф является административно-хозяйственной санкцией.
Согласно ч. 1 ст. 250 ХКУ административно-хозяйственные санкции могут быть применены к субъекту хозяйствования в течение шести месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее чем через один год со дня нарушения этим субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законом.
К сожалению, ч. 1 ст. 250 ХКУ в нашем случае не применима
Дело в том, что согласно ч. 2 этой же ст. 250 ХКУ ее действие не распространяется на штрафные санкции, размер и порядок взыскания которых определены НКУ и другими законами, контроль за соблюдением которых возложен на налоговые органы. А контроль за соблюдением правил по МЦ возложен именно на налоговиков ( п.п. 191.1.20 НКУ).
Но какие тогда сроки давности у «минценового» нарушения? По нашему мнению, следует ориентироваться на ст. 102 НКУ, а ею, как известно, установлен срок давности 1095 дней. Этот срок, вероятно, исчисляется от момента, когда выявлено «минценовое» нарушение. По крайней мере, так на сроки давности по нарушениям в сфере оборота алкогольных напитков смотрят суды (см. постановление Окружного административного суда г. Киева от 04.09.2014 г. № 826/5937/14)*******.
******* См.: http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/40415809.
При таком подходе надеяться, что срок давности по нарушению закончится и все обойдется, не стоит. Причем если ранее налоговики в своих консультациях об ответственности за нарушение правил МЦ то ли случайно, то ли намеренно ссылались на ч. 1 ст. 250 ХКУ, то сейчас этого уже нет. В ныне действующей консультации из БЗ, подкатегория 115.06, которая говорит об ответственности за нарушение правил МЦ, ни о каких сроках давности не говорится.
На этом заканчиваем обзор очередного повышения МЦ на алкоголь. Помните, что «злоупотребление алкоголем вредит вашему здоровью». А злоупотребление демпинговой ценовой политикой — и подавно. Поскольку вредит еще и кошельку.
выводы
- Новые МЦ на алкогольные напитки действуют начиная с 03.12.2016 г. Они применяются ко всему алкоголю, проданному начиная с этой даты.
- Определяя МЦ на алкогольный напиток, следует ориентироваться прежде всего на его код УКТ ВЭД.
- В бухучете в преддверие повышения МЦ проводится инвентаризация переходных остатков алкоголя и увеличивается их продажная стоимость.
- За продажу алкоголя ниже МЦ применяется штраф ко всей партии алкоголя, в составе которой приобретен алкоголь, реализованный с нарушением.
