ВЭД-пеня: правила начисления и уплаты

Многие знают, что контроль валютного рынка и операций во внешнеэкономической сфере — прерогатива государства в «лице» НБУ. И одним из элементов такого контроля является ограничение сроков расчетов с иностранными контрагентами и применение финансовых санкций в случае их нарушения. Давайте разбираться, что это за ограничения и какая ответственность грозит за их несоблюдение.

Основания для начисления ВЭД-пени

Обязательные для соблюдения сроки расчетов в ВЭД установлены Законом о расчетах в инвалюте и Законом о бартере в ВЭД для:

— экспорта с последующей оплатой. В этом случае выручка резидентов в иностранной валюте подлежит зачислению на их валютные счета в уполномоченных банках в сроки выплаты задолженности, указанные в контрактах, но не позднее 90 календарных дней* с даты таможенного оформления (выписки таможенной декларации (ТД)) экспортируемой продукции, а в случае экспорта работ (услуг), прав интеллектуальной собственности — с момента подписания акта или другого документа, подтверждающего выполнение работ, предоставление услуг, экспорт прав интеллектуальной собственности** ( ст. 1 Закона о расчетах в инвалюте);

— импорта с предварительной оплатой. Суть в том, что для завершения импортной операции на условиях отсрочки поставки установлен тот же 90-дневный срок*, исчисляемый с момента осуществления авансового платежа или выставления векселя в пользу поставщика импортируемой продукции (работ, услуг)** ( ст. 2 Закона о расчетах в инвалюте);

— бартера в ВЭД (если первое событие — отгрузка товаров на экспорт). Товары, импортируемые по бартерному договору, подлежат ввозу на таможенную территорию Украины в сроки, указанные в таком договоре, но не позднее 180 календарных дней с даты таможенного оформления (даты оформления ТД на экспорт) фактически экспортированных товаров, а в случае экспорта по бартерному договору работ и услуг — с даты подписания акта или другого документа, удостоверяющего выполнение работ, предоставление услуг ( ч. 1 ст. 2 Закона о бартере в ВЭД).

* Обратите внимание: ст. 1 — 2 Закона о расчетах в инвалюте говорят о том, что предприятия должны соблюдать 180-дневный срок расчетов по экспортно-импортным операциям. Однако постановлением № 863 срок проведения ВЭД-расчетов сокращен до 90 дней. Предполагается, что такое сокращение носит временный характер и будет действовать до 04.03.2016 г. (включительно).

** Превышение этого срока требует заключения центрального органа исполнительной власти, регулирующего государственную политику в сфере экономического развития.

Как видите, действующим законодательством установлены ограничения в сроках погашения дебиторской задолженности по ВЭД-договорам. А вот сроки расчетов по экспортным операциям с предварительной оплатой, импортным операциям с последующей оплатой и по бартерным операциям, когда первое событие — получение импортных товаров, нормативными документами не регулируются. Отсюда вывод: при заключении ВЭД-контрактов отечественным предприятиям целесообразно заключать договоры поставки (экспортные контракты) на условиях предварительной оплаты, а договоры покупки (импортные контракты) — на условиях последующей оплаты. Соответственно, в бартерном ВЭД-договоре первым событием лучше указать получение импортных товаров (работ, услуг).

Если все же договор с зарубежным контрагентом составлен так, что нужно контролировать сроки проведения расчетов, тогда не стоит забывать и об ответственности за их нарушение. Ведь превышение сроков ВЭД-расчетов в каждом из описанных случаев грозит предприятию взысканием с него пени (см. таблицу ниже).

Основания для взыскания ВЭД-пени

Важно! Во всех перечисленных случаях общий размер начисленной пени не может превышать стоимость недопоставленного товара или недополученной выручки ( ч. 1 ст. 4 Закона о расчетах в инвалюте и абзац второй ч. 1 ст. 3 Закона о бартере в ВЭД).

Справедливости ради нужно заметить, что в таблице не упомянут еще один случай, когда предприятие может «попасть» под начисление ВЭД-пени. Речь идет о пене за нарушение 5-дневного срока уведомления налоговых и таможенных органов о факте осуществления экспорта (работ, услуг). Такая пеня начисляется на основании ч. 4 ст. 3 Закона о бартере в ВЭД в размере 1 % стоимости экспортированных товаров (работ, услуг) за каждый день просрочки в подаче уведомления. Форма Уведомления об экспорте или импорте работ, услуг по бартерному договору утверждена приказом ГНАУ от 26.08.2003 г. № 404 (ср. ). Однако в этом случае начисление пени непосредственно не связано с соблюдением сроков осуществления ВЭД-операций*, а темой нашей сегодняшней статьи является именно пеня за нарушение сроков расчетов в ВЭД. Раз так, то больше не будем останавливаться на пене за неподачу уведомления, а посмотрим, в каких случаях 90-дневный срок расчетов может быть продлен и что для этого нужно.

* В то же время информация, приведенная в Уведомлении, служит для осуществления контроля со стороны налоговых и таможенных органов за соблюдением сроков проведения товарообменных операций, установленных ст. 2 Закона о бартере в ВЭД.

Как продлить 90-дневный срок ВЭД-расчетов

Выше мы уже вскользь упомянули, что безнаказанно превысить 90-дневный срок расчетов в ВЭД мы сможем только на основании заключения Минэкономразвития.

Перечень операций, по которым установленный срок проведения расчетов может быть продлен, приведен в п. 2 Порядка, утвержденного КМУ от 29.12.2007 г. № 1409. К ним, в частности, относятся операции по договорам: производственной кооперации, консигнации, комплексного строительства, тендерной поставки, гарантийного обслуживания, поставки сложных технических изделий, а также товаров специального назначения.

Выдача заключений осуществляется в соответствии с Положением, утвержденным приказом Минэкономики от 18.01.2008 г. № 15.

Для получения заключения предприятие-резидент предоставляет в Минэкономразвития такие документы (см. приказ Минэкономразвития от 11.06.2013 г. № 621):

1) письмо-обращение, составленное в произвольной форме, которое содержит данные о состоянии выполнения ВЭД-договора (контракта) на момент обращения, с указанием суммы задолженности и обоснованием необходимости продления установленных сроков на определенный период;

2) заверенные в установленном порядке:

— копию ВЭД-договора (контракта), в котором указываются адреса и банковские реквизиты иностранных контрагентов. Если договор заключен на иностранном языке, заявитель прилагает к нему перевод на украинский язык;

— копии документов, которые подтверждают осуществление ВЭД-операции, в частности платежных банковских документов, справок банка, ТД, коносамента, актов приема-передачи товара (выполнения работ, предоставления услуг).

При этом после обращения в Минэкономразвития за заключением резидент должен письменно уведомить об этом орган фискальной службы по месту своей регистрации.

Минэкономразвития рассматривает поданные предприятием документы в течение 10 рабочих дней после их регистрации и выдает заключение или письменно отказывает в его выдаче с указанием оснований.

Расчет ВЭД-пени

Итак, как мы уже выяснили, основанием для начисления пени является нарушение установленных сроков проведения расчетов с иностранным контрагентом. При этом

пеня начисляется с первого дня после окончания законодательно установленного предельного срока ВЭД-расчетов и до момента полного возврата валютной выручки из-за границы (или поставки продукции по импортным и бартерным контрактам)*

* Еще раз напомним, что начисление пени прекращается также в связи с достижением ее общей суммы стоимости недопоставленного товара или недополученной валютной выручки.

Контроль сроков проведения расчетов, установленных Законом о расчетах в инвалюте, осуществляют банковские учреждения по правилам Инструкции № 136. Как предусмотрено пп. 2.2 и 3.2 этого документа, при экспорте товаров отсчет законодательно установленного срока расчетов (90 дней) начинается со следующего календарного дня после оформления ТД или подписания акта (другого документа), а при импорте — со следующего календарного дня после осуществления авансового платежа, выставления векселя в пользу поставщика товаров или выполнения расчетов в форме документарного аккредитива**. При этом, если окончание 90-дневного срока приходится на выходной или праздничный день, то предельный срок проведения ВЭД-расчетов на следующий рабочий день не переносится (см. консультацию в подкатегории 114.02 БЗ).

** При применении расчетов в форме документарного аккредитива моментом осуществления платежа в пользу нерезидента считается дата списания средств со счета банка.

С девяносто первого (91) дня с предприятия взыскивается пеня в размере 0,3 % суммы неполученной выручки*** (недополученного товара) в иностранной валюте за каждый день просрочки платежа, пересчитанной в гривни по курсу НБУ на день возникновения задолженности.

*** Обратите внимание: в некоторых случаях разрешается уменьшить сумму валютной выручки без начисления ВЭД-пени (см. п. 1.8 Инструкции № 136).

Например, предприятие перечислило предоплату иностранному контрагенту 10.11.2015 г. В этом случае отсчет 90-дневного срока начинается с 11.11.2015 г., а товары резидент должен получить не позднее 08.02.2016 г. Если к тому моменту товары не поступят, то с 09.02.2016 г. с предприятия-резидента будет взыскиваться пеня в размере 0,3 % от стоимости неполученных товаров.

Расчет пени прекращается после зачисления выручки по ВЭД-операции на валютный счет предприятия-экспортера

Что касается импортных операций, то начисление пени прекращается после:

— получения информации об этой операции в реестре ТД (если для таможенного оформления продукции используется ТД);

— предъявления резидентом документа (кроме ТД), который используется для таможенного оформления продукции (если для таможенного оформления продукции не используется ТД);

— предъявления резидентом документа, который согласно условиям договора подтверждает выполнение нерезидентом работ, предоставление услуг, передачу прав интеллектуальной собственности и неимущественных прав, предназначенных для продажи.

Причем, по разъяснениям налоговиков (см. консультацию в подкатегории 114.10 БЗ), день импорта товара (предоставления работ, услуг) из расчета пени не исключают, а наоборот, считают последним днем просрочки, за который уплачивается пеня.

Кроме того, в некоторых случаях снять операцию с валютного контроля и остановить исчисление 90-дневного срока проведения расчетов в ВЭД поможет зачет встречных однородных требований. Однако учтите: такой зачет возможен не всегда. Так, п. 4 постановления № 863 запрещает уполномоченным банкам снимать с контроля экспортные операции клиентов на основании документов о прекращении обязательств зачетом:

— в иностранной валюте 1-й группы Классификатора и в российских рублях (независимо от суммы операции);

— в других валютах (если общая сумма обязательств, которые прекращаются зачетом в рамках одного договора, превышает эквивалент 500000 долларов США).

Таким образом, если вы не подпадаете под ограничения, предусмотренные постановлением № 863 (обязательства в ВЭД-договоре выражены не в валюте 1 группы Классификатора валют и не в рублях, а сумма таких обязательств не превышает 500000 долларов США), то вам и карты в руки — вы можете прекратить расчет 90-дневного срока расчетов в ВЭД путем зачета встречных однородных требований со своим иностранным контрагентом. Если в вашем случае зачету с последующим прекращением расчета 90-дневного срока препятствует «не та» валюта (при соблюдении суммового ограничения в 500000 долларов США), то выходом может стать заключение дополнительного соглашения к договору поставки, в котором будет предусмотрена замена валюты договора на какую-либо другую валюту, кроме 1-й группы Классификатора и российских рублей. Ну, а в том случае, когда сумма контракта превышает 500000 долларов США, зачет встречных однородных требований не поможет вам снять вашу операцию с валютного контроля в банке.

Контроль за поступлением товаров по импорту в рамках бартерных договоров осуществляют таможенные органы. В свою очередь, налоговики контролируют своевременность импорта работ и услуг по бартерным ВЭД-договорам. Такой механизм контроля установлен ч. 4 ст. 3 Закона о бартере в ВЭД. Получается, налоговики с помощью таможенных органов контролируют 180-дневный срок проведения расчетов, а начиная со сто восемьдесят первого (181) дня со дня вывоза товара на экспорт (при условии, что встречный импорт так и не состоялся), начинается взыскание пени в размере 0,3 % стоимости неполученных товаров (работ, услуг) за каждый день просрочки импорта.

Итак, с порядком расчета пени мы с вами разобрались. И хотя предприятие согласно действующему законодательству самостоятельно начислять ВЭД-пеню вовсе не обязано, понимание основных правил ее исчисления поможет вам проверить правильность ее начисления со стороны контролирующих органов. А теперь поговорим о том, кто же собственно имеет право начислять и взыскивать ВЭД-пеню.

Кто начисляет ВЭД-пеню

Выше мы уже обращали внимание, что контроль за своевременным проведением расчетов по экспортным и импортным операциям своих клиентов осуществляют банковские учреждения. То есть именно банк обязан следить за тем, чтобы субъекты хозяйственной деятельности успели выполнить расчеты по ВЭД-операциям в 90-дневный срок.

Если в отведенный законодательством срок выручка на счет экспортера не поступила (импортер не получил товары), банк фиксирует нарушение и на основании п. 5.9 Инструкции № 136 предоставляет информацию об этом налоговикам. И уже именно они начисляют пеню и взыскивают ее с нарушителей. Такие действия входят в компетенцию налоговиков согласно п.п. 54.3.3 НКУ.

Сумму начисленной пени налоговики указывают в налоговом уведомлении-решении (НУР), которое они составляют на основании п. 58.1 НКУ. В случае начисления пени за нарушение ВЭД-законодательства НУР составляется по форме «У», приведенной в приложении 11 к Порядку направления органами государственной налоговой службы налоговых уведомлений-решений налогоплательщикам, утвержденному приказом Минфина от 28.11.2012 г. № 1236.

Сумму пени, указанную в НУР, предприятие должно уплатить в течение 10 календарных дней, следующих за днем его получения

Десятидневный срок уплаты денежного обязательства предусмотрен п. 57.3 НКУ и указан в самой форме НУР. На обязательной уплате денежного обязательства в виде пени за нарушение сроков расчетов в сфере ВЭД в 10-дневный срок со дня получения НУР указывают и налоговики в консультации в подкатегории 114.10 БЗ.

Если же предприятие не согласно с фактом начисления пени, то оно имеет право обжаловать решение, принятое налоговиками, в административном или судебном порядке по правилам ст. 56 НКУ. Но учтите: решение об обжаловании нужно принять в течение 30 дней, следующих за днем получения НУР. Если же этого не сделать, то сумма денежного обязательства, указанного в НУР, считается согласованной и подлежит уплате.

Аналогичная процедура начисления пени и в случае нарушения 180-дневного срока расчетов по бартерному ВЭД-договору. Единственная разница — контроль за поступлением импортных товаров по бартерному договору осуществляют таможенные органы. И именно они в случае нарушения предельного срока расчетов обязаны уведомить об этом налоговиков. А дальше все в описанной выше последовательности: выписка НУР и уплата пени (обжалование НУР в административном или судебном порядке).

Итак, кто и за что взыскивает пеню, разобрались, а теперь давайте посмотрим, в каких случаях начисление ВЭД-пени приостанавливается.

Когда ВЭД-пеня не начисляется

Как правило, нарушение установленных сроков расчетов в ВЭД вызвано:

— несоблюдением нерезидентом сроков, предусмотренных в экспортно-импортных контрактах;

— форс-мажорными обстоятельствами.

Отсюда и способы, которыми резидент может «бороться» с пеней.

В первом случае, как предусмотрено ч. 2 ст. 4 Закона о расчетах в инвалюте и абзацем первым ч. 3 ст. 3 Закона о бартере в ВЭД, резидент может подать исковое заявление в суд о взыскании с нерезидента задолженности, возникшей вследствие несоблюдения нерезидентом сроков, предусмотренных экспортно-импортными контрактами. Рассмотрение таких дел осуществляется украинским судом, Международным коммерческим арбитражным судом или Морской арбитражной комиссией при Торгово-промышленной палате Украины. Подача иска приостанавливает течение сроков расчетов в ВЭД и пеня за их нарушение за этот период не уплачивается.

Дальнейшая судьба пени будет зависеть от того, какое решение вынесет судебный орган, принявший иск к рассмотрению.

Если суд принимает решение об отказе в иске (полностью или частично), о прекращении (закрытии) производства по делу или об оставлении иска без рассмотрения, то расчет сроков осуществления ВЭД-операций возобновляется. При этом пеню за их нарушение придется уплатить за каждый день просрочки, включая период, на который эти сроки были приостановлены. В случае частичного отказа в иске пеня начисляется в той части, в которой будет отказано.

Если судом или арбитражным судом принято решение о полном удовлетворении исковых требований резидента, пеня перестает взыскиваться с даты принятия иска к рассмотрению

Вторая ситуация (сроки ВЭД-расчетов нарушены из-за форс-мажорных обстоятельств) описана в ч. 6 ст. 6 Закона о расчетах в инвалюте и ч. 2 ст. 3 Закона о бартере в ВЭД. В этом случае течение сроков ВЭД-расчетов приостанавливается на весь период действия форс-мажорных обстоятельств и возобновляется со дня, следующего за днем окончания действия таких обстоятельств. А вот сам факт возникновения форс-мажорных обстоятельств подтвердит сертификат Торгово-промышленной палаты Украины (ТПП) о форс-мажорных обстоятельствах (обстоятельствах непреодолимой силы) или другой уполномоченной организации (органа) страны расположения сторон договора (контракта) или третьей страны согласно условиям контракта.

Говоря о форс-мажорных обстоятельствах, нельзя не вспомнить о форс-мажорных обстоятельствах в связи с проведением на территории Украины антитеррористической операции (АТО). Статья 4 Закона о расчетах в инвалюте освобождает от начисления ВЭД-пени субъектов хозяйствования, которые осуществляют деятельность на территории проведения АТО, на весь период ее проведения. Перечень населенных пунктов, на территории которых осуществлялась антитеррористическая операция, приведен в приложении к распоряжению КМУ от 02.12.2015 г. № 1275-р. При этом единственным и достаточным документом, который подтверждает наступление обстоятельств непреодолимой силы на территории проведения АТО, также будет сертификат ТПП ( ст. 10 Закона Украины «О временных мерах на период проведения антитеррористической операции» от 02.09.2014 г. № 1669-VII — подробнее о нем читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 88, с. 11).

Сроки давности для начисления пени

Начнем с того, что ни Закон о расчетах в инвалюте, ни Закон о бартере в ВЭД, ни тем более Инструкция № 136 специальные сроки давности по пене в ВЭД не устанавливают. Однако пеня подпадает под определение административно-хозяйственных санкций в ст. 238 ХКУ. А потому некоторые юристы склоняются к мысли, что на нее должны распространяться сроки применения административно-хозяйственных санкций, установленные ст. 250 ХКУ. Напомним, что они могут применяться к субъекту хозяйствования на протяжении шести месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее чем через один год со дня нарушения этим субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законом.

Налоговики, со своей стороны, последовательно отказываются признавать пеню администрати вно-хозяйственной санкцией и настаивают на том, что основания для применения сроков давности, предусмотренных ст. 250 ХКУ, в нашем случае отсутствуют (см. разъяснение в подкатегории 114.10 БЗ).

Не единодушны в этом отношении и судебные органы. В некоторых случаях суды становятся на сторону налоговиков и приходят к заключению о том, что ст. 250 ХКУ на начисление пени за нарушение резидентами сроков расчетов в ВЭД не распространяется (см., например, постановления окружного административного суда г. Киева от 18.03.2013 г. по делу № 2а-17422/12/2670 и от 16.06.2011 г. по делу № 2а-13824/10/2670). Кроме того, поддерживали подобную позицию налоговиков ВСУ (постановление от 25.03.2008 г.), ВАСУ (определение от 25.12.2007 г.) и ВХСУ (постановление от 07.07.2005 г. по делу № 29/11).

В то же время при желании можно найти и судебные решения с диаметрально противоположными выводами, а именно о том, что к пене, как к административно-хозяйственной санкции, должны применяться сроки давности, предусмотренные ст. 250 ХКУ (см. постановление Донецкого окружного административного суда от 07.04.2014 г. по делу № 2а-9424/10/0570, постановление Черновицкого окружного административного суда от 07.06.2011 г. по делу № 2а-180/10/2470, постановление ВАСУ от 22.05.2014 г. № К/800/30921/13, постановление Киевского апелляционного административного суда от 01.03.2012 г. по делу № 2а-13824/10/2670).

На наш взгляд, правда в данном случае на стороне налоговиков — говорить о существовании сроков давности при взыскании ВЭД-пени все же не приходится. «Виной» тому ч. 2 ст. 250 ХКУ. Там говорится, что действие этой статьи не распространяется на штрафные санкции, размер и порядок взыскания которых установлены НКУ и другими законами, контроль за соблюдением которых возложен на органы доходов и сборов.

Налоговый и бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете пеню за несоблюдение сроков расчетов в ВЭД включают в состав прочих расходов операционной деятельности.

Начисляют пеню корреспонденцией Дт 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» — Кт 642 «Расчеты по обязательным платежам»

В налоговом учете отдельные правила для учета суммы пени в составе расходов не предусмотрены. Значит, сумма пени уменьшает объект обложения налогом на прибыль (а им, как вы помните, сейчас является бухгалтерский финрезультат) в момент начисления пени и включения ее в состав бухрасходов.

Ну и напоследок напомним. Если ваше предприятие имеет дебиторскую задолженность по экспортно-импортным операциям, по которой истекли законодательно установленные сроки расчетов (90-дневный или 180-дневный), то вам придется ежеквартально подавать налоговикам Декларацию о валютных ценностях, доходах и имуществе, принадлежащих резиденту Украины и находящихся за ее пределами, по форме, утвержденной приказом Минфина от 25.12.95 г. № 207*.

* Подробнее о некоторых нюансах заполнения такой декларации можно прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 27, с. 37.

выводы

• Пеня за нарушение сроков расчетов в ВЭД взимается в размере 0,3 % суммы неполученной выручки (недополученных товаров) за каждый день просрочки платежа (поставки).
• Общая сумма начисленной пени не может превышать стоимости недопоставленного товара или недополученной выручки.
• Пеня начисляется с первого дня после окончания законодательно установленного предельного срока ВЭД-расчетов и до момента полного возврата валютной выручки из-за границы (или поставки продукции по импортным и бартерным контрактам).
• Сумму пени, указанную в НУР, уплачивают в течение 10 календарных дней, следующих за днем его получения.
• В бухгалтерском учете сумму ВЭД-пени признают прочими расходами операционной деятельности и учитывают на субсчете 948.

Документы статтьи

1. НКУ — Налоговый кодекс Украины.
2. ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины.
3. Закон о расчетах в инвалюте — Закон Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» от 23.09.94 г. № 185/94-ВР.
4. Закон о бартере в ВЭД — Закон Украины «О регулировании товарообменных (бартерных) операций в области внешнеэкономической деятельности» от 23.12.98 г. № 351-XIV.
5. Постановление № 863 — постановление Правления НБУ «Об урегулировании ситуации на денежно-кредитном и валютном рынках Украины» от 04.12.2015 г. № 863.
6. Инструкция № 136 — Инструкция о порядке осуществления контроля за экспортными, импортными операциями, утвержденная постановлением Правления НБУ от 24.03.99 г. № 136.