Закончили осуществлять необлагаемые операции в середине года

В избранном В избранное
Печать
Ольховик Ольга, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Январь, 2016/№ 4
А теперь давайте разберемся, как действовать, если необлагаемые операции прекращены в середине года.

Когда прекращаются обязательства по  п. 199.1 НКУ?

На этот вопрос напрашивается простой ответ: когда нет необлагаемой деятельности. Но это не совсем так.

В случае, когда необлагаемая деятельность ранее осуществлялась, а теперь прекращена, может быть ситуация, когда налоговые обязательства (НО) по п. 199.1 НКУ все же необходимо начислить. Чтобы разобраться в этом вопросе, следует разделить ситуации, когда необлагаемая деятельность прекращается временно и когда осуществление необлагаемой деятельности вообще больше не планируется.

Если осуществление необлагаемых операций прекращено и в дальнейшем не планируется, с периода, следующего за периодом, в котором проведена последняя необлагаемая операция, оснований для начисления НО согласно п. 199.1 НКУ нет

Последняя сводная налоговая накладная, выписанная согласно п. 199.1 НКУ, будет составлена в месяце, в котором осуществлена последняя необлагаемая операция.

Если же осуществление необлагаемых операций прекращено временно, такой однозначный вывод сделать нельзя. Ведь независимо от того, что необлагаемые операции отсутствуют, предприятие может приобретать товары/услуги, необоротные активы, предназначенные для одновременного использования в облагаемых и необлагаемых операциях, которые планируется осуществлять в будущем. Если такое приобретение происходит в течение текущего или следующего за ним* календарного года (т. е. часть использования у нас рассчитана), на его дату возникает необходимость начислить НО независимо от того, началось ли фактическое использование в «двойных» операциях.

* В течение следующего года применяют прошлогоднее значение ЧВ, задекларированное в начале такого следующего года в декларации за январь/1 квартал

Поэтому, если необлагаемая деятельность прекращена временно, то в течение текущего и следующего за ним календарного года следует анализировать каждый отчетный период на наличие таких приобретений. Тогда:

1) если в отчетном периоде такие приобретения отсутствуют, начислять НО согласно п. 199.1 НКУ оснований нет;

2) если же такие товары/услуги, необоротные активы приобретались, НО согласно п. 199.1 НКУ необходимо начислить независимо от того, что необлагаемые операции в отчетном периоде не осуществлялись. Ведь такие товары/услуги, необоротные активы все равно будут использованы в «двойных» операциях, но только в будущем.

Как «откорректировать неиспользованное»

Если необлагаемые операции прекращены, возможна ситуация, когда товары/услуги, необоротные активы, которые планировалось использовать в «двойных» операциях, фактически начинают использоваться только в облагаемой деятельности.

Тогда логично предположить, что пропорциональный налоговый кредит (НК), распределенный по правилам, действовавшим до 01.07.2015 г., и НО, начисленные в периоде приобретения товаров/услуг, необоротных активов «двойного» назначения с 01.07.2015 г., подлежат корректировке.

Но предусмотрена ли нормами НКУ возможность такой корректировки

Статья 199 НКУ предусматривает только перерасчет по итогам года, а возможность откорректировать НК и НО в связи со сменой назначения использования в ней не предусмотрена. В ст. 192 НКУ, регулирующей порядок корректировки НК и НО, подходящей нормы также найти не удалось. Соответствующую норму в отношении НО, начисленных на приобретения, полностью использующиеся в необлагаемой/освобожденной/нехозяйственной деятельности, содержит п. 198.5 НКУ, но может ли он быть применен для операций, подпадающих под действие ст. 199 НКУ?

Ответ дают налоговики. В письме ГФСУ от 21.10.2015 г. № 22217/6/99-99-19-03-02-15 они утверждают: в случае, если товары/услуги, необоротные активы начинают использоваться в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности, плательщик налога может уменьшить НО, начисленные в соответствии с п. 199.1 НКУ на основании расчета корректировки к налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН.

Тогда получается, что плательщик имеет право откорректировать НО, начисленные согласно п. 199.1 НКУ в случае прекращения необлагаемой деятельности, если такие НО были начислены в периоде приобретения товаров/услуг, необоротных активов, а их использование в «двойных» операциях так и не началось. Такое же право есть по необоротным активам, которые начали использоваться в «двойных» операциях, но затем используются исключительно в облагаемой деятельности. В таком случае откорректировать НО следует, видимо, на балансовую стоимость такого необоротного актива по состоянию на начало периода использования в облагаемой деятельности.

Совершить такую корректировку следует в периоде использования таких товаров/услуг, необоротных активов в облагаемой деятельности

А вот по поводу возможности восстановить НК разъяснения налоговиков отсутствуют. Поэтому, с этим могут возникнуть трудности. Хотя логично предположить, что здесь подход должен быть аналогичным.

Годовой перерасчет по товарам/услугам

Если необлагаемая деятельность прекращена в середине года, делать перерасчет сразу при прекращении необлагаемых операций оснований нет. Пункт 199.4 НКУ, устанавливающий правила проведения перерасчета, предусматривает его проведение только по итогам календарного года. Исключением является проведение перерасчета в случае снятия с учета плательщика налогов — тогда он проводится исходя из фактических объемов облагаемых и необлагаемых операций, осуществленных с начала текущего года до даты снятия с учета.

Учитывая сказанное выше, можно сделать вывод, что годовой перерасчет по НДС при прекращении необлагаемой деятельности производится:

1) по итогам календарного года — и его результаты отражаются в декларации за последний отчетный период этого года;

2) исходя из фактических объемов облагаемых и необлагаемых операций, осуществленных за весь текущий год.

При этом годовой перерасчет за 2015 год имеет свои особенности, ведь с 01.07.2015 г. правила пропорционального распределения сумм НДС в корне изменились, поэтому при его проведении следует отдельно определять сумму НК, подлежащую корректировке за период с 01.01.2015 г. по 30.06.2015 г., и сумму НО, которую нужно откорректировать, за период с 01.07.2015 г. по 31.12.2015 г. (подробнее о нюансах проведения перерасчета за 2015 г. см. статью на с. 17). Тогда, если:

1) необлагаемые операции закончились до 01.07.2015 г., — при перерасчете будет откорректирован только НК, для перерасчета используется показатель «часть использования в облагаемых операциях» (ЧВ), рассчитанный в стр. 3.1 табл. 1 приложения 7, результат отражается в табл. 2 приложения 7 и в строке 16.4 декларации за декабрь/IV квартал;

2) необлагаемые операции закончились после 01.07.2015:

— по товарам/услугам, необоротным активам, по которым был распределен НК — корректируем НК (так же, как описано в п. 1);

— по товарам/услугам, необоротным активам, по которым начислены компенсирующие НО, — корректируем НО, для чего следует рассчитать показатель «антиЧВ».

Кроме того, в 2015 году по необоротным активам, которые использовались в «двойных операциях» и были приобретены до 01.07.2015 г., следует осуществить перерасчет согласно п. 42 подразд. 2 разд. XX НКУ.

Пересчитываем долю по необоротным активам

Для необоротных активов, приобретенных после 01.07.2015 г., правила годового перерасчета существенно изменились. По сути, отдельных правил перерасчета для таких необоротных активов не существует, они пересчитываются точно так же, как товары/услуги: один раз по итогам года.

А для необоротных активов, приобретенных до 01.07.2015 г., действуют старые правила: их нужно, как и раньше, пересчитывать по итогам одного, двух и трех лет, следующих за годом, в котором они начали использоваться*. Причем

* Согласно п. 42 подразд. 2 разд. XX НКУ.

проводить такой перерасчет нужно независимо от того, продолжает осуществляться необлагаемая деятельность или она прекращена

К тому же в случае, когда необлагаемые операции прекращены, каждый последующий перерасчет будет увеличивать сумму НК, поэтому в рассматриваемом случае данные требования на руку налогоплательщикам.

Отметим: в письме ГФСУ от 29.10.2015 г. № 23012/6/99-99-19-03-02-15 налоговики акцентируют внимание, что необоротные активы, оплаченные до 01.07.2015 г., а полученные после 01.07.2015 г., считаются приобретенными до 01.07.2015 г., а потому перерасчет по таким необоротным активам осуществляется также с учетом указанных требований.

При этом следует учесть: если необлагаемая деятельность прекращена в 2015 году и не осуществляется в последующих (2016 — 2018 годах), по необоротным активам, которые приобретены с 01.01.2015 г. до 01.07.2015 г., «необоротные» перерасчеты согласно п. 42 подразд. 2 разд. XX НКУ не производятся.Ведь дальше часть использования в облагаемых операциях по таким активам будет 100 %. Поэтому перерасчет по таким необоротным активам производится только по итогам 2015 года.

Рассмотрим на примерах порядок пропорционального распределения НДС в случае, когда необлагаемые операции прекращены в середине года.

Пример 1. Необлагаемые операции прекращены в июне 2015 г.

Доля облагаемых операций, рассчитанная в январе 2015 года, — 80 %.

За январь — июнь 2015 года приобретено:

— товаров/услуг «двойного» назначения на сумму 20 тыс. грн. (в том числе за июнь — 10 тыс. грн.);

— необоротных активов «двойного» назначения на сумму 50 тыс. грн. (в том числе за июнь — 20 тыс. грн.).

Сумма облагаемых и необлагаемых операций за 2015 год (с 01.01.2015 г. по 31.12.2015 г.) — 600 тыс. грн.(в том числе необлагаемых — 78 тыс. грн.).

Все суммы указаны без НДС.

По условиям примера предприятие при прекращении необлагаемой деятельности осуществляет следующие действия:

1) в июне 2015 г. осуществлено распределение НК, в соответствии с рассчитанной в январе 2015 г. частью использования в облагаемых операциях:

— в НК (стр. 15.1 декларации за июнь 2015 г.) будет включено 4800 грн. ((2000 + 4000) х 80 %));

— не подлежит включению в НК 1200 грн. (6000 - 4800);

2) по итогам года произведен перерасчет части использования в облагаемых операциях: ЧВ = (600000 - 78000) : 600000 х 100 % = 87 %.

Сумма НДС, подлежащая включению в НК:

4000 х 87 % = 3480 (грн.) (гр. 4 стр. 1 табл. 2 дод. 7).

10000 х 87 % = 8700 (грн.) (гр. 4 стр. 2 табл. 2 дод. 7).

3480 + 8700 = 12180 (грн.).

Сумма НДС, отраженная в НК (сумма строк 15.1 деклараций за январь — июнь) = 14000 х 0,8 = 11200.

Сумма корректировки НК = 12180 - 11200 = 980 (стр. 16.4 декларации по НДС за декабрь 2015 г.);

3) произведен перерасчет доли использования для необоротных активов, использованных в «двойных» операциях, которые приобретены в 2012, 2013, 2014 годах.

Пример 2. Необлагаемые операции прекращены в сентябре 2015 г.

Доля облагаемых операций, рассчитанная в январе 2015 года, — 90 %.

В 2015 году предприятием приобретено:

— товаров/услуг «двойного» назначения на сумму 60 тыс. грн. (в том числе за январь — июнь — 30 тыс. грн., за сентябрь — 15 тыс. грн.);

— НА «двойного» назначения — на сумму 69 тыс. грн. (в том числе за январь — июнь — 69 тыс. грн.,).

Общий объем операций за 2015 год — 1000 тыс. грн. (в том числе необлагаемых — 150 тыс. грн.).

По условиям примера предприятие при прекращении необлагаемой деятельности осуществляет следующие действия:

1) в сентябре 2015 г. начислены компенсирующие НО в сумме 300 грн. (3000 х 10 %). 30.09.2015 г. выписана сводная налоговая накладная на сумму 1800 грн. (в том числе НДС — 300 грн.);

2) по итогам года производен перерасчет части использования в облагаемых операциях: ЧВ = (1000000 - 150000) : 1000000 х 100 % = 85 %.

Сумма НДС, подлежащая включению в НК за период 01.01.15 — 30.06.15:

6000 х 85 % = 5100 (грн.) (гр. 4 стр. 1 табл. 2 прил. 7).

13800 х 85 % = 11730 (грн.) (гр. 4 стр. 2 табл. 2 прил. 7).

5100 + 11730 = 16830 (грн.).

Сумма НДС, отраженная в НК = (6000 + 13800) х 90 % = 17820 (грн.).

Сумма корректировки НК (уменьшение) = 16830 - 17820 = - 990 (стр. 16.4 декларации по НДС за декабрь 2015 г.)

«АнтиЧВ» = 100 % - 85 % = 15 %.

Cумма НО, подлежащая начислению за период 01.07.2015 — 30.09.2015 = 6000 х 15 % = 900 (грн.).

Сумма НО, которая была начислена = 6000 х 10 % = 600 (грн.).

Сумма корректировки НО (увеличение) = 900 - 600 = 300 (грн.) (сумма НДС по РК, составленным к сводным НН за июль — сентябрь);

3) произведен перерасчет доли использования для необоротных активов, использованных в «двойных» операциях, которые приобретены в 2012, 2013, 2014 годах.

выводы

  • Если необлагаемые операции прекращены и их осуществление в дальнейшем не планируется, НО согласно п. 199.1 НКУ не начисляют с периода, следующего за периодом, в котором осуществлена последняя необлагаемая операция.

  • Годовой перерасчет по НДС при прекращении необлагаемой деятельности в середине года проводится по итогам года в общем порядке

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить